Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSI vom 08.07.2009, RV/0579-I/06

Anerkennung von Subprovisionszahlungen an Mitarbeiter und nahe Angehörige

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vom 6. Jänner 2005 gegen den Bescheid des Finanzamtes Innsbruck vom 30. November 2004 betreffend Einkommensteuer 2002 entschieden:

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Die Berufungswerberin (Bw) bezog im Berufungsjahr als Angestellte der Versicherungs-AG (V-AG) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Mit Bescheid vom 12. September 2003 führte das Finanzamt für das Jahr 2002 eine erklärungsgemäße Abeitnehmerveranlagung durch, die zu einer Abgabengutschrift führte. Aufgrund einer Mitteilung der M-AG nach § 109a EStG über die von der Bw im Jahr 2002 bezogenen Provisionen von 3.691,04 €, hat das Finanzamt den Einkommensteuerbescheid für 2002 mit Bescheid vom 30. November 2004 insoweit gemäß § 293 b BAO berichtigt, als es neben den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit diese Provisionen als Einkünfte aus selbständiger Arbeit in der Höhe von 3.469,58 € angesetzt hat. In der Bescheidbegründung wurde dazu ausgeführt, dem Finanzamt läge eine Mitteilung gemäß § 109a EStG vor. Die darin bekannt gegebenen Einnahmen seien in die Bemessungsgrundlage des gegenständlichen Einkommensteuerbescheides mit einzubeziehen gewesen, wobei die Betriebsausgabenpauschale von 6% gemäß § 17 Abs. 1 EStG in Abzug gebracht worden sei.

In der gegen diesen Bescheid mit Schreiben 6. Jänner 2005 fristgerecht eingebrachten Berufung brachte die Bw vor, sie habe zu ihrer Verwunderung feststellen müssen, dass die von ihr im August 2003 eingereichten Unterlagen für die Arbeitnehmerveranlagung 2002 scheinbar nicht berücksichtigt worden seien. Sie habe damals eine Aufstellung der verdienten Provisionen bzw. Vermittlungsprovisionen beigelegt, aus der hervorgehe, dass sie im Jahr 2002 lediglich 625,16 € selbst verdient und den Differenzbetrag von 2.609,67 € weiter gegeben habe. Weiters habe sie eine Provisionsnote der M-AG vorgelegt, aus der zu entnehmen sei, dass der Vertrag W mit einer Provision von 464,49 € storniert worden sei. Diese Unterlagen lege sie für den Fall, dass die Originalunterlagen in Verlust geraten sein sollten, nochmals in Kopie bei. Ihrer Meinung nach sei daher der Einkommensteuerbescheid 2002 vom 12. September 2003 korrekt.

Aus der von der Bw beigelegten Aufstellung geht hervor, dass sie insgesamt für die Vermittlung von 8 Versicherungsverträgen (abzüglich der Stornierung) Provisionen von 3.226 € erhalten hat, von denen sie aber wiederum 2.609,67 € an 6 namentlich genannte Subprovisionsempfänger weiter gegeben haben soll. Danach hätte die Bw in zwei Fällen die gesamte Provision und in den übrigen 6 Fällen 80% der bezogenen Provisionen als Subprovisionen weiter gegeben. Weiters legte sie Bestätigungen (in Kopie) vor, in denen die einzelnen Subprovisionsempfänger bestätigen, die Provision erhalten zu haben. Die Bestätigungen enthalten Datum, Anschrift und Unterschrift der Provisionsempfänger und sind wie Folgt textiert: Hiermit bestätige ich, von Herrn/Frau Bw. für den Vertrag (Anführung der Vertragsnummer) den ich vermittelt habe, Provisionen in der Höhe von € xxx erhalten zu haben. Das Datum, der Name "Bw.", die Vertragsnummer und die Höhe des erhaltenen Betrages sind im vorgefertigten Formular handschriftlich ergänzt worden.

Die Höhe der nach diesen Bestätigungen von den einzelnen Subprovisionsempfängern für das Jahr 2002 erhalten Provisionen betragen zwischen 123,30 € und 701,02 €.

In einem weitern Schreiben vom 28. Februar 2005 führte der Ehegatte der Bw in seiner Funktion als Betriebsratsobmann der V-AG aus, da die V-AG in ihrem Angebot keine Krankenversicherung führe, bestehe mit der M-AG ein Kooperationsübereinkommen. Die Bw habe als einzige Mitarbeiterin des Innendienstes ein Provisionskonto bei der M-AG und auch eine dementsprechende Ausbildung zum Thema Krankenversicherung. Nun seien von anderen Mitarbeitern des Innendienstes der V-AG Krankenversicherungen mit der Unterstützung und über das Provisionskonto der Bw abgeschlossen worden. Die Bw habe für diese Hilfeleistung eine anteilige Provision (je nach Vereinbarung) einbehalten können und die restliche Provision sei an den jeweiligen Vermittler ausbezahlt worden. Diese Vorgangsweise habe er als Betriebsratsobmann der Einfachheit halber den betroffenen Innendienstmitarbeitern vorgeschlagen, um nicht bei jedem Abschluss extra ein Provisionskonto eröffnen zu müssen. Im Falle W handle es sich um einen Vertrag, der seitens der M-AG rückwirkend per Beginn storniert worden sei. Dies sei aus dem Grund geschehen, da die M-AG der Kundschaft eine Obliegenheitsverletzung vorgeworfen habe. Dadurch habe von der Bw die Provision in vollem Umfang an die M-AG retourniert werden müssen.

In der Berufungsvorentscheidung vom 11. April 2006 gab das Finanzamt der Berufung insoweit teilweise statt, als es die Provision für die stornierte Versicherung in Abzug brachte, wies aber darüber hinaus die Berufung als unbegründet ab. Zur Begründung wurde ausgeführt, Zurechnungsobjekt von Einkünften sei derjenige, der die Möglichkeit besitze, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Der Dienstgeber habe im Schreiben vom 28. Februar 2005 selbst darauf verwiesen, dass die Bw über eine entsprechende Ausbildung zum Thema Krankenversicherung verfüge. Nach weiteren Ausführungen in diesem Schreiben seien von anderen Mitarbeitern des Innendienstes der V-AG Krankenversicherungen mit der Unterstützung und über das Provisionskonto der Bw abgeschlossen worden. Das Finanzamt gehe in freier Beweiswürdigung davon aus dass die "anderen Mitarbeiter" aufgrund fehlender Qualifikation nicht in der Lage gewesen seien, die strittigen Verträge (laut beigelegter Aufstellung) abzuschließen. Insofern erscheine es nicht glaubwürdig, dass die Bw nur "unterstützend" tätig gewesen sei und den Großteil der Provisionen aus den Vertragsabschlüssen an die Mitarbeiter laut Aufstellung weitergegeben habe.

Mit Eingabe vom 15. Mai 2006 stellte die Bw den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Ergänzend führte sie aus, das Finanzamt stütze ihre Begründung darauf, wonach die Mitarbeiter der Bw aufgrund fehlender Qualifikation nicht in der Lage gewesen seien, die Verträge abzuschließen. Die Verträge der Versicherungsnehmer Thomas, Martin, Eva S., Markus und Mathias seien von den jeweiligen Innendienstmitarbeitern der V-AG selbst abgeschlossen worden. Sie selbst sei bei den Vertragsabschlüssen gar nicht dabei gewesen, sondern sie habe lediglich ihren Kollegen ihr Provisionskonto zur Verfügung gestellt und ein paar kurze tarifarische Informationen gegeben. Den Kollegen wäre es leicht möglich gewesen ohne ihr Zutun die Verträge zum Abschluss zu bringen. Sie hätten nur bei der M-AG ein Provisionskonto eröffnen müssen und hätten dort auch die nötigen tariflichen Informationen einholen können. Lediglich bei den Kunden Anton, Albrich und Alexander habe sie selbst bei den Kunden die Verträge abgeschlossen. In diesen Fällen seien von ihr die Vermittlungsprovisionen von 663,76 € an Frau Agnes G. und von 390,83 € an Herrn Arthur G., welche ihre Eltern seien, weitergegeben worden.

Über die Berufung wurde erwogen:

1) Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind.

Auch Provisionen begründen Betriebsausgaben, sofern die Zahlung betrieblich begründet ist. Deren betriebliche Veranlassung ist allerdings - wie auch jene aller anderen Betriebsausgaben - durch den Abgabepflichtigen nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen (vgl. § 138 Abs. 1 BAO).

Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht.

2) Das Finanzamt begründete die Nichtanerkennung der Subprovisionen im Wesentlichen damit, dass die Mitarbeiter der Bw nicht in der Lage gewesen wären die gegenständlichen Versicherungsverträge abzuschließen und daher sei es auch nicht glaubhaft, dass die Bw den Großteil der Provisionen an sie weitergegeben habe. Diese Ansicht vermag den Unabhängigen Finanzsenat in dieser Form nicht zu überzeugen.

3) Die Angaben der Bw, wonach die V-AG keine Krankenversicherungen anbietet, aber diesbezüglich ein Kooperationsübereinkommen mit der M-AG besteht und daher gelegentlich von ihren Mitarbeitern solche Versicherungen abgeschlossen bzw. vermittelt werden, ist von der V-AG in einer Anfrage des Unabhängigen Finanzsenates bestätigt worden. In Anbetracht des Umstandes, dass nach der vorliegenden Aufgliederung der Subprovisionsempfänger drei Mitarbeiter des Innendienstes im Laufe des Berufungsjahres nur eine und lediglich ein Mitarbeiter zwei Lebensversicherungen abgeschlossen haben, erscheint es auch glaubwürdig, dass der Einfachheit halber nur die Bw ein Provisionskonto bei der M-AG unterhalten hat und die Kolleg(inn)en ihre gelegentlichen Abschlüsse über das Provisionskonto der Bw abgewickelt haben. Auch geht aus einer auf Ersuchen des Unabhängigen Finanzsenates vorgelegten schriftliche Bestätigung der V-AG zweifelsfrei hervor, dass es sich bei den angeführten Provisionsempfängern (mit Ausnahme ihrer Eltern) wie von der Bw angeführt, um Kolleg(inn)en des Innendienstes der V-AG gehandelt hat. Da es sich bei diesen Kolleg(inn)en der Bw um Personen handelt, die ebenso wie die Bw ständig mit der Bearbeitung von Versicherungsverträgen beschäftigt waren, besteht auch keine begründete Veranlassung daran zu zweifeln, dass diese Kolleg(inn)en, wie von ihnen zudem in schriftlichen Anfragebeantwortungen bestätigt worden ist (Anfragen des UFS vom 5. Juni 2009), weitgehend alleine in der Lage waren, diese Versicherungsverträge zum Abschluss zu bringen. Insofern erscheint es auch einsichtig, dass die Bw (soweit es Vertragsabschlüsse ihrer Mitarbeiter/innen betroffen hat) den Großteil der Provisionen an sie weiter gegeben hat.

Diese Vorgangsweise, wonach die Verträge von den einzelnen Mitarbeiter/innen im Wesentlich selbständig abgeschlossen, aber über das Provisionskonto der Bw abgewickelt worden sind und ihnen dafür die Provision in der von der Bw angeführten Höhe ausbezahlt worden ist, ist nicht nur vom Ehegatten der Bw in seiner Eigenschaft als Betriebsratsobmann der V-AG, sondern auf Anfrage des Unabhängigen Finanzsenates auch von den Provisionsempfängern Thomas, Beatrix und Claudia in schriftlichen Sachverhaltsdarstellungen inhaltlich übereinstimmend dargestellt worden.

4) Aufgrund der Angaben der Geschäftsleitung der V-AG, des Betriebsratobmannes der V-AG und der Anfragebeantwortungen der oben angeführten Provisionsempfänger, besteht für den Unabhängigen Finanzsenat kein Zweifel, dass die Bw die Provisionen in der von ihr angeführten Höhe an ihre Mitarbeiter weiter gegeben hat. Diese Zahlungen sind daher als Betriebsausgaben anzuerkennen.

5) Gesondert zu beurteilen sind hingegen die an ihre Eltern bezahlten Subprovisionen in der Höhe von insgesamt 1.054,59 €.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie

- nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizität),

- einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und

- auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären.

Diese in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen aufgestellten Kriterien haben ihre Bedeutung im Rahmen der Beweiswürdigung und kommen daher in jenen Fällen zum Tragen, in denen berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten vertraglichen Gestaltung bestehen (ua aus jüngsterZeit: VwGH 11.11.2008, 2006/13/0046).

Der Grund für diese Anforderungen liegt zum einen darin, dass das zwischen Familienangehörigen typischerweise unterstellte Fehlen eines solchen Interessengegensatzes, wie er zwischen Fremden besteht, die Gefahr einer auf diesem Wege bewirkten willkürlichen Herbeiführung steuerlicher Folgen mit sich bringt, der im Interesse der durch § 114 BAO gebotenen gleichmäßigen Behandlung aller Steuerpflichtigen begegnet werden muss; zum anderen steht hinter den beschriebenen Kriterien für die Anerkennung vertraglicher Beziehungen zwischen nahen Angehörigen auch die Erforderlichkeit einer sauberen Trennung der Sphären von Einkommenserzielung einerseits und Einkommensverwendung andererseits (VwGH 25.6.2008, 2008/15/0132).

6) Nach den Angaben der Bw und den vorgelegten Zahlungsbestätigungen der Eltern, hätte ihre Mutter Agnes G. für die Vermittlung eines Versicherungsvertrages 663,76 € und ihr zwischenzeitig verstorbene Vater Arthur G. für die Vermittlung von zwei Verträgen 390,83 € an Subprovisionen erhalten. Nach den Ausführungen in der Vorhaltsbeantwortung vom 23. Juni 2009 handelt es sich bei den vermittelten Versicherungsnehmern um Bekannte der Mutter bzw. des Vaters, bei denen ihre Eltern nur als Tippgeber aufgetreten seien. Eine konkrete Vereinbarung mit ihren Eltern über die zu erbringende Leistung und die Höhe der Provision, wie es für eine Anerkennung zwischen nahen Verwandten nach oben angeführten Kriterien geboten wäre, hat nach den Angaben der Bw nicht bestanden. Auch hat die Bw auf Anfrage die Adressen der vermittelten Versicherungsnehmer nicht bekannt gegeben. Ebenso wenig vermochte sie durch Kontoauszüge oder Auszahlungsbelege zu erweisen, dass die angeblich bar an ihre Eltern ausbezahlten Beträge von ihrem Bankkonto oder einem Sparbuch zeitnah zu den Auszahlungen behoben worden sind.

7) Stellt man nunmehr den Fremdvergleich hinsichtlich der von der Bw an ihre Eltern angeblich bezahlten Provisionen an, so kann wohl überhaupt kein Zweifel daran bestehen, dass diese Provisionszahlungen einem solchen Vergleich nicht standhalten.

Die Bw begründete in der Vorhaltsbeantwortung vom 23. Juni 2009 den auffällig hoch bemessenen Anteil von 80% der Gesamtprovisionen, den sie an ihre Eltern weitergegebenen haben soll, damit, dass sie denselben Anteil, den sie mit ihren Kolleg(inn)en vereinbart habe, auch ihren Eltern gewährt habe.

Der Provisionsanteil der Kolleg(inn)en, die die Versicherungsverträge weitgehend selbständig abgeschlossen haben und im wesentlichen nur die Provision über das Provisionskonto der Bw abgewickelt haben, ist nicht mit jenem ihrer Eltern vergleichbar, die nach den Angaben der Bw lediglich als Tippgeber aufgetreten sind, die Beratung und der Abschluss der Verträge hingegen von der Bw selbst durchgeführt worden ist.

8) Nach den Erfahrungen und Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens wäre es unter Fremden absolut unüblich, allein für die Namhaftmachung eines potentiellen Versicherungsnehmers 80% der Vertragsabschlussprovision an den Tippgeber weiterzugeben. Umso unglaubwürdiger erscheint es, dass die Bw an ihre Eltern allein für ihren Tipp 80% der Provision an sie weitergegeben haben soll, zumal es nach allgemeinen Erfahrungswerten nicht üblich ist innerhalb der Familie für einen nützlichen Hinweis Subprovisionen zu zahlen.

Allein die vorliegenden Bestätigungen der Eltern über die erhaltenen Provisionen vermögen somit den Betriebsausgabencharakter dieser angeblichen Zahlungen nicht zu begründen.

9) Die berufungsgegenständlichen Provisionszahlungen an die Eltern konnten sohin in Anwendung der eindeutigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zu den Erfordernissen der Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen nicht als Betriebsausgaben anerkannt werden.

10) Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit erfahren somit folgende Änderung:

Provisionen lt. Erklärung:

3.234,83 €

- Subprovisionen an Kolleg(inn)en:

-1.555,08 €

Eigener Provisionsanteil:

1.679,75 €

- 6% Betriebsausgabenpauschale:

-100,78 €

Einkünfte aus selbständiger Arbeit:

1.578,97 €

Es war somit spruchgemäß zu entscheiden.

Beilage: 1 Berechnungsblatt

Innsbruck, am 8. Juli 2009

Ergeht auch an: Finanzamt als Amtspartei