Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSG vom 14.05.2008, RV/0033-G/04

Liebhaberei aufgrund langjähriger Verluste aus einem Lizenzvertrag (Mauertrockenlegung)

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vertreten durch Mag. Christian Grossek, Wirtschaftstreuhänder, 8042 Graz, Petrifelderstraße 13, vom 22. August 2003, gegen die Bescheide des Finanzamtes Graz-Stadt, vom 21. Juli 2003, betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für den Zeitraum 1997 bis 2000 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

Entscheidungsgründe

Strittig ist, ob von der Berufungswerberin (Bw) vom Beginn bis zum Ende ihrer Geschäftstätigkeit (1993 bis 2001) laufend erklärte Verluste aus Gewerbebetrieb, die Lizenzeinkünfte für ein bestimmtes Verfahren zur Mauertrockenlegung betrafen, einer sog. Liebhabereitätigkeit zuzuordnen waren oder im Rahmen einer steuerlich beachtlichen Einkunftsquelle erzielt worden sind. Die Verluste betrugen ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Einnahmenerzielung (1994) bis zum Jahr 2001 in chronologischer Reihung S 105.655,-, S 48.297,-, S 126.601,-, S 89.951,-, S 55.985,-, S 213.386,-, S 14.793,- und S 15.288 (Gesamtverlust rd. S 669.900,-).

Vom Finanzamt wurden die negativen Betriebsergebnisse nach Durchführung einer abgabenbehördlichen Prüfung (betreffend 1999 bis 2001) für die Vorperioden 1994 bis 1996 als Anlaufverluste anerkannt und die Beurteilung dieser Tätigkeit als Liebhaberei (§ 2 Abs. 1 LVO) mit gesondertem Schriftsatz zu den Feststellungsbescheiden 1997 bis 2000 wie folgt begründet:

Die Kriterienprüfung (§ 2 Abs. 1 LVO) zeige in allen Jahren negative Ergebnisse, deren (interne) Ursache darauf beruhe, dass seitens der Gesellschafter kein entsprechendes Personal für die Produktvermarktung eingestellt wurde und dass mangels eigener Erfahrung auf dem Gebiet der Mauertrockenlegung auf fachliche Aussagen von dritter Seite zurückgegriffen werden musste. Da das Verwertungsrecht anderen Firmen - mit Ausnahme der Fa. S GmbH & CoKG, deren Gesellschafter mit jenen der Bw (Fa. G&O OHG) ident gewesen seien - weder angeboten noch der Versuch unternommen wurde, dafür einen höheren Preis zu erzielen, liege im Hinblick auf die angebotenen Leistungen und die Preisgestaltung kein marktgerechtes Verhalten vor. Bei Verbesserungsmaßnahmen sei von den Gesellschaftern zu spät reagiert worden und seien anderweitige Bemühungen, wie das Suchen neuer Geschäftspartner, unterblieben.

Dem wurde in der Berufung entgegen gehalten, dass die Entwicklung der (betragsmäßig unbestrittenen) Verluste gegenüber dem Jahr 1994 eine rückläufige Tendenz aufweise, und dass ein im Jahr 1999 angestiegener Verlust sich ausschließlich aus der Veräußerung der Lizenzrechte zum 31. August 1999 ergeben habe, mit der eine Beendigung dieser Tätigkeit erwirkt worden sei. Die Verluste der Folgeperioden 2000 und 2001 seien lediglich auf Zinsaufwendungen noch nicht abgedeckter Bankkredite zurückzuführen. Bei den vorgehaltenen Verlustursachen übersehe das Finanzamt, dass die Lizenz zum Vertrieb des Trockenlegungssystems vertraglich exklusiv der Fa. S GmbH & CoKG überlassen wurde und dass die weitere Vermarktung daher dieser Firma und nicht der G&O OHG zustand. Dabei sollte die Vereinbarung einer Mindestnutzungsgebühr von monatlich netto S 3.500,- nach einer dreijährigen Anlaufzeit über einen Zeitraum von 160 Monaten zumindest die laufenden Kosten und den Teil der Lizenzanschaffungskosten abdecken, der sich aus den geplanten Gewinnen der ersten drei Jahre noch nicht amortisiert haben sollte. Letztendlich sollte auch ein allfälliger Verkauf des Trockenlegungsverfahrens einen entsprechenden Ertrag bringen.

