Erlass des BMF vom 06.04.2010, BMF-010216/0016-VI/6/2010 gültig von 06.04.2010 bis 30.04.2010

KStR 2001, Wartungserlass 2010

I. Übersicht

Der Wartungserlass 2010 umfasst:

notwendig geworden sind,

  • Klarstellungen, allgemeine Wartung und Fehlerkorrektur.

Die Änderungen gegenüber dem bisherigen Text sind durch Fettdruck gekennzeichnet.

Insbesondere wird Folgendes behandelt (auszugsweise Darstellung):

Randzahl

Inhalt

110a

Die Basiskriterien für den Typenvergleich mit österreichischen Kapitalgesellschaften werden von der Rz 551 in die neue Rz 110a verschoben und um folgende weitere Kriterien ergänzt:

  • die ungehinderte Übertragbarkeit der Gesellschaftsanteile an Nichtgesellschafter (kein gesetzliches Zustimmungserfordernis der anderen Gesellschafter);
  • das Erfordernis der Aufbringung des Gesellschaftskapitals durch Einlagen der Gesellschafter (keine Verzichtsmöglichkeit und auch kein Ersatz durch die Erbringung von Dienstleistungen);
  • das Erfordernis der Eintragung in einem öffentlichen Buch (Handelsregister, Firmenbuch oder sonstige Bestätigung der Durchführbarkeit des Gesellschaftervertrages durch eine "öffentliche Instanz" - BFH 23.06.1992, IX R 182/87, BStBl II 1992, 972) für die Entstehung der Gesellschaft.

215a

Es wird klargestellt, dass ein Verkauf von Wohnungen durch gemeinnützige Bauvereinigungen vor Ablauf der Zehnjahresfrist gemäß § 15b Abs. 1 lit. b WGG ein begünstigungsschädliches Geschäft darstellt. Hat die gemeinnützige Bauvereinigung die Wohnungen allerdings nachweislich mit der Absicht errichtet, diese zu verkaufen, und konnten einzelne (bis zu 20%) dieser Wohnungen vorübergehend nur vermietet und erst später verkauft werden, soll ein Ausnahmeantrag auch noch nach erfolgter Errichtung der Wohnungen bis zur ersten Handlung, die erkennbar auf den Verkauf gerichtet ist, möglich sein. Bei Wohnungen, deren Errichtung zum 30.3.2010 bereits abgeschlossen war, bestehen keine Bedenken, Ausnahmeanträge bis zur tatsächlichen Eigentumsübertragung zuzulassen.

239 bis 281

Die gesetzlichen Änderungen durch das MiFiG-Gesetz 2007 betreffend die Voraussetzungen und den Umfang der Befreiung von Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften sowie die umfangreichen Übergangsvorschriften werden eingearbeitet und dargestellt.

431, 434 und 437a bis 437d

Die Nachversteuerungspflicht bei ausländischen Gruppenmitgliedern wird präzisiert:

  • Künftig kann davon ausgegangen werden, dass ein Ausgleich mit ausländischen Gewinnen erfolgt ist, wenn der Steuerpflichtige für das ausländische Gruppenmitglied weder Verluste noch Nachversteuerungsbeträge erklärt.
  • Scheidet ein inländisches Gruppenmitglied, dem die Verluste eines ausländischen Gruppenmitglieds zugerechnet wurden, vor dem ausländischen Gruppenmitglied aus der Gruppe aus, soll die Nachversteuerungsverpflichtung auf den Gruppenträger übergehen.
  • Wird die Gruppe durch ein unterjähriges Ereignis rückwirkend aufgelöst und scheidet dadurch ein ausländisches Gruppenmitglied aus, soll die Nachversteuerung im letzten Jahr des Bestehens der Gruppe erfolgen.
  • Dem tatsächlichen Ausscheiden eines ausländischen Gruppenmitglieds wird das wirtschaftliche Ausscheiden (wirtschaftliche Aushöhlung unter Weiterführung als "Mantelgesellschaft"), der gesetzlichen Änderung des § 9 Abs. 6 KStG 1988 durch das Budgetbegleitgesetz 2009 entsprechend, gleichgestellt. Die Vergleichbarkeitsprüfung (vgl. UmgrStR 2002 Rz 222) bei "Schrumpfen" des Betriebes sowie die Kürzung des Nachversteuerungsbetrages im Falle eines endgültigen Vermögensverlustes werden durch ein Beispiel erläutert.

498 bis 595

Zur Umsetzung der im Budgetbegleitgesetz 2009 erfolgten Erweiterung des § 10 KStG 1988 auf Portfoliodividenden aus Mitgliedstaaten der EU sowie des EWR, mit denen eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht, wird der Abschnitt 5.2 umfassend überarbeitet. Insbesondere werden folgende Klarstellungen getroffen:

  • Die rückwirkende Anwendung des neuen § 10 KStG 1988 bewirkt keine rückwirkende Anwendung von § 12 Abs. 2 und 3 Z 2 KStG 1988 (Zinsenabzugsfähigkeit und TWA-Siebtelung; Rz 526).
  • Zur Feststellung, ob der Besteuerungsvorbehalt gemäß § 10 Abs. 5 KStG 1988 greift, ist vom Steuerpflichtigen eine Erklärung einzureichen, die die Bezeichnung und Anschrift der Gesellschaft, das Beteiligungsausmaß (Anzahl der Aktien) sowie die Erklärung, ob ein Anwendungsfall vorliegt, enthält. Für über Investmentfonds bezogene Beteiligungserträge bestehen Erleichterungen (Länderaufstellung unter Angabe des KÖSt-Satzes; Rz 591a), soweit es sich nicht um schwarze Fonds handelt.
  • Liegt ein Anwendungsfall des Besteuerungsvorbehalts vor, sind diese Angaben um den anzuwendenden KÖSt-Satz, der so errechneten Körperschaftsteuer und der tatsächlich einbehaltenen Quellensteuer zu ergänzen. Unterliegen höchstens 5% der gesamten Beteiligungserträge eines Fonds (ausgenommen aus Drittstaaten) dem Besteuerungsvorbehalt, kann die KÖSt-Vorbelastung vereinfacht aufgrund der Länderaufstellung berechnet werden (Rz 591b).

679a

Umsetzung des Salzburger Steuerdialogs 2009 betreffend die Behandlung unverzinslicher Darlehen.

1313

Bei der Berechnung der Obergrenze für die Rückstellung für Prämienrückerstattung in der Lebensversicherung sollen künftig auch die gemäß § 6 der Gewinnbeteiligungs-VO zwingend für Schlussgewinnanteile rückzustellenden Beträge berücksichtigt werden können.

1391 und 1393

Das BMF schließt sich der Rechtsansicht des UFS (UFS 20.04.2009, RV/0317-L/09) an, wonach die Prüfung der Steuerpflicht bei §§ 34 ff begünstigte Kapitalgesellschaften ungeachtet des § 7 Abs. 3 KStG 1988 wie bei Vereinen zu erfolgen hat und somit auch eine Ausnahmegenehmigung gemäß § 44 Abs. 2 BAO möglich ist. Dasselbe soll auch für Betriebe gewerblicher Art gelten.

1462 bis 1462e

Zur Umsetzung der im Budgetbegleitgesetz 2009 geschaffenen Rückerstattungsmöglichkeit für Ausschüttungen an Körperschaften aus Mitgliedstaaten der EU sowie des EWR, mit denen eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht, wird der Abschnitt 21.1.3 umfassend überarbeitet. Insbesondere werden folgende Klarstellungen getroffen:

  • Rz 1462 enthält eine Übersicht all jener Fälle, in denen im Ergebnis keine Besteuerung von Ausschüttungen an beschränkt Steuerpflichtige stattfindet (Betriebstätte im Inland; Befreiung auf Grund § 94a EStG 1988; Rückzahlung gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988)
  • Ist keine Entlastung aufgrund der DBA-Entlastungsverordnung erfolgt, sind für eine vollständige Rückerstattung zwei parallele Anträge an das Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart (für die DBA-Quellensteuerreduktion) und das KÖSt-Amt der ausschüttenden Gesellschaft (für die Rückzahlung gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988) notwendig.
  • Die Rückzahlung gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988 erfolgt auf Antrag des Steuerpflichtigen unter folgenden Voraussetzungen:
    • Der Antrag des Steuerpflichtigen wird, analog zu § 240 Abs. 3 BAO, bis zum Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf das Jahr der Einbehaltung der Kapitalertragsteuer folgt, gestellt.
    • Der Steuerpflichtige weist nach, dass die Kapitalertragsteuer in seinem Ansässigkeitsstaat nicht oder nicht zur Gänze angerechnet werden kann.

Aus welchem Grund keine Anrechnung erfolgen kann, spielt grundsätzlich keine Rolle.

 

II. Die Änderungen im Einzelnen:

Rz 5 lautet:

Sitz

Gemäß § 27 Abs. 1 BAO haben Körperschaften, Personenvereinigungen sowie Vermögensmassen ihren Sitz im Sinne der Abgabenvorschriften an dem Ort, der durch Gesetz, Vertrag, Satzung, Stiftungsbrief und dergleichen bestimmt ist. Fehlt es an einer solchen Bestimmung, gilt als Sitz der Ort der Geschäftsleitung.

Der Sitz einer Körperschaft ist rechtsgeschäftlichen Gestaltungen und Bestimmungen zugänglich und damit formal festzustellen. So ist etwa gemäß § 5 AktG als Sitz der AG der Ort, wo die Gesellschaft einen Betrieb hat oder der Ort zu bestimmen, wo sich die Geschäftsleitung befindet oder die Verwaltung geführt wird. Für die GmbH ist im Gesellschaftsvertrag ein Ort im Inland als Sitz zu bestimmen (§§ 4 und 5 GmbHG). Gemäß § 5 GenG muss der Genossenschaftsvertrag den Sitz der Genossenschaft enthalten. Bei Vereinen im Sinne des Vereinsgesetzes 2002 muss der Sitz in den Statuten aufscheinen, das ist der Ort, an dem der Verein seine tatsächliche Hauptverwaltung hat. Zulässig ist auch die Regelung, dass sich der Sitz an dem jeweiligen Wohnort des Obmannes befindet (§ 4 Abs. 2 lit. c Vereinsgesetz 1951). Die Privatstiftung muss einen Sitz im Inland haben (§ 1 Abs. 1 PSG). Ein fingierter Sitz tritt gegenüber dem tatsächlichen zurück und ist gemäß § 23 BAO abgabenrechtlich ohne Bedeutung (VfGH 22.06.1967, B 25/67, VfSlg 5513).