Zum Vorwurf eines fehlenden Erfahrungspotenzials auf dem Gebiet der Mauertrockenlegung sei zu sagen, dass der OHG-Gesellschafter H.G. aufgrund seiner beruflichen Kontakte mit einem in diesem Arbeitsbereich tätigen Klienten sehr wohl Einblick in die wirtschaftlichen Gegebenheiten dieser Branche hatte. Der Gesellschafter J.O., der vorübergehend eine Gewerbeberechtigung für den Baustoffhandel besaß, sei über die Belange des Baugewerbes selbst einschlägig informiert gewesen. Den beiden Gesellschaftern habe zwar die Zeit gefehlt, an der praktischen Durchführung von Mauertrockenlegungsarbeiten selbst Hand anzulegen, doch sei dies auch nicht geplant gewesen.

Das Einholen fachlicher Aussagen von dritter Seite könne nicht grundsätzlich negativ beurteilt werden, zumal der im Entscheidungsverfahren beigezogene Fachmann jahrelang selbständig in dieser Branche tätig gewesen sei und in einem (auch dem Finanzamt vorliegenden) Schreiben vom 16. Februar 1994 an die Fa. S GmbH & CoKG auch auf die zum damaligen Zeitpunkt führende Marktposition dieses Trockenlegungssystems sowie seine persönlichen Kontakte zur Verwertung des vorliegenden Produktes am Markt hingewiesen habe. Dieser Fachmann sei seit 1. September 1993 als operativer Geschäftsführer der Fa. S GmbH & CoKG mit der Prüfung beauftragt gewesen, ob am Markt ein geeignetes Mauertrockenlegungssystem käuflich wäre. Da seitens der Verkäufer (Fa. E-GmbH in Nürnberg) für die Kaufentscheidung nur eine kurze Zeit zugestanden wurde, aber nicht alle Gesellschafter der Fa. S vom Ankauf eines Mauertrockenlegungssystems überzeugt waren, habe die Fa. G&O OHG angeboten, den Ankauf zu übernehmen und das erworbene Produkt der Fa. S zur Nutzung zu überlassen. Die mit dem Geschäftsführer zunächst mündlich getroffene Vereinbarung sei in der Folge auch schriftlich festgehalten worden.

Mit den aufgezeigten Gründen für diese Vertragsgestaltung sei zugleich die Frage eines marktgerechten Verhaltens im Hinblick auf angebotene Leistungen beantwortet. Die erstinstanzlich getroffene Feststellung einer Personenidentität hinsichtlich der Gesellschafter der Fa. S GmbH & CoKG und der G&O OHG sei unzutreffend, da weder H.G. noch J.O. jemals Gesellschafter der Fa. S waren. In Bezug auf die Preisgestaltung sei nochmals auf die bestandenen vertraglichen Vereinbarungen hinzuweisen, auf Grund welcher die Preisgestaltung im Vertrieb von der Fa. G&O OHG nicht mehr beeinflussbar war. Bei der im Zeitablauf zunehmenden Verschärfung der Konkurrenzsituation in dieser Branche wären allfällige Preiserhöhungen mit Sicherheit nicht durchsetzbar gewesen. Die Schlussfolgerung des Finanzamtes sei auch nicht überzeugend, weil bei dem in Rede stehenden Produkt einerseits die Marktfähigkeit in Zweifel gezogen wurde, anderseits aber - was einander ausschließe - dafür ein höherer Preisansatz verlangt wird.

Zur Frage von Maßnahmen zur Verbesserung der Ertragslage sei gleichfalls auf die vertraglichen Vereinbarungen hinzuweisen. Darnach seien die Lizenzrechte von der Fa. S GmbH & CoKG zum 31. August 1999 erworben und sei der Kaufpreis mit netto S 190.000,- festgesetzt worden. Ein höherer Kaufpreis sei nicht erzielbar gewesen, weil die Preise am Mauertrockenlegungsmarkt durch Billiganbieter stark gefallen waren, was dem hier vorgelegenen (hochpreisigen) Verfahren geschadet habe. Von langwierigen Streitigkeiten zur Feststellung eines höher erzielbaren Preises wurde in Abwägung der möglichen Erfolgsaussichten Abstand genommen.

Damit seien die im Rahmen der Kriterienprüfung gewürdigten Umstände vom Finanzamt unrichtig ausgelegt und vertragliche Vereinbarungen überhaupt nicht berücksichtigt worden.

In den abweisend ergangenen Berufungsvorentscheidungen hielt das Finanzamt an seinem Rechtsstandpunkt fest. Begründet wurde dies im Wesentlichen damit, dass bei diesem Geschäftszweig kein Gesamtgewinn zu erwarten gewesen wäre und dass auch die im Zuge der Betriebsprüfung vorgelegte Prognoserechnung, die einen kalkulatorischen Überschuss von S 322.880,50 auswies, als nicht aussagekräftig anzusehen sei. So wurde in der Prognoserechnung von einem ständigen Anstieg der Aufträge ausgegangen, wobei die Laufzeit überhöht angesetzt und die Abschreibung des Produktes zu niedrig bemessen worden sei. Die Prognoserechnung beinhalte auch keine Risikofaktoren, wie eine technische Abnutzung des Produktes aufgrund neuer Methoden oder sonstige Einflüsse. Im Übrigen sei bei den Gesellschaftern eine Personenidentität sehr wohl feststellbar - laut Firmenbuchauszug (Stichtag 1.9.2003) war der OHG-Gesellschafter J.O. bei der Fa. S GmbH bis Oktober 1997 handelsrechtlicher Geschäftsführer -, womit vertragliche Umgestaltungen möglich gewesen wären.

Im Vorlageantrag wird dazu ausgeführt, dass die vom Finanzamt verlangte Berücksichtigung von Risikofaktoren in der Prognoserechnung ohnehin Niederschlag gefunden hätte, weil die Entwicklungserwartung bei den Lizenzgebühren vorsichtig angenommen und zur Abdeckung unwägbarer Umstände auch eine jährliche Mindestnutzungsgebühr von S 42.000,- vereinbart worden sei. Zur Frage technologischer Änderungen sei anzumerken, dass das gegenständliche Verfahren damals wie heute ein gängiges System der Mauertrockenlegung darstellt. Wesentlich neue Verfahren gegenüber dem Jahr 1993 seien bis heute nicht auf dem Markt. Damit sei ein angenommener Basisumsatz der Lizenznehmerin von ca. S 2 Mio nach einer Anlaufzeit von 5 Jahren auch nicht zu hoch gegriffen. Diese Umsatzgröße wäre bereits bei einem (in der Prognosedarstellung vorsichtshalber nicht angesetzten) Großauftrag, wie zB bei Altwohnbausanierungen im Auftrag einer Wohnbaugenossenschaft oder bei einer Trockenlegung von Sakralbauten oder von Krankenhäusern erreicht worden. Für die Abschreibung des Produktes wurde eine Dauer von 12 Jahren angesetzt, weil eine Kündigung der Nutzungsvereinbarung durch die Lizenznehmerin erst nach einem Ablauf von 12 Jahren vertraglich vereinbart werden konnte. Wäre das Finanzamt schon im Zuge der Betriebsprüfung von einer zu niedrig bemessenen Produktabschreibung überzeugt gewesen, wäre dies wohl bei der Gewinnermittlung ex tunc berücksichtigt worden.

Eine Personenidentität der Gesellschafter liege entgegen den erstinstanzlichen Ausführungen nicht vor, weil kein Gesellschafter der Fa. S GmbH & CoKG auch Gesellschafter bei der Fa. G&O OHG gewesen ist. Vertragliche Änderungen hätten die OHG-Gesellschafter im Bereich der Fa. S gesellschaftsrechtlich niemals erwirken können.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Liebhabereiverordnung (LVO) in der für die Streitjahre maßgeblichen Fassung (BGBl 1993/33) liegen Einkünfte bei einer Betätigung (Tätigkeit oder Rechtsverhältnis) vor, die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen und die nicht unter Absatz 2 der Verordnung fällt. Voraussetzung ist, dass die Gewinnerzielungsabsicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 u. 3 LVO) nachvollziehbar ist. Das Vorliegen der (subjektiven) Gewinnerzielungsabsicht ist nach den in § 2 Abs. 1 der Verordnung genannten Wirtschaftlichkeitskriterien anhand objektiver Umstände zu erweisen. Das Ertragstreben des Pflichtigen muss dabei darauf gerichtet sein, im Laufe der Betätigung Gewinne in einer Höhe zu erwirtschaften, die nicht nur die angefallenen Verluste ausgleichen, sondern darüber hinaus zu einem Gesamtgewinn führen. Unter Gesamtgewinn (§ 3 Abs. 1 LVO) ist das Gesamtergebnis betrieblicher Einkünfte (§§ 21 bis 23 EStG 88) von der Begründung der Tätigkeit bis zu deren Beendigung zu verstehen (Doralt, EStG-Kommentar, § 2, Tz. 375). - Dass die Lizenzvergabe für ein Verfahren zur Mauertrockenlegung eine mögliche Einkunftsquelle nach dem Tatbestand des § 1 Abs. 1 LVO annehmen lässt, steht zwischen den Parteien des Verwaltungsverfahrens außer Streit und teilt auch der unabhängige Finanzsenat diese Auffassung.

Zum Ausmaß und zur Entwicklung der dargestellten Verluste (§ 2 Abs. 1, Z 1 LVO) ist zunächst festzuhalten, dass diese entgegen der Meinung der Bw keine (für eine Einkunftsquelle sprechende) sinkende Tendenz anzeigen, sondern gegenüber dem Ausgangsjahr zunächst angestiegen sind, da dem nach 1994 (Verlust S 105.655,-) erzielten Resultat für 1995 (S 48.297,-) im Jahr 1996 wiederum ein auf S 126.601,- angestiegener Verlust gefolgt war. In den Nachjahren 1997 und 1998 wurden zwar demgegenüber geringere Verluste von je S 89.951,- und S 55.985,- erwirtschaftet, doch wurde das Wirtschaftsjahr 1999 wieder mit einem höheren Verlust von S 213.386,- abgeschlossen (ob dafür die Veräußerung der Lizenzrechte im August 1999 ausschlaggebend gewesen ist, ändert nichts an der Beachtlichkeit des angefallenen Verlustes im Gesamtbild). Die in den Jahren 2000 und 2001 verzeichneten Verluste von S 14.793,- und S 15.288,- sind nach dem Berufungsvorbringen nicht repräsentativ, da diese nur aufgrund von Zinszahlungen für offene Bankkredite (nach dem Verkauf der Lizenzrechte) bewirkt wurden. Für Liebhaberei spricht in dem Zusammenhang auch, dass die Verluste ein beträchtliches Ausmaß erreicht haben (vgl. VwGH 30.6.1992, 92/14/0044 zu mehrjährigen Verlusten zwischen S 32.000,- und S 261.000,-).

Die Frage, ob auch nach der für den Zeitraum Oktober 1993 bis Dezember 1999 erstellten Prognoserechnung ein Gesamtgewinn nicht zu erwarten gewesen wäre, kann auf sich beruhen, weil die tatsächliche Verlustentwicklung bis zum Jahr 1999 mit einem negativen Gesamtergebnis von S 639.800,- zeigt, dass die prognostizierte Erwartung eines Einnahmenüberschusses unrealistisch gewesen ist.

Zum Verhältnis der Verluste zu den Gewinnen (§ 2 Abs. 1, Z 2 LVO) ist in Ermangelung erwirtschafteter Gewinne nur die Feststellung möglich, dass die Bw mehrere Jahre hindurch erhebliche Verluste hingenommen hat, was in Verbindung mit anderen Wirtschaftlichkeitskriterien gleichfalls eine Liebhabereibetätigung anzeigen kann.

Was mögliche Ursachen der Verluste gegenüber Vergleichsbetrieben (§ 2 Abs. 1 Z 3 LVO) betrifft, ist dem Finanzamt beizupflichten, dass ein fehlendes oder nicht ausreichendes (eigenes) Branchenwissen ein ("hausgemachtes") Sachelement darstellt, das von den Gegebenheiten eines vergleichbaren Betriebes mit geschultem Personal abweicht und Fehleinschätzungen grundsätzlich begünstigt. Dass seitens der OHG-Gesellschafter das erforderliche Erfahrungspotenzial mit Recht angezweifelt werden kann, beweist schon die Heranziehung des von der Fa. S GmbH & CoKG beauftragten Geschäftsführers als notwendigen Fachmann im sog. "Entscheidungsverfahren". Bei diesem Vorgang können personenbezogene Interessen durchaus eine Rolle gespielt haben, weil neben dem bis 21. Oktober 1997 als Geschäftsführer der Fa. S aufscheinenden Gesellschafter J.O. auch nahe Angehörige beider OHG-Gesellschafter als Gesellschafter der Vertragsfirma aktenkundig sind. Mit der Lebenserfahrung steht auch nicht in Einklang, dass ein Unternehmen für ein anderes (fremdes) Unternehmen den Ankauf eines Wirtschaftsgutes zur weiteren Nutzungsüberlassung an dieses tätigt, nur weil im fremden Unternehmen Meinungsdifferenzen in Bezug auf eine derartige Anschaffung bestehen. Diese Meinungsunterschiede deuten zugleich auf wirtschaftliche Bedenken in der Beurteilung dieses Ankaufes innerhalb dieser Firma hin, die seitens der Bw offensichtlich nicht vorlagen. Wurde von den OHG-Gesellschaftern hier somit ein Risiko in Kauf genommen, zu dem andere Personen nicht ohne weiteres bereit gewesen sind, kann dies in Zusammenhalt mit anderen Wirtschaftlichkeitsfaktoren für Liebhaberei sprechen.

Ein marktgerechtes Verhalten beim Leistungsangebot (§ 2 Abs. 1 Z 4 LVO) ist im Streitfall insofern nicht in Abrede zu bringen, als das Anbieten eines technisch gängigen Systems zur Mauertrockenlegung Marktbedürfnissen durchaus entspricht - Gegenteiliges wird vom Finanzamt auch nicht behauptet -, und weil auch die Vermarktung dieses Verfahrens über eine Vertriebsgesellschaft mit einem marktüblichen Vorgehen an sich nicht in Widerspruch steht. Dass das Vermarktungsrecht vertraglich exklusiv der Fa. S eingeräumt und keinen weiteren Partnern angeboten wurde, kann allerdings - unabhängig von der Frage persönlicher Beziehungen der Gesellschafter zu jenen der Fa. S - als Indiz für eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht aufgrund mangelhafter Flexibilität, angesehen werden, weil gerade die laut Angaben der Bw damals bestandene führende Marktposition dieses Trockenlegungssystems (Schreiben vom 16.2.1994) Geschäftsbeziehungen auch mit anderen (zusätzlichen) Vertragspartnern als Lizenznehmer unter dem Aspekt eines subjektiven Ertragstrebens nahe gelegt hätte. Die Übertragung des ausschließlichen Nutzungsrechtes für das Trockenlegungsverfahren an die Fa. S stellt nach diesen Gegebenheiten somit eine Selbstbeschränkung der in der Ausgangslage rechtlich und wirtschaftlich bestimmenden OHG-Gesellschafter dar.

In Bezug auf die Preisgestaltung (§ 2 Abs. 1 Z 5 LVO) ist das Argument des Finanzamtes, dass die Bw ihre (laufenden) Preise - wären diese im Rahmen einer unternehmerischen Entscheidung von ihr tatsächlich beeinflussbar gewesen - am Markt anheben hätte können, nicht zielführend, weil im Berufungsverfahren unwiderlegt geblieben ist, dass das in Rede stehende Trockenlegungssystem bereits ein hohes Preisniveau aufwies und höhere Marktpreise auf diesem Sektor durch Billiganbieter wirksam verhindert worden sind (aus diesem Grund soll für dieses System in weiterer Folge auch kein höherer Kaufpreis erzielbar gewesen sein). Zweifel an einem erwerbstypischen Verhalten bestehen in dem Zusammenhang aber deshalb, weil die auch hierzu angegebene vertragliche Selbstbindung der OHG, wonach sie auf die Preisgestaltung selbst keinen Einfluss nehmen konnte, dokumentiert, dass sich die Bw gegenüber dem (einzigen) Vertragspartner von vornherein der Möglichkeit begeben hat, wesentliche Elemente einer kaufmännischen Tätigkeit selbst wahrzunehmen und maßgebliche Entscheidungen über das zu vermarktende Produkt (zB auch hins. einer Preisreduktion) nach eigener Beurteilung treffen zu können. Da für diese Selbstbindung auch der Mangel einer einschlägigen Erfahrung mitentscheidend gewesen sein kann, kommt dem bei der Gewichtung der oben erörterten Verlustgründe im Gesamtbild ebenfalls Bedeutung zu.

Soweit die Bw zur Frage struktureller Verbesserungsmaßnahmen (§ 2 Abs. 1 Z 6 LVO) auf den Nutzungsvertrag mit der Fa. S sowie auf den Verkauf der Lizenzrechte an den Vertragspartner im Jahr 1999 hinweist, ist in der zunächst getroffenen Lizenzvereinbarung keine "Verbesserungsmaßnahme" zu erblicken, weil eine derartige Vereinbarung ohnedies nur mit diesem Unternehmen als einzigem Geschäftspartner abgeschlossen wurde und diese Geschäftsbeziehung von Anbeginn, also ab der erstmaligen Erzielung von Lizenzeinnahmen (im Jahr 1994), bestand. Eine Verbesserungshandlung, die sich (gegenüber früheren Geschäftstätigkeiten) auf die Ertragslage somit positiv auswirken hätte können, ist daraus nicht zu erkennen. Die starre Bindung an den (einzigen) Partner weist vielmehr in die Gegenrichtung, da der Vertriebsvorgang und damit der wirtschaftliche Erfolg des Trockenlegungssystems nach eigenem Vorbringen der Bw aufgrund der vertraglichen Gegebenheiten nicht mehr beeinflusst werden konnte.

Als mögliche Verbesserungsmaßnahme kommt grundsätzlich das Einstellen einer Tätigkeit in Betracht, wenn diese etwa aufgrund der Aussichtslosigkeit, in absehbarer Zeit Gewinne zu erzielen, beendet wird (vgl. VwGH 27.5.1999, 97/15/0113). Wird trotz Aussichtslosigkeit des Erfolges die Betätigung nicht eingestellt, ist sie ab dem Erkennen dieser Situation jedenfalls als Liebhaberei zu betrachten (vgl. VwGH 28.2.2002, 96/15/0219). Vorliegendenfalls hat die OHG ihre Geschäftstätigkeit im Jahr 2001 zwar eingestellt, doch steht dies gegenüber den oben erörterten Wirtschaftlichkeitskriterien aus folgenden Überlegungen nicht im Vordergrund:

Da der Verkauf der Lizenzrechte an den Vertragspartner bereits am 31. August 1999 erfolgt war, was Gewinne aus dem Nutzungsvertrag ab diesem Zeitpunkt denknotwendig ausschloss, ist die für den 31. August 2001 bekannt gegebene Einstellung der Tätigkeit der OHG (Eingabe vom 23.9.2001) als "Verbesserungsmaßnahme" nicht überzeugend. Der Hinweis in der Berufung, wonach die Verluste der Jahre 2000 und 2001 (nach dem Verkauf) lediglich auf Zinsaufwendungen noch offener Bankkredite beruhten, verdeutlicht, dass von den OHG-Gesellschaftern keine weitere Geschäftstätigkeit entfaltet wurde und sie die Erfolglosigkeit ihres Betreibens somit schon früher (im Jahr 1999) erkannt haben mussten. Das Hinnehmen weiterer Verluste bis zum Jahr 2001 lässt angesichts dieser Situation daher nicht den Schluss auf ein subjektives Ertragstreben zu, sondern weist vielmehr auf ein Interesse der handelnden Personen an Verlusten (für steuerliche Zwecke) hin.

Vom Regelfall einer unternehmerischen Tätigkeit abweichende atypische Ereignisse (sog. Unwägbarkeiten) sind im Streitfall nicht zu erkennen und werden von der Bw auch nicht behauptet. Eine Änderung der Konkurrenzsituation (zB durch Billiganbieter) stellt im Wirtschaftsleben keinen unwägbaren (außergewöhnlichen) Umstand dar, sondern ein gewöhnliches Risiko, das üblichen Marktgegebenheiten entspricht. - Dass die konkrete Marktlage geschäftlichen Belangen keineswegs entgegen stand, beweist schon der Kauf des Trockenlegungssystems durch die Fa. S im Jahr 1999.

Über die Berufung war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Graz, am 14. Mai 2008