In Rz 26 wird das Zitat "StiftR 2001" durch das Zitat "StiftR 2009" ersetzt.

Rz 45 lautet:

Rz 47 lautet:

Körperschaften öffentlichen Rechts auf Grund landesgesetzlicher Regelungen sind: Fischereigenossenschaften und Fischereiverbände; Freiwillige Feuerwehren und Feuerwehrverbände; Jagdgenossenschaften; Landesfremdenverkehrsverbände und -vereine; Landesjagdverbände; Maschinenhöfe nach Kärntner Landesgesetz; Müllbeseitigungsverbände, bei landesrechtlicher Verankerung Personengemeinschaften in Angelegenheit der Bodenreform und Siedlungsträger.

In Rz 48 lauten die letzten drei Aufzählungspunkte (Korrektur):

In Rz 57 wird das Zitat "des Vereinsgesetzes 1951" durch das Zitat "des Vereinsgesetzes 2002" ersetzt.

In Rz 62 wird das Zitat "Bundesmuseengesetz, BGBl. I Nr. 115/1998" durch das Zitat "Bundesmuseen-Gesetz 2002, BGBl. I Nr. 14/2002 ersetzt.

Rz 74 lautet (Klarstellung):

74

Tätigkeit gewerblicher Art

Erforderlich sind Aktivitäten, die im Erscheinungsbild einem Gewerbebetrieb entsprechen. Land- und forstwirtschaftliche Aktivitäten begründen grundsätzlich keinen Betrieb gewerblicher Art. Sie können nur dann steuerpflichtig werden, wenn sie nach einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen zu gewerblichen Betätigungen (siehe EStR 2000 Rz 5061 bis 5065) werden oder in einem buchführungspflichtigen Betrieb gewerblicher Art als unselbstständiger Teil eingegliedert sind. Die Tätigkeit des Betriebes gewerblicher Art gilt stets als Gewerbebetrieb. Die Anwendung von Liebhabereigrundsätzen ist damit ausgeschlossen.

Im Hinblick auf die gesetzliche Einschränkung der Steuerpflicht auf gewerbliche Aktivitäten kann der außerbetriebliche Bereich, also Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 5 bis 7 EStG 1988 nicht zu den Betrieben gewerblicher Art zählen. Einkünfte im Rahmen der Vermögensverwaltung, das sind solche aus Vermietung und Verpachtung oder aus Kapitalvermögen, und die sonstigen Einkünfte können daher keinen Betrieb gewerblicher Art begründen, soweit die Einkünfte nicht über den Bereich der Vermögensverwaltung hinausgehen und als gewerbliche einzustufen sind oder als Hilfsgeschäfte innerhalb eines Betriebes gewerblicher Art anfallen oder kraft Gesetzes einen Betrieb gewerblicher Art darstellen (Rz 78 bis 81). Auch ein umfangreicher Liegenschaftsbesitz einer Körperschaft des öffentlichen Rechts, der eine entsprechende Verwaltungsorganisation (Geschäfts- oder Magistratsabteilung) erfordert, geht nicht über den Bereich der Vermögensverwaltung hinaus.

Abbauverträge für Bodenschätze führen zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, wenn keine über die Vermögensverwaltung hinausgehenden, für einen Gewerbebetrieb typischen Leistungen erbracht werden. Auch gewerbliche Vorleistungen, wie insbesondere die Einholung behördlicher Genehmigungen oder die Erschließung des Bodenschatzes (zB im Falle eines Schottervorkommens durch Freilegung und Schaffung einer Zufahrtsmöglichkeit) stellen solche für einen Gewerbebetrieb typischen Leistungen dar und führen daher zu Einkünften aus Gewerbebetrieb bzw. zur Annahme eines Betriebs gewerblicher Art. Auch die Abgabe von Mineralwasser und Instandhaltung der Mineralwasserquelle stellt einen Betrieb gewerblicher Art dar (VwGH 08.11.1989, 88/13/0101 ).

Rz 91 wird geändert (Berichtigung):

91

Personenvereinigungen fallen unter § 3 KStG 1988, wenn sie keine Mitunternehmerschaften im Sinne des § 23 EStG 1988 sind. Sie müssen auf jeden Fall Mitglieder umfassen. Bei Vorliegen einer Personenvereinigung ist zunächst zu untersuchen, welche Rechtsform bei einem Zusammenschluss vorliegt und wem das daraus bezogene Einkommen zuzurechnen ist. So besitzen zB Personenhandelsgesellschaften wie OG oder KG keine eigene Rechtspersönlichkeit und sind nur teilrechtsfähig, fallen aber nicht unter § 3 KStG 1988, weil ihr Einkommen unmittelbar ihren Gesellschaftern zuzurechnen ist, unabhängig davon, ob bei diesen Gesellschaften eine Mitunternehmerschaft vorliegt oder sie nur vermögensverwaltend tätig sind.

Rz 100 wird geändert (Berichtigung):

100

Ein Investmentfonds ist ein aus Wertpapieren bestehendes Sondervermögen. Er ist keine juristische Person, auch kein Zweckvermögen im Sinne des § 3 KStG 1988. Erträge des Fonds sind den Anlegern anteilsmäßig zuzurechnen. Näheres siehe InvFR 2008 .

Nach Rz 110 wird folgende Rz 110a eingefügt (Klarstellung):

110a (vormals 551)

Indizien für die Vergleichbarkeit einer österreichischen Kapitalgesellschaft sind ua.

  • eigene Rechtspersönlichkeit nach ausländischem Recht;
  • starres, ergebnisunabhängiges, im Eigentum der Gesellschaft stehendes Gesellschaftskapital;
  • Beteiligung einer oder mehrerer Personen am Gesellschaftskapital;
  • Haftung für Gesellschaftsschulden ist auf das Gesellschaftsvermögen beschränkt;
  • Willensbildung unter Gesellschaftermitwirkung.

Neben diesen Basiskriterien können beim Typenvergleich aber auch noch andere Aspekte von Bedeutung sein. Für die Vergleichbarkeit spricht auch:

  • die ungehinderte Übertragbarkeit der Gesellschaftsanteile an Nichtgesellschafter (kein gesetzliches Zustimmungserfordernis der anderen Gesellschafter);
  • das Erfordernis der Aufbringung des Gesellschaftskapitals durch Einlagen der Gesellschafter (keine Verzichtsmöglichkeit und auch kein Ersatz durch die Erbringung von Dienstleistungen);
  • das Erfordernis der Eintragung in einem öffentlichen Buch (Handelsregister, Firmenbuch oder sonstige Bestätigung der Durchführbarkeit des Gesellschaftervertrages durch eine "öffentliche Instanz" - BFH 23.06.1992, IX R 182/87, BStBl II 1992, 972) für die Entstehung der Gesellschaft.

In Rz 119 lautet der zweite Absatz (Berichtigung):

Bei wirtschaftlichem Tätigwerden liegt je nach der Geschäftstätigkeit entweder eine GesBR oder eine OG, grundsätzlich also eine Mitunternehmerschaft vor.

Nach Rz 156a wird folgende Rz 156b eingefügt (Budgetbegleitgesetz 2009 und AbgÄG 2009):

156b

Mit dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 52/2009 wurde der Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 KStG 1988 auch auf ausländische Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 Pensionskassengesetz erweitert; die Befreiung umfasst diesfalls auch die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht. Diese Änderung ist auf Anträge auf Rückzahlung allfälliger einbehaltener Beträge gemäß § 240 Abs. 3 BAO anzuwenden, die nach dem 22. September 2005 gestellt werden oder gestellt worden sind und die noch nicht rechtskräftig erledigt worden sind ( § 26c Z 16 lit. e KStG 1988 ).

In Rz 163 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 149 bis 158" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 163 bis Rz 172" ersetzt.

Rz 208a lautet (Korrektur):

208a

Alle nicht unter § 7 Abs. 1 bis 3 WGG fallenden Geschäfte lösen grundsätzlich unbeschränkte Steuerpflicht aus. Es besteht allerdings die Möglichkeit auf Antrag bei der zuständigen Abgabenbehörde einen Ausnahmebescheid gemäß § 6a Abs. 2 KStG 1988 für Geschäfte im Sinne des § 7 Abs. 4, 4a und 4b WGG zu erwirken. Im Bescheid gemäß § 6a Abs. 2 KStG 1988 wird die unbeschränkte Steuerpflicht auf Ausnahmegeschäfte im Sinne des § 7 Abs. 4 bis Abs. 4b WGG eingeschränkt. Im Zweifelsfall kann mittels Bescheid gemäß § 6a Abs. 3 KStG 1988 festgestellt werden, ob ein geplantes Geschäft unter § 7 Abs. 1 bis 3 WGG fällt oder nicht. Der Ausnahmebescheid der zuständigen Abgabenbehörde ist nicht gleichzusetzen mit der bescheidmäßigen Ausnahmegenehmigung der jeweiligen Aufsichtsbehörde(Landesregierung).

In Rz 209 lautet der erste Absatz (Berichtigung):

Dabei handelt es sich um Geschäfte, die bei Erfüllung von dem Gemeinwohl dienenden Aufgaben des Wohnungs- und Siedlungswesens im Rahmen der ordnungsmäßigen Wirtschaftsführung einer gemeinnützigen Bauvereinigung notwendig werden, sowie das Eingehen von Beteiligungen an anderen als den in § 7 Abs. 3 Z 9 und 10 WGG angeführten Unternehmungen. Das Eingehen von ARGE´s stellt analog zum Unternehmensrecht keine Beteiligung nach § 7 Abs. 4 WGG dar. Soweit die von der gemeinnützigen Bauvereinigung nach der inneren Arbeitsteilung der ARGE zu erbringende Leistung unter § 7 Abs. 1 bis 3 WGG fällt, liegt kein Ausnahmegeschäft gemäß § 7 Abs. 4 WGG vor.

Nach Rz 215 wird folgende Rz 215a eingefügt:

215a

Hat eine gemeinnützige Bauvereinigung nachweislich Wohnungen mit der Absicht errichtet, diese Wohnungen bereits im Zuge der ersten Überlassung als Wohnungseigentum zu übertragen, und werden später einzelne (bis zu 20%) dieser Wohnungen, für die kein Käufer gefunden werden konnte, vorübergehend in Miete überlassen und zu einem späteren Zeitpunkt, jedoch vor Ablauf der Zehnjahresfrist gemäß § 15b Abs. 1 lit. b WGG verkauft, stellt dieser Verkauf (nicht aber bereits die Vermietung) ein begünstigungsschädliches Geschäft dar. Das begünstigungsschädliche Geschäft wird in einem solchen Fall aber nicht bereits mit der Errichtung der Wohnungen, sondern erst mit der ersten Handlung, die erkennbar auf die Eigentumsübertragung vor Ablauf der Zehnjahresfrist gerichtet ist, aufgenommen (zB Mietvertrag mit Kaufoption vor Ablauf der Zehnjahresfrist, Bewerbung der vermieteten Wohnung zum Verkauf). Ein Ausnahmeantrag ist daher in diesen Fällen auch nach erfolgter Errichtung der Wohnungen zulässig. Bei Wohnungen, deren Errichtung zum 30.3.2010 bereits abgeschlossen war, bestehen keine Bedenken, Ausnahmeanträge bis zur tatsächlichen Eigentumsübertragung zuzulassen.

In Rz 226 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 42 bis 45" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 43 bis Rz 47" ersetzt.

Die Überschriften 2.14.1.1., 2.14.1.2, 2.14.1.2.1, 2.14.1.2.2 und 2.14.1.3 entfallen und die Rz 239 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

239

Die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften stellen eine Form der steuerbegünstigten Beteiligungsfinanzierung dar, die in erster Linie jene Unternehmen mit Kapital versorgen soll, die von der Kapitalaufbringung im Weg der Börse praktisch ausgeschlossen sind.

Die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft ist in einer sechsjährigen Anlaufphase (Gründungsjahr und fünf weitere Jahre) zur Gänze und in der Folge hinsichtlich des auf den Finanzierungsbereich (das eigentliche Beteiligungsgeschäft) entfallenden Einkommensteiles von der unbeschränkten Steuerpflicht ausgenommen, solange sie die Voraussetzungen des § 6b KStG 1988 erfüllt. Gemäß § 21 Abs. 2 Z 3 KStG 1988 besteht im fünfjährigen Anlaufzeitraum auch eine Befreiung von der beschränkten Steuerpflicht hinsichtlich der im Veranlagungsbereich (§ 6b Abs. 1 Z 7 KStG 1988) aus Geldeinlagen und sonstigen Forderungen gegenüber Kreditinstituten sowie Forderungswertpapieren erzielten Einkünfte.

Die Ausschüttungen der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft an ihre Gesellschafter (Aktionäre und Substanzgenussberechtigte) sind bei natürlichen Personen von der Einkommensteuer (Abgeltungssteuer) nach Maßgabe des § 27 EStG 1988 im Wege der Steuererstattung bis zu einem Beteiligungsnennwert von 25.000 Euro freigestellt, bei Körperschaften fallen sie unter die Beteiligungsertragsbefreiung des § 10 KStG 1988.

Daneben besteht gemäß Art. XXVII des Steuerreformgesetzes 1993, BGBl. Nr. 818/1993 eine Sonderregelung für die Verkehrsteuern in der Form, dass einerseits die Ausgabe von Aktien und Genussrechten durch die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft selbst von der Gesellschaftssteuer befreit ist und andererseits der Erwerb von Beteiligungen im Finanzierungsbereich durch die Gesellschaft von den Stempel- und Rechtsgebühren und der Kapitalverkehrsteuer befreit sind.

Die Voraussetzungen für die (Teil-)Steuerbefreiung der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften sind in § 6b KStG 1988 und der dazu ergangenen Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994 BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 22/2001 festgelegt.

Mit dem BBG 2007 wurde die Geltung von § 5 Z 14 in Verbindung mit § 6b KStG 1988 auf Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften eingeschränkt, die bis zum 31. Dezember 2007 zur Eintragung ins Firmenbuch angemeldet werden. Ab diesem Zeitpunkt ist die Neugründung von Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften nur mehr nach dem Mittelstandsfinanzierungs-Gesetz 2007 (MiFiG-Gesetz 2007), BGBl. I Nr. 100/2007, möglich. Die bestehenden Gesellschaften unterliegen den bisherigen Regelungen.

Mit dem Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften-Gesetz 2007 (MiFiG-Gesetz 2007), BGBl. I Nr. 100/2007 wurden die für Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften geltenden Voraussetzungen sowie Umfang und Dauer der Befreiung von der Körperschaftsteuer an die Leitlinien der Europäischen Kommission für staatliche Beihilfen zur Förderung von Risikokapitalinvestitionen in kleine und mittlere Unternehmen, ABl. Nr. C 194 vom 18.08.2006, angepasst. Für bereits bestehende Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften wurden aus Vertrauensschutzgründen Übergangsvorschriften geschaffen. Die Voraussetzungen für Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften sowie der Umfang der körperschaftsteuerlichen Befreiung hängen daher davon ab, ob die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft bis zum 31.12.2007 ins Firmenbuch eingetragen wurde oder danach. Die zu § 6b KStG 1988 idF BGBl. Nr. 818/1993 ergangene Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 ist für Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften, die bis zum 31.12.2007 gegründet wurden, weiterhin anzuwenden; für nach dem 31.12.2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften kommt eine der VO entsprechende Auslegung nur in Frage, soweit in den KStR 2001 darauf hingewiesen wird.

In der Folge sollen zunächst die für nach dem 31.12.2007 gegründeten Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften geltenden Regelungen dargestellt werden (Rz 239a bis Rz 239r). Im Anschluss werden die für bis zum 31.12.2007 gegründeten Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften relevanten Regelungen (Rz 240 bis Rz 272) und abschließend die bestehenden Übertrittsmöglichkeiten (Rz 272a und Rz 272b) dargestellt. Die gemeinsamen Regelungen hinsichtlich Nachweis der Voraussetzungen, Zusatzbesteuerung, Liquidation und Nachversteuerung bilden den Abschluss (Rz 272c bis Rz 281).

Die Überschriften 2.14.2 und 2.14.2.1 werden geändert und nach Rz 239 eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.2 Nach dem 31.12.2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften

2.14.2.1 Gründung

Nach Überschrift 2.14.2.1 werden Rz 239a und Rz 239b eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

239a

Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften können sowohl in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft als auch in der Rechtsform einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung gegründet werden. Das Gesetz legt für eine Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft ein Mindestkapital von 7,3 Mio. Euro fest. Es ist aber nicht erforderlich, dass bereits das Gründungskapital den gesetzlichen Mindestumfang hat. Die in § 30 AktG geregelte Stufengründung ist daher zulässig. (§ 30 AktG ist allerdings durch das AktRÄG 2009, BGBl. I Nr. 71/2009 per 31. Juli 2009 entfallen.) Auch Vorgänge, die einer Stufengründung gleichkommen wie zB die Gründung einer Aktiengesellschaft mit einem Grundkapital unter 7,3 Mio. Euro sind möglich, sofern die Erhöhung des Grundkapitals auf einen Betrag von mindestens 7,3 Mio. Euro im Wege der Kapitalerhöhung erfolgt. Die steuerlichen Begünstigungen stehen ab dem Zeitpunkt des Erreichens des gesetzlich festgelegten Mindestkapitals zu. Ab diesem Zeitpunkt ist auch der Anlaufzeitraum zu berechnen.

239b

Gemäß § 6b Abs. 1 Z 4 KStG 1988 darf die Beteiligung von Körperschaften öffentlichen Rechts an einer Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft insgesamt höchstens 50% betragen. Eine Gründung durch Kreditunternehmen ist nicht erforderlich.

Die Überschriften 2.14.2.1.1 und 2.14.2.1.2 entfallen.

Die Überschrift 2.14.2.2 wird geändert und nach Rz 239b eingefügt:

2.14.2.2 Geschäftsgegenstand

Nach Überschrift 2.14.2.2. werden die Rz 239c bis Rz 239h eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

239c

Der Geschäftsgegenstand ist auf das Veranlagen des Eigenkapitals und die damit zusammenhängenden Nebenleistungen beschränkt. Das Veranlagen des Eigenkapitals gliedert sich in folgende zwei Bereiche:

  • Finanzierungsbereich: Veranlagung des Eigenkapitals der Kapitalgesellschaft nach Maßgabe des § 6b Abs. 2 KStG 1988 (siehe Rz 239j bis Rz 239o).
  • Veranlagungsbereich: Ausschließlich die in § 6b Abs. 1 Z 5 KStG 1988 genannten Arten der Geldveranlagung (Geldeinlagen und sonstige Forderungen bei Kreditinstituten, Forderungswertpapiere und Anteilsscheine an Kapitalanlagefonds mit Sitz im EU/EWR-Raum, die ihrerseits ausschließlich in Geldeinlagen und sonstigen Forderungen bei Kreditinstituten oder in Forderungswertpapieren veranlagen) sind zulässig.

Der Finanzierungsbereich hat nachhaltig zumindest 70% des Eigenkapitals zu umfassen, dh. der Veranlagungsbereich ist mit insgesamt 30% des jeweiligen Eigenkapitals begrenzt. Diese Relation ist innerhalb des Anlaufzeitraums (dh. bis zum Ablauf des fünften auf das Jahr der Firmenbucheintragung folgenden Kalenderjahres) herzustellen. Die nach § 6b Abs. 2 Z 1 lit. e und f KStG 1988 zulässigen Annexfinanzierungen zählen nicht zum Veranlagungs- sondern zum Finanzierungsbereich.

239d (vormals Rz 240)

Die planmäßige Aufnahme vom Fremdkapital ist für Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften nicht vorgesehen, da der Geschäftsgegenstand auf das Veranlagen des Eigenkapitals und die damit zusammenhängenden Nebenleistungen beschränkt ist (§ 6b Abs. 1 Z 5 KStG 1988).

Im Jahresabschluss sind aber Verbindlichkeiten und Rückstellungen aus Sachverhalten der Personalverrechnung, des Sozialkapitals, der laufenden Betriebsführung (Mieten, usw.) oder aber auch hinsichtlich noch nicht fälliger Einzahlungsverpflichtungen auf Beteiligungen (Kapitalaufbringung mit nicht voll einbezahlten Aktien oder GmbH-Anteilen) vorzusehen.

239e (vormals Rz 241)

Insbesondere bei erst neu gegründeten Unternehmen erfolgt bereits in einigen Fällen eine Beteiligung am Aktienkapital, wobei lediglich ein Teil des Nennbetrages einbezahlt wird. Die restlichen Zahlungen erfolgen nach Maßgabe der Mittelverwendung im Beteiligungsunternehmen, die Erträge aus der Zwischenveranlagung verbleiben allerdings bei der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft.

Es handelt sich damit bei diesen Verbindlichkeiten um durch den Gesetzeszweck (zulässige Nebenleistungen) gedeckte Verbindlichkeiten.

Aufschiebend bedingte Zuschussleistungen, wie zB nicht eingefordertes Stamm- oder Grundkapital, sind als Eventualverbindlichkeiten unter dem Strich auszuweisen, solange nicht ernsthaft mit dem Eintreten einer Zahlungsverpflichtung zu rechnen ist.

Weiters ist denkbar, dass bei Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften, die von einem ausgelagerten Management die Verwaltung besorgen lassen, Verbindlichkeiten aus dem Managemententgelt bestehen.

239f (vormals Rz 242)

Für die Definition des Eigenkapitals für Zwecke des § 6b KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 kann die zu § 6b KStG 1988 idF BGBl. Nr. 818/1993 ergangene Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , herangezogen werden: Das Eigenkapital wird für Zwecke des § 6b KStG 1988 durch § 2 Abs. 1 der dieser VO Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994 BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 22/2001 mit dem Eigenkapital gemäß § 224 Abs. 3 UGB abzüglich der gesetzlichen Rücklage und dem Bilanzgewinn, soweit er im Folgejahr ausgeschüttet wird, definiert. Gemäß § 5 Abs. 1 der dieser VO Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994 BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 22/2001 ist die Erfüllung der in § 6b KStG 1988 festgelegten Mindestgrenze für die Veranlagung in Beteiligungen nach der Relation des Eigenkapitals zu den historischen Anschaffungskosten der am Bilanzstichtag vorhandenen Beteiligungen zu beurteilen. Es ist also eine statisch auf den Bilanzstichtag bezogene Relationsermittlung für die Beteiligung vorgesehen. Da die Berücksichtigung der laufenden Wertschwankungen zu einem laufenden Umschichtungsbedarf im Portefeuille führen würde, der dem Gedanken der kontinuierlichen Beteiligungsfinanzierung entgegenstünde, sind Wertberichtigungen und Aufwertungen nicht in die Relationsberechnung einzubeziehen.

239g (vormals Rz 243)

Neben der Veranlagung in Beteiligungen und im Veranlagungsbereich kann die Gesellschaft ihr Eigenkapital im wirtschaftlich notwendigen Ausmaß auch zur Finanzierung ihres Anlagevermögens einsetzen. Das dafür eingesetzte Kapital scheidet aus der Relationsberechnung des Eigenmitteleinsatzes aus. Ebenso können Nebenleistungen erbracht werden, die mit dem Zweckgeschäft in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, wie etwa Beratungsleistungen zur Vorbereitung des Eingehens einer Beteiligung. Auch ein allfälliger Bilanzverlust (etwa Veräußerungsverlust einer Beteiligung oder Verluste aus dem Management) ist aus dem Eigenkapital abzudecken.

239h (vormals Rz 244)

Das Eigenkapital ist grundsätzlich durch Ausgabe von Aktien bzw. GmbH-Anteilen aufzubringen, ergänzend ist aber auch die Finanzierung durch Ausgabe von Substanzgenussrechten (§ 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988) möglich, soweit deren Nominale mit der Höhe des in Form von Aktien bzw. GmbH-Anteilen aufgebrachten Eigenkapitals beschränkt ist.

Nach Rz 239h werden folgende Überschrift und die Rz 239i eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.2.3 Umfang und Dauer der Befreiung

239i

Die in § 5 Z 14 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 geregelte Steuerbefreiung der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften umfasst lediglich den Finanzierungsbereich und betrifft, soweit eine Befreiung wirksam wird, sowohl die unbeschränkte als auch die beschränkte Steuerpflicht.

Die Befreiung gilt nur für bis zum 31.12.2012 erworbene Beteiligungen und ist für diese bis zum ersten Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.2018 beginnt, anzuwenden ( § 26a Abs. 21 KStG 1988 ).

Dem Anlaufzeitraum kommt, bis auf die in Rz 239c beschriebene Bedeutung iZm der Herstellung der 70:30 Relation von Finanzierungs- und Veranlagungsbereich, keine weitere Bedeutung zu.

Nach Rz 239i werden folgende Überschrift und die Rz 239j bis Rz 239m eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.2.3.1 Art und Höhe der Beteiligung

239j

§ 6b Abs. 1 Z 5 KStG 1988 legt in Verbindung mit § 6b Abs. 2 KStG 1988 fest, in welcher Form die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft ihr Eigenkapital im Rahmen ihres Finanzierungsbereiches durch Eingehen von Beteiligungen einzusetzen hat. Mit Ausnahme der nach § 6b Abs. 2 Z 1 lit. e KStG 1988 zulässigen typisch stillen Beteiligung sind nur Beteiligungsformen zulässig, die eine Beteiligung an der Unternehmenssubstanz vermitteln.

239k

Neben der Substanzbeteiligung ( § 6b Abs. 2 Z 1 lit. a bis d KStG 1988 ) kann an ein Beteiligungsunternehmen eine Annexfinanzierung in Form von

vergeben werden. Gemäß § 6b Abs. 2 Z 2 lit. c KStG 1988 darf die Annexfinanzierung bei jedem einzelnen Beteiligungsunternehmen höchstens 30% des Gesamtengagements betragen. Maßgeblich ist jeweils das Wertverhältnis auf Basis der Anschaffungskosten (vgl. Rz 239f).

239l

Für jede Beteiligung gelten folgende Einschränkungen:

  • Die Beteiligung darf höchstens 20% des Eigenkapitals der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft betragen. § 6 Abs. 2 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 gilt entsprechend.
  • Der Erwerb oder die Erhöhung der Beteiligung darf 1,5 Mio. Euro je Zwölfmonatszeitraum nicht überschreiten; eine Beteiligung ist nur möglich, soweit das Höchstausmaß von 1,5 Mio. Euro nicht bereits von einer anderen Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft ausgeschöpft worden ist. Beteiligungsunternehmen haben daher einer Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft weitere Kapitalzuführungen durch andere Gesellschafter bekannt zu geben. Die Vereinbarung mehrerer zukünftiger Finanzierungstranchen (Beteiligungserwerbe bzw. -erhöhungen), die insgesamt 1,5 Mio. Euro überschreiten, ist unschädlich, wenn sichergestellt ist, dass die Grenze von 1,5 Mio. Euro je Zwölfmonatszeitraum nicht überschritten wird.
  • Die Annexfinanzierung darf nicht mehr als 30% des Gesamtengagements betragen (vgl. Rz 239k).
  • Die Beteiligung darf höchstens 49% des Betriebsvermögens (bei Beteiligung an Personengesellschaft) bzw. Nennkapitals (bei Beteiligung an Kapitalgesellschaft) umfassen und keine beherrschende Stellung vermitteln. Dies schließt aus, dass die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften in die Stellung einer Holdinggesellschaft abgleiten und damit vom Förderungsziel abweichen. Dies wird durch Festlegung eines Höchstbeteiligungsausmaßes von 49% des Betriebsvermögens oder Nennkapitals (gilt auch für die Stimmrechte) und das Verbot der Einnahme einer beherrschenden Stellung, wie sie bei Publikumsgesellschaften oder durch Syndikatsverträge mit geringerer Beteiligung erlangt werden kann, erreicht.

239m

Beteiligungsunternehmen müssen sich gemäß § 6b Abs. 2 Z 2 lit. g KStG 1988 gegenüber Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften verpflichten, das durch Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften empfangene Kapital auf andere von ihr beantragte Beihilfen mit Ausnahme von "De-minimis"-Beihilfen (Verordnung (EG) Nr. 69/2001 vom 12.01.2001, ABl. Nr. L 10 vom 13.01.2001 S. 30 ) und Forschungs- und Entwicklungsbeihilfen im Ausmaß von 50% (bei Unternehmen in Fördergebieten 20%) anzurechnen, wenn das Beteiligungsunternehmen für denselben Zweck bereits Beihilfen beantragt hat.

Nach Rz 239m werden folgende Überschrift und die Rz 239n und Rz 239o eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.2.3.2 Beteiligungsunternehmen

239n

Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften dürfen sich gemäß § 6b Abs. 2 Z 4 KStG 1988 nur an bestimmten Unternehmen in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum beteiligen. Sie dürfen

  • mittelgroßen Unternehmen in einem Fördergebiet nach Art. 87 Abs. 3 lit. a oder c EG und kleinen Unternehmen Kapital
    • für die Untersuchung, Ausreifung und Entwicklung einer Geschäftsidee vor der Start-up-Phase (Seed-Kapital),
    • zur Produktentwicklung und Markteinführung für Unternehmen, die ihr Produkt oder ihre Dienstleistung noch nicht vermarktet haben und noch keinen Gewinn erwirtschaften (Start-up-Kapital) und
    • für Wachstum und Expansion von Unternehmen mit oder nach Erreichen der Gewinnschwelle, wobei das Kapital für zusätzliche Produktionskapazitäten, für Markt- und Produktentwicklung und für die Bereitstellung zusätzlichen Betriebskapitals eingesetzt werden kann (Expansionskapital)
  • allen anderen mittelgroßen Unternehmen nur Kapital
    • für die Untersuchung, Ausreifung und Entwicklung einer Geschäftsidee vor der Start-up-Phase (Seed-Kapital),
    • zur Produktentwicklung und Markteinführung für Unternehmen, die ihr Produkt oder ihre Dienstleistung noch nicht vermarktet haben und noch keinen Gewinn erwirtschaften (Start-up-Kapital)

gewähren.

Zu den österreichischen Fördergebieten nach Art. 87 Abs. 3 lit. a oder c EG siehe die Entscheidung der Europäischen Kommission über die österreichischen Fördergebiete 2007 - 2013, ABl. Nr. C 34 vom 16.02.2007 S. 5. Es ist auf den Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs abzustellen; eine danach liegende Änderung der Fördergebiete führt nicht zum Ausscheiden aus dem Finanzierungsbereich.

Zu formalen Verpflichtungen iZm dem Beteiligungserwerb siehe Rz 239q und Rz 239r.

239o

Die Definition von kleinen und mittelgroßen Unternehmen richtet sich nach Anhang I der Verordnung (EG) Nr. 70/2001/EG über die Anwendung der Artikel 87 und 88 EG-Vertrag auf staatliche Beihilfen an kleine und mittlere Unternehmen, ABl. Nr. L 10 vom 13.01.2001 S. 33 , zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 1976/2006 vom 20.12.2006, ABl. Nr. L 368 vom 23.12.2006 S. 85 . Demnach liegt ein kleines Unternehmen bei weniger als 50 Mitarbeitern und weniger als 10 Mio. Euro Jahresumsatz oder Bilanzsumme vor, ein mittelgroßes Unternehmen bei weniger als 250 Mitarbeitern und weniger als 50 Mio. Euro Jahresumsatz oder weniger als 43 Mio. Euro Bilanzsumme.

Die Größenkriterien müssen im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbes erfüllt sein. Eine in der Folge eintretende Erhöhung bleibt unbeachtlich. Für Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften, die nur noch über die Größenkriterien hinausgehende Beteiligungen verfügen, wird sich aber der Zwang zur Kapitalerhöhung oder zur Umschichtung im Beteiligungsportefeuille ergeben, da sie sonst der vom Gesetz vorgegebenen Förderungsaufgabe auf Dauer nicht mehr nachkommen kann, was als Verletzung der Anwendungsvoraussetzungen zu sehen ist.

Umsatz und Bilanzsumme sind auf Grundlage des letzten Jahresabschlusses zu bestimmen, die Umsatzhöhe ist ohne Umsatzsteuer und sonstiger indirekter Abgaben heranzuziehen. Bei neu gegründeten Unternehmen, die noch keinen Jahresabschluss vorlegen können, ist eine Schätzung vorzunehmen. Die Mitarbeiterzahl entspricht der Zahl der Personen, die im gesamten Berichtsjahr einer Vollbeschäftigung nachgegangen sind, teilzeitbeschäftigte und nicht das ganze Jahr beschäftigte Mitarbeiter sind aliquot zu berücksichtigen.

Nach Rz 239o werden folgende Überschrift und die Rz 239p eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.2.3.3 Ausschluss bestimmter Beteiligungen

239p

Nicht als Beteiligungsunternehmen kommen in Betracht:

  • Börsenotierte Unternehmen.
  • Unternehmen in Schwierigkeiten (Leitlinien der Europäischen Kommission für staatliche Beihilfen zur Rettung und Umstrukturierung von Unternehmen in Schwierigkeiten, ABl. Nr. C 244 vom 01.10.2004 S. 2); gerät ein bestehendes Beteiligungsunternehmen zu einem Zeitpunkt nach dem Beteiligungserwerb in Schwierigkeiten, ist es unschädlich, wenn die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft die Beteiligung weiter hält. Eine Erhöhung der Beteiligung ist aber diesfalls nicht mehr zulässig.
  • Unternehmen der Industriezweige Schiffsbau (ABl. Nr. C 317 vom 30.12.2003 S. 11), Kohle oder Stahl (Anhang I der Leitlinien für staatliche Beihilfen mit regionaler Zielsetzung 2007-2013, ABl. Nr. C 54 vom 04.03.2006 S. 13).
  • Unternehmen, an denen die Gesellschafter der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft wesentlich, dh. mit mindestens 25%, unmittelbar oder mittelbar beteiligt sind. Der Verweis auf § 14 Abs. 5 Beteiligungsfondsgesetz verhindert, dass mehrere Beteiligungen an Unternehmen, die den gleichen Eigentümern zuzurechnen sind, eingegangen werden. Des Weiteren ist es über diese Bestimmung nicht zulässig, dass sich die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft an einem Unternehmen beteiligt, an welchem die Gesellschafter der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft mittelbar oder unmittelbar mit mindestens 25% beteiligt sind (vgl. Rz 267). Die Berechnung der mittelbaren Beteiligungshöhe erfolgt quotal (ist zB Gesellschafter A zu 70% an der A-Holding beteiligt und diese zu 30% am Beteiligungsunternehmen, besteht eine mittelbare Beteiligung von 21%). Mittelbare Beteiligungen, die schon über die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft bestehen, sind außer Acht zu lassen.

Überdies dürfen Beteiligungen nicht zur Förderung unmittelbar exportbezogener Tätigkeiten eingegangen werden.

Nach Rz 239p werden folgende Überschrift und die Rz 239q und 239r lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.2.4 Formale Verpflichtungen

239q

Gemäß § 6b Abs. 1 Z 6 KStG 1988 hat die Geschäftsführung der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft Investitionsentscheidungen gewinnorientiert zu treffen und Beteiligungen nach kaufmännischen Grundsätzen zu verwalten. Diese Kriterien sind zu erfüllen indem

  • für jede Investition ein Unternehmensplan mit Einzelheiten über die Produkt-, Absatz oder Rentabilitätsplanung, aus dem die Zukunftsfähigkeit des Vorhabens hervorgeht, erstellt wird;
  • eine klare und realistische Ausstiegsstrategie für jede Beteiligung vorgelegt wird;
  • ein Investoren- oder beratender Ausschuss eingerichtet wird, der vor allem bei strategischen und wichtigen Fragen (zB im Zuge einer Aktionärs- oder Gesellschafterversammlung) beratend und unterstützend tätig wird;
  • die Geschäftsführung eine auch an die Rendite geknüpfte Vergütung, dh. (auch) eine erfolgsabhängige Vergütung, erhält.

239r

Gemäß § 6b Abs. 5 KStG 1988 verlängert sich die Aufbewahrungsfrist gemäß § 132 Abs. 1 BAO für Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften auf 10 Jahre. Überdies haben Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften dem Bundesministerium für Wirtschaft, Familie und Jugend (vormals Bundesministerium für Wirtschaft und Arbeit) sowie dem Finanzamt 1/23 bis zum 31.3. des Folgejahres Jahresberichte vorzulegen, die sämtliche der in § 6b Abs. 5 KStG 1988 genannten Informationen enthalten. Die Frist gilt unabhängig von einem allfälligen abweichenden Bilanzstichtag.

Die Missachtung der Vorlageverpflichtung sowie die Verletzung der Aufbewahrungsfrist stellen Finanzordnungswidrigkeiten dar, führen aber nicht zu einer Aberkennung der Qualifikation als Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft.

Die Rz 240 bis Rz 244 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

Randzahlen 240 bis 244: derzeit frei

Die Überschriften 2.14.3 und 2.14.3.1 werden geändert und nach Rz 239r eingefügt:

2.14.3 Bis zum 31.12.2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften

2.14.3.1 Gründung

Rz 245 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

245

Bereits vor Inkrafttreten des MiFiG-Gesetzes 2007 war gemäß § 5 Z 14 KStG 1988 idF Budgetbegleitgesetz 2007, BGBl. I Nr. 24/2007, eine Gründung von Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften nur bis zum 31.12.2007 möglich. Die Regelungen betreffend die Gründung solcher Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften werden im Folgenden daher nur verkürzt dargestellt.

Die Rz 246 und Rz 247 lauten:

246 (vormals Rz 247)

Hinsichtlich der Stufengründung gilt Rz 239a entsprechend.

Das Erfordernis, dass Gründer zu mindestens 75% Beteiligungsfondsgesellschaften oder andere Kreditinstitute sein müssen, ist wie folgt zu verstehen:

  • Gründer sind gemäß § 2 AktG jene Aktionäre, die die Satzung festgestellt haben und im Falle der Stufengründung auch jene Aktionäre, die Sacheinlagen gegen Zeichnungsscheine leisten, nicht jedoch Aktionäre, die Zeichnungsscheine gegen Bareinlagen übernehmen.
  • Es ist daher zulässig, dass lediglich anlässlich der Gründung - im Sinne der Feststellung der Satzung - die Beteiligung von Kreditinstituten von zumindest 75% des Grundkapitals erfüllt ist. Dabei ist auch die Gründung mit einem Mindestkapital in Höhe von 70.000 Euro (wobei mindestens Aktien im Ausmaß eines Nennbetrages von 52.500 Euro von Kreditinstituten übernommen werden) mit nachfolgender Kapitalerhöhung auf das von § 6b KStG 1988 geforderte Mindestkapital von 7,3 Mio. Euro zulässig. Es handelt sich dabei um denselben wirtschaftlichen Vorgang wie bei der Stufengründung. Die Kapitalerhöhung kann damit auch bereits von Investoren durchgeführt werden, die nicht Kreditinstitute sind. Im Rahmen der Kapitalerhöhung besteht keine Mindestbeteiligungsquote für Kreditinstitute.

Es ist nicht erforderlich, dass die qualifizierten Gründer im Rahmen der Kapitalerhöhungen, die zu einer Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft führen, anteilig die Kapitalerhöhung mitfinanzieren, dh es ist nicht erforderlich, dass bei Erreichen des geforderten Grundkapitals von 7,3 Mio. Euro zu 75% Beteiligungsfondsgesellschaften oder andere Kreditinstitute beteiligt sind.

Randzahl 247: derzeit frei

Rz 248 lautet:

248

§ 1 Abs. 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 VO räumt den Gründern in einen siebenjährigen Zeitraum für den Rückzug auf die höchstzulässige Beteiligungsquote von 30% ein, die - wie oben angeführt - nach § 1 Abs. 3 der VO auch für Nachgründungen gilt. Daneben ermöglicht § 1 Abs. 2 der VO Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994 BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 22/2001 den Gründern in wirtschaftlich begründeten Fällen Interventionskäufe zur Abwehr von Schäden für die Gesellschaft. Aus der Vorschrift, dass die Rückkäufe in das Umlaufvermögen des jeweiligen Gründers zu erfolgen haben, ist abzuleiten, dass solche "Überbeteiligungen" nach Wegfall des wirtschaftlichen Grundes umgehend rückzuführen und jedenfalls aber nur als kurzfristige Maßnahme anzusehen sind, sodass ein allgemeiner Zeithorizont von etwa 3 Jahren (vgl. dazu § 3 Abs. 3 und § 6 Abs. 3 der VO Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994 BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 22/2001) anzunehmen sein wird. Als wirtschaftlicher Grund für eine solche Intervention werden vor allem Kurseinbrüche hinsichtlich der Gesellschaftsanteile selbst sein, sie können aber auch im Rahmen wesentlicher Umstrukturierung des Beteiligungsportefeuilles oder anlässlich plötzlicher wirtschaftlicher Schwierigkeiten eines der wesentlichen Beteiligungsunternehmen aus Haftungsgründen notwendig werden.

Durch das MiFiG-Gesetz 2007 sind auch für bestehende Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften die Gründungserfordernisse des § 6b Abs. 1 Z 2 und 3 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 ab 21.6.2008 entfallen. Vereinfachend kann daher davon ausgegangen werden, dass in Wirtschaftsjahren, die nach dem 20.6.2008 enden, keine Einschränkung für die Beteiligung von Gründern mehr besteht.

Die Überschrift 2.14.3.2 wird geändert und nach Rz 248 eingefügt (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2 Umfang und Dauer der Befreiung

Rz 249 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

249

Die in § 5 Z 14 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 geregelte Steuerbefreiung der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften ist in zwei zeitlich und einkunftsbezogen definierte Bereiche unterteilt und umfasst soweit eine Befreiung wirksam wird sowohl die unbeschränkte als auch die beschränkte Steuerpflicht.

Die in § 5 Z 14 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 geregelte Steuerbefreiung gilt gemäß § 26a Abs. 19 KStG 1988 nur

  • für zum 31.3.2008 bestehende Beteiligungen bis zum ersten Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.2012 beginnt. Diese Frist verlängert sich aus Vertrauensschutzgründen bis zum ersten Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.2014 beginnt, wenn sich die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft zum Halten der Beteiligung über den 31.12.2012 hinaus verpflichtet hat und diese Verpflichtung Voraussetzung für die Gewährung einer zusätzlichen Komplementärfinanzierung war (zB Finanzierungen der aws im Rahmen eines Double-Equity-Programmes);
  • für nach dem 31.3.2008 erworbene Beteiligungen bis zum ersten Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.2012 beginnt,
    • wenn deren Erwerb ausschließlich aus bis zum 21.6.2008 (Tag nach der Veröffentlichung der Kommissionsgenehmigung im Bundesgesetzblatt) eingezahltem Kapital der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft finanziert worden ist, oder
    • wenn deren Erwerb ausschließlich aus bis zum 31.10.2007 kommitiertem Kapital finanziert worden ist und sich die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft im Rahmen eines Beteiligungsplans bereits zum Erwerb von Beteiligungen am Zielunternehmen verpflichtet hat. Kommitiertes Kapital ist Kapital, das der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft aufgrund vertraglicher Verpflichtung bereits zugesagt worden ist. Voraussetzung ist, dass die Vereinbarungen zwischen Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft und Zielunternehmen einen gewissen Verpflichtungsgrad aufweisen und dokumentiert sind (zB Aufsichtsratsberichte, "Letter of Intent"). Allgemeine Grundsätze der Veranlagungspolitik, zu denen sich eine Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft bekennt oder verpflichtet, stellen keinen Beteiligungsplan dar.

Für alle anderen Beteiligungen, die nach dem 31.3.2008 erworben wurden, ist die in § 5 Z 14 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 geregelte Steuerbefreiung nicht mehr anzuwenden. Erfüllen die Beteiligungen allerdings die Voraussetzungen des § 6b Abs. 2 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 (siehe Rz 239l bis Rz 239p) und werden die Formalvorschriften des § 6b Abs. 1 Z 6 lit. a und b KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 erfüllt (siehe Rz 239q und Rz 239r), kann auf diese Beteiligungen bereits die Steuerbefreiung des § 5 Z 14 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 zur Anwendung kommen. Eine bis zum 31.12.2007 bestehende Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft kann daher auch ohne generelle Umstellung auf § 6b KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 steuerbegünstigt neue Beteiligungen nach den neuen Regeln eingehen.

Nach Rz 249 wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 250 bis Rz 252 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.1 Allgemeiner und besonderer Anlaufzeitraum

250

Eine generelle Befreiung besteht für die Zeiträume, in denen die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft sich in der von § 5 Z 14 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 festgelegten Anlaufphase befindet. In diesem das Gründungsjahr und weitere 5 Jahre umfassenden Zeitraum sind sämtliche von der Gesellschaft erzielten Einkünfte sowohl von der unbeschränkten als auch der beschränkten Steuerpflicht befreit. In diesem Zeitraum bleiben auch Einkünfte, die aus Geschäften außerhalb des den Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften von § 6b KStG 1988 zugewiesenen Geschäftsbereiches (Veranlagungsbereich und Finanzierungsbereich) erzielt werden, steuerfrei, sofern sie im satzungsmäßigen Geschäftszweck einer Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft Deckung finden. Ab dem sechsten auf das Gründungsjahr folgenden Jahr besteht die Befreiung nur mehr für Erträgnisse aus Veranlagungen innerhalb des Finanzierungsbereiches.

(allgemeiner Anlaufzeitraum)

Im Zuge des MiFiG-Gesetzes 2007 wurde jedoch in § 26a Abs. 19 KStG 1988 letzter Satz KStG 1988 normiert, dass für bis zum 31.12.2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften die Befreiung des dem Veranlagungsbereich zuzurechnenden Ergebnisses spätestens mit 31.12.2010 endet.

251

Die §§ 1 und 3 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , räumen den Gesellschaften eine Frist bis zum Ende des siebenten auf die Gründung (oder "Umwandlung") folgenden Kalenderjahres ein, um den gesellschaftsrechtlich und veranlagungsmäßig vorgeschriebenen Zustand zu erreichen. Eine Abweichung von den von § 6b KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 zwingend vorgeschriebenen Gesellschafterstrukturen und Veranlagungsgrundsätzen stellt in diesem Zeitraum keine nachhaltige Verletzung der Anwendungsvoraussetzungen im Sinne des § 6b Abs. 4 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 dar.

(besonderer Anlaufzeitraum)

252

Wird das Grundkapital (bzw. Genussrechtskapital) einer Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft in der Folge erhöht (Nachgründung oder aus Gewinnen stammende Eigenkapitalerhöhungen), beginnt nach den §§ 1 und 3 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , hinsichtlich des Erhöhungsbetrages ein neuer Anlaufzeitraum, der wiederum bis zum Ende des siebenten auf die Eintragung der Kapitalerhöhung im Firmenbuch folgenden Kalenderjahres dauert. Die Abgrenzung dieser Erhöhungsbeträge vom übrigen Gesellschaftsvermögen wird durch einen eigenen Rechnungskreis zu erfolgen haben.

Nach Rz 252 wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 253 und Rz 254 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.2 Teilsteuerpflicht nach dem Anlaufzeitraum

253

Ist der Anlaufzeitraum abgeschlossen und sind die Anwendungsvoraussetzungen des § 6b KStG 1988 erfüllt (widrigenfalls ab dem Folgejahr eine nachhaltige Verletzung derselben gegeben wäre), ist die Befreiung auf die Erträge aus dem Finanzierungsbereich eingeschränkt, während die Erträge aus dem Veranlagungsbereich steuerpflichtig werden. Die Befreiung im Finanzierungsbereich betrifft praktisch vor allem die Erträge aus Beteiligungen an Mitunternehmerschaften, stillen Gesellschaften und Annexfinanzierungen, da laufende Erträge aus Kapitalbeteiligungen unter die allgemeine Regel des § 10 KStG 1988 fallen. Sie umfasst aber auch Veräußerungsgewinne aus solchen Beteiligungen.

Zu beachten ist jedoch, dass auf Grund des MiFiG-Gesetzes 2007 die Befreiung nur mehr für zum 31.3.2008 bestehende Beteiligungen sowie aus Vertrauensschutzgründen für bestimmte weitere Beteiligungen (siehe Rz 249) gilt.

Die nach § 21 Abs. 2 Z 3 KStG 1988 für den Veranlagungsbereich bestehende Befreiung von der beschränkten Steuerpflicht wird unwirksam, da nach dem Anlaufzeitraum diesbezüglich unbeschränkte Steuerpflicht besteht. Ein Kapitalertragsteuerabzug kann aber durch eine Befreiungserklärung im Sinne des § 94 EStG 1988 weiterhin vermieden werden.

Randzahl 254: derzeit frei

Nach Rz 254 wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 255 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.3 Finanzierungsbereich

255

§ 6b Abs. 1 Z 6 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 legt in Verbindung mit § 6b Abs. 2 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 fest, in welcher Form die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft ihr Eigenkapital im Rahmen ihres Finanzierungsbereiches durch Eingehen von Beteiligungen einzusetzen hat. Mit Ausnahme der nach § 6b Abs. 2 Z 1 lit. e KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 zulässigen typisch stillen Beteiligung sind nur Beteiligungsformen zulässig, die eine Beteiligung an der Unternehmenssubstanz vermitteln. Damit scheiden Finanzierungsformen, wie zB die substanzlosen Genussrechte oder partiarische Darlehen, aus dem Geschäftsbereich der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften aus, da ihnen andere als die in § 6b Abs. 2 Z 1 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 genannten Beteiligungsformen untersagt sind und diese (ebenso wie die direkte Fremdfinanzierung über Darlehen und Kredit) auch im Veranlagungsbereich nicht zulässig sind.

Rz 257 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

257

Aus den vom Gesetz vorgegeben Relationen für die Verwendung des Eigenkapitals ergeben sich folgende Grenzen:

  • Mindestens 75% des Eigenkapitals sind im Inland zu veranlagen.
  • Mindestens 70% des Eigenkapitals sind in Beteiligungen an gewerblichen Betrieben, davon 2 Drittel (46,7%) mit Substanzbeteiligung, zu veranlagen.
  • Höchstens 33 1/3% des in Beteiligungen veranlagten Eigenkapitals können in Auslandsbeteiligungen veranlagt werden.
  • Höchstens 30% des Eigenkapitals können in Geldeinlagen bei Kreditinstituten und Forderungswertpapieren - dabei höchstens 25% im Ausland - veranlagt werden.
  • Mindestens 8 Beteiligungen müssen (unter Berücksichtigung allfälliger Nachbeschaffungszeiträume) vorhanden sein.
  • Höchstens drei Beteiligungen dürfen an Unternehmen bestehen, die die Umsatzgrenze von 220 Millionen Euro übersteigen.
  • Höchstens 20% des Eigenkapitals dürfen durch die einzelne Beteiligung gebunden sein.

Werden nach dem 31.3.2008 Beteiligungen erworben, die bereits die Voraussetzungen des § 6b Abs. 2 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 (siehe Rz 239l bis Rz 239p) erfüllen, und werden die Formalvorschriften des § 6b Abs. 1 Z 6 lit. a und b KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 erfüllt (siehe Rz 239q und Rz 239r), sodass auf diese Beteiligungen bereits die Steuerbefreiung des § 5 Z 14 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 zur Anwendung kommen kann, sind diese Beteiligungen (bzw. das auf sie entfallende Eigenkapital) für die Frage der Einhaltung der oben stehenden Voraussetzungen außer Acht zu lassen.

Nach Rz 257 wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 258 und Rz 259 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.4 Veranlagungsbereich

258

Der Veranlagungsbereich der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften umfasst ausschließlich die in § 6b Abs. 1 Z 7 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 genannten Arten der Geldveranlagung und ist insgesamt mit 30% des Eigenkapitals begrenzt. Diese Grenze kann vorübergehend in der Anlaufphase (siehe Rz 262 bis Rz 264) und in den von der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , vorgesehenen Übergangszeiträumen überschritten werden. Die nach § 6b Abs. 2 Z 1 lit. f KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 zulässigen Annexfinanzierungen zählen nicht zum Veranlagungs- sondern zum Finanzierungsbereich.

259

Andere Veranlagungsformen wie zB in Investmentfonds oder spekulative Geld- und Warengeschäfte sind den Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften verwehrt.

Ausgenommen davon sind Investmentfondsanteile, die für die Wertpapierabdeckung der Abfertigungsrückstellung verwendet werden können, wenn der Investmentfonds mindestens zu 90% den Anforderungen des § 6b Abs. 1 Z 7 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 genügt, also das Fondsvermögen zu mindestens zu 90% aus Forderungswertpapieren, Geldeinlagen bei Kreditinstituten und Forderungen gegenüber Kreditinstituten besteht. Das Vermögen des Fonds darf allerdings neben Forderungswertpapieren nur aus Unternehmensanteilen bestehen, nicht aber aus derivativen Produkten wie Optionen oder Futures. Erwirbt daher eine Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft, die alle anderen Erfordernisse zur Qualifikation als Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft nach § 6b KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 sowie der dazu ergangenen Verordnung erfüllt, solche Fondsanteile im Veranlagungsbereich, ist darin keine Verletzung des § 6b Abs. 1 Z 7 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 gegeben.

Die Überschrift 2.14.4 wird nach Rz 272 verschoben und unbenannt (siehe dort).

Die Überschrift 2.14.4.1 wird zur Überschrift 2.14.3.2.5 und die Rz 260 und Rz 261 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.5 Beteiligung an gewerblichen Betrieben

260

Was als gewerblicher Betrieb anzusehen ist, ist nach § 4 Abs. 2 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , ausschließlich nach einkommensteuerlichen Grundsätzen zu beurteilen, sodass alle Formen der Vermögensverwaltung ausscheiden. Dies gilt nicht, wenn die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft sich an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft beteiligt, die ihrerseits ausschließlich Beteiligungen im Sinne des § 6b KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 hält.

261

Die Beteiligung an Beteiligungsgesellschaften (Holding) ist grundsätzlich nicht vom Finanzierungsbereich von Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften umfasst. Ebenso handelt es sich dabei nicht um zulässige Veranlagungen im Veranlagungsbereich. Sofern bis zum Ablauf des siebenten auf die Gründung folgenden Jahres die Beteiligung abgeschichtet wird, stellen Beteiligungen an Beteiligungsgesellschaften oder andere nicht zulässige Unternehmensbeteiligungen im Anlaufzeitraum kein Hindernis dar, weiterhin als Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft anerkannt zu bleiben. Damit kann eine Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft im Anlaufzeitraum auch Aktien einer anderen Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft übernehmen, wenn diese bis zum Ablauf des Anlaufzeitraumes wieder veräußert werden.

Nach § 3 Abs. 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , zu § 6b KStG 1988 ist eine Holdingbeteiligung aber dann unschädlich, wenn die "Holding" ausschließlich zur "Bündelung" von Investoren erfolgt und ihre Tätigkeit auf den Erwerb, das Halten und die geschäftsleitende Verwaltung einer einzigen Beteiligung beschränkt, die für sich den Beteiligungsbestimmungen des § 6b KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 entspricht.

Die Überschrift 2.14.4.2 wird zur Überschrift 2.14.3.2.6 (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.6 Beteiligung an Klein- und Mittelbetrieben

Die Überschrift 2.14.4.3 wird zur Überschrift 2.14.3.2.7 und die Rz 267, Rz 268 und Rz 270 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.7 Ausschluss bestimmter Beteiligungen

267

Der Verweis des § 6b Abs. 2 Z 2 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 auf § 14 Abs. 5 Beteiligungsfondsgesetz verhindert, dass mehrere Beteiligungen an Unternehmen, die den gleichen Eigentümern zuzurechnen sind, eingegangen werden. Des Weiteren ist es über diese Bestimmung nicht zulässig, dass sich die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft an einem Unternehmen beteiligt, an welchem die Aktionäre der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft mittelbar oder unmittelbar mit mindestens 25% beteiligt sind.

268

§ 6b Abs. 2 Z 3 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 schließt aus, dass die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften in die Stellung einer Holdinggesellschaft abgleiten und damit vom Förderungsziel abweichen. Dies wird durch Festlegung eines Höchstbeteiligungsausmaßes von 49% des Betriebsvermögens oder Nennkapitals (gilt auch für die Stimmrechte) und das Verbot der Einnahme einer beherrschenden Stellung, wie sie bei Publikumsgesellschaften oder durch Syndikatsverträge mit geringerer Beteiligung erlangt werden kann, erreicht. Für wirtschaftlich sinnvolle Sanierungen lässt § 6 Abs. 3 der VO vorübergehende Überschreitungen dieser Grenzen zu, wenn eine wirtschaftliche Notwendigkeit besteht und der gesetzeskonforme Zustand innerhalb von 3 Jahren nach dem Wegfall dieses wirtschaftlichen Grundes wiederhergestellt wird.

270

Daneben sind nach § 6b Abs. 2 Z 4 KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 Beteiligungen an Unternehmen der Branchen des Geld- Kredit- und Versicherungswesens sowie Energieerzeugung unzulässig.

Die Überschrift 2.14.4.4 wird zur Überschrift 2.14.3.2.8 und die Rz 271 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.8 Typisch stille Beteiligung

271

Die typisch stille Beteiligung widerspricht grundsätzlich dem Gedanken der Risikokapitalaufbringung, der dem Rechtsinstitut der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft immanent ist. Dass sie dennoch, wenn auch in eingeschränktem Umfang zulässig ist, dient einer möglichst flexiblen an den Einzelfall angepassten Beteiligungsfinanzierung. Eine von einer Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft eingegangene typisch stille Beteiligung ist aber nach besonders strengen Kriterien auf das Vorliegen aller gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen zu prüfen und muss sich klar von partiarischen Rechtsverhältnissen unterscheiden.

Die nach § 6b Abs. 2 Z 1 lit. e KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 grundsätzlich zulässige Beteiligung in Form einer typisch stillen Beteiligung ist wie jede Unternehmensbeteiligung nur in eingeschränktem Umfang (20% des Eigenkapitals) möglich.

Die Überschrift 2.14.4.5 wird zur Überschrift 2.14.3.2.9 und die Rz 272 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.3.2.9 Annexfinanzierung

272

Neben einer bestehenden gesellschaftsrechtlichen Beteiligung an einem Unternehmen können Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften diesem Unternehmen auch in verschiedenen von § 6b Abs. 2 Z 1 lit. f KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 vorgesehenen Formen Fremdkapital als so genannte Annexfinanzierung zur Verfügung stellen. Dies soll einerseits eine an den Einzelfall angepasste Unternehmensfinanzierung erleichtern, andererseits aber auch den Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften bei zwar zukunftsträchtigen, aber langfristigen Investments ein Mindestmaß an laufenden Erträgen sichern. Das Ausmaß der Annexfinanzierung ist durch § 6 Abs. 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen vom 3.6.1994, BGBl. Nr. 554/1994 idF BGBl. II Nr. 129/2002 , im Einzelfall mit der Höhe der gesellschaftsrechtlichen Investments begrenzt. Ein kurzfristiges Überschreiten dieser Grenze ist nach § 6 Abs. 3 der VO zulässig, wenn sie aus zwingenden wirtschaftlichen Gründen vor allem zur Erhaltung der Beteiligung notwendig wird und wenn innerhalb von 3 Jahren nach dem Wegfall dieser Gründe der gesetzmäßige Zustand wieder hergestellt wird.

Die Überschrift 2.14.4 wird nach Rz 272 verschoben und lautet:

2.14.4 Übertrittsmöglichkeiten für bis zum 31.12.2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften

Rz 272a und Rz 272b lauten (MiFiG-Gesetz 2007)

272a

Bis zum 31.12.2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften haben die Möglichkeit, ihre Tätigkeit bis zum Ende des letzten Wirtschaftsjahres, auf das § 6b KStG 1988 in der Fassung vor dem MiFiG-Gesetz 2007 letztmalig anzuwenden ist, dh. längstens bis zum 31.12.2013, ihre Tätigkeit auf die Erfordernisse des § 6b KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 umzustellen. Die Umstellung stellt keine Aufgabe des begünstigten Zwecks dar und führt daher nicht zum rückwirkenden Wegfall der Begünstigung.

272b

Stellt die Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft ihre Tätigkeit nicht um, besteht dennoch die Möglichkeit, Beteiligungen die bereits die Voraussetzungen des § 6b Abs. 2 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 (siehe Rz 239l bis Rz 239p) erfüllen, zu erwerben und auf diese die Steuerbefreiung des § 5 Z 14 KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 anzuwenden (siehe Rz 249)

Die Überschrift 2.14.5 wird nach Rz 272b verschoben und lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.5 Gemeinsame Vorschriften

Danach wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 272c lautet:

2.14.5.1 Gesonderte Rechnungskreise

272c (vormals Rz 254)

Für den Finanzierungsbereich und den Veranlagungsbereich sind gesonderte Rechnungskreise zu führen. Es entstehen losgelöst vom Bilanzergebnis zwei voneinander völlig unabhängige Einkommensschedulen. Daher können positive oder negative Ergebnisse der einen Schedule keine steuerliche Auswirkung auf die andere Schedule haben. Positive Einkünfte aus dem Veranlagungsbereich werden steuerlich nicht mit negativen Einkünften aus dem Finanzierungsbereich verrechnet und umgekehrt, sodass ein Verlust aus dem Veranlagungsbereich auch bei einem positiven Ergebnis aus dem Finanzierungsbereich ungeschmälert zum vortragsfähigen Verlust wird.

Nach Rz 272c wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 273 bis Rz 275 lauten (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.5.2 Nachweis der Voraussetzungen für die Steuerbefreiung

273

Eine neugegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft hat dem Bundesministerium für Finanzen ihre Satzung, eine Bescheinigung des Wirtschaftsprüfers über das grundsätzliche Vorliegen der Begünstigungsvoraussetzungen des § 6b KStG 1988 und einen Firmenbuchauszug vorzulegen. Das Bundesministerium stellt eine Bescheinigung über die Eigenschaft als Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft aus und nimmt die Gesellschaft in die nächste Jahresliste auf. Nach dem 31.12.2007 können nur mehr Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften nach den Vorschriften des § 6b KStG 1988 idF MiFiG-Gesetz 2007 gegründet werden.

274

In der Folge schreibt § 6b Abs. 3 KStG 1988 die jährliche Überprüfung der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften durch einen Wirtschaftsprüfer, der das Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen (sowohl § 6b KStG 1988 idF vor und nach dem MiFiG-Gesetz 2007 möglich) zu bescheinigen hat, vor. Bei Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften in Rechtsform einer GmbH, die aufgrund unternehmensrechtlicher Vorschriften keiner verpflichtenden Jahresabschlussprüfung unterliegt, kann sich die Prüfung auf die Erfüllung der Anwendungsvoraussetzungen des § 6b KStG 1988 beschränken.

Dadurch wird der Behörde die Kontrolle der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften ermöglicht. Das Finanzamt Wien 1/23 veröffentlicht im Interesse der Anleger jährlich eine Liste aller durch Bescheinigungen des Bundesministers für Finanzen als Mittelstandsgesellschaften anerkannten Gesellschaften. Die Liste ist nach Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften, die bis zum 31.12.2007 gegründet wurden, und Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften, die nach dem 31.12.2007 gegründet wurden, zu untergliedern. Diese Liste gibt dem Anleger die Sicherheit, dass hinsichtlich einer von ihm gehaltenen Beteiligung an einer in der Liste enthaltenen Gesellschaft die einkommensteuerliche Dividendenbegünstigung für innerhalb des auf die Veröffentlichung der Liste folgenden Jahres erfolgenden Ausschüttungen, zum Tragen kommt. Diese Liste kann nachträglich ergänzt werden. Die Begünstigung kommt für Zuflüsse nicht mehr zum Tragen, die nach der Veröffentlichung jener Liste erfolgen, in der die Gesellschaft (endgültig) nicht mehr aufscheint.

275

Sowohl nach § 6b KStG 1988 idF vor und nach dem MiFiG-Gesetz 2007 gegründete Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften haben jährlich die Bestätigung des Wirtschaftsprüfers unmittelbar nach deren Erteilung, spätestens aber bis zum 30. Juli jeden Jahres, dem Bundesministerium für Finanzen vorzulegen. Verstreicht diese Frist ungenutzt, kann, auch wenn die gesetzlichen Voraussetzungen im Übrigen vorliegen, eine Aufnahme in die jährliche Liste nicht erfolgen.

Die Überschrift 2.14.6 wird zur Überschrift 2.14.5.3 und die Rz 276 lautet:

2.14.5.3 Verletzung der Begünstigungsvoraussetzungen

276

Außerhalb des Anlaufzeitraumes führt jede Verletzung der Begünstigungsvoraussetzungen zur unbeschränkten Steuerpflicht der Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft. Die Steuerpflicht beginnt mit jenem Veranlagungszeitraum, in den das die Verletzung auslösende Ereignis fällt. Besteht zu Beginn des ersten auf den Anlauf-, Wiederveranlagungs- oder Sanierungszeitraum folgenden Jahres ein nicht gesetzeskonformer Zustand, fällt bereits dieses Jahr in die unbeschränkte Steuerpflicht. Werden die Voraussetzungen in der Folge wiederum hergestellt, tritt die Gesellschaft mit Beginn des auf die "Sanierung" folgenden Veranlagungszeitraumes wieder in die (Teil)Steuerbefreiung ein. § 18 KStG 1988 ist anzuwenden.

Die Umstellung der Tätigkeit einer bis zum 31.12.2007 gegründeten Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft auf die Voraussetzungen des § 6b KStG 1988 stellt, wenn die Absicht zur Umstellung glaubhaft gemacht werden kann und sich innerhalb eines angemessenen Zeitraumes vollzieht, keine Verletzung der Begünstigungsvoraussetzungen dar.

Die Überschrift 2.14.7 wird zur Überschrift 2.14.5.4 (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.5.4 Zusatzbesteuerung

Die Überschrift 2.14.8 wird zur Überschrift 2.14.5.5 (MiFiG-Gesetz 2007):

2.14.5.5 Liquidation und Nachversteuerung

Rz 281 lautet (MiFiG-Gesetz 2007):

281

Die Befreiung von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht entfällt rückwirkend, wenn der angestrebte begünstigte Zweck innerhalb der ersten sieben Jahre (Anlaufzeitraum) nach der Eintragung der neugegründeten Gesellschaft in das Firmenbuch wieder aufgegeben wird. Es kommt daher zur Nachversteuerung aller bisher erzielten Erträge der Gesellschaft.

Diese Regelung des § 5 Z 14 KStG 1988 soll verhindern, dass Aktiengesellschaften unter Hinweis auf § 5 Z 14 KStG 1988 für die ersten sieben Jahre die Steuerbefreiung als Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft in Anspruch nehmen und in der Folge durch Veränderung der Gestion darauf verzichten, obwohl die Voraussetzungen für eine begünstigte Gesellschaft vorliegen. Die Gestaltung soll insbesondere den Missbrauch für einzelne Veräußerungsgewinne hintanhalten. Die Umstellung gemäß § 26a Abs. 19 KStG 1988 sowie die letztmalige Anwendung des § 5 Z 14 iVm § 6b KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 stellen keine Aufgabe des begünstigten Zwecks dar und führen daher nicht zum rückwirkenden Wegfall der Begünstigung (siehe Rz 272a). Dasselbe gilt, wenn eine zum 31.12.2007 bereits bestehende Mittelstandsfinanzierungsgesellschaft § 5 Z 14 und § 6b KStG 1988 idF vor dem MiFiG-Gesetz 2007 2012 gemäß § 26a Abs. 19 Z 1 und 2 KStG 1988 letztmalig anwendet und in der Folge - bevor sie sieben Jahre bestanden hat - liquidiert wird.

Der im Gesetz vorgesehene rückwirkende Wegfall der Steuerbegünstigung stellt einen Verfahrenstitel sui generis dar, der in seiner Wirkung der Wiederaufnahme des Verfahrens nach § 303 BAO entspricht und es der Behörde ermöglicht, die bisherigen Bescheide in jede Richtung abzuändern.

In Rz 330 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 84 bis 99" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 89 bis Rz 110" ersetzt.

Rz 341 lautet (Zitatanpassung):

341

Bei Körperschaften, die auf Grund ihrer Rechtsform nach unternehmensrechtlichen Vorschriften zur Rechnungslegung verpflichtet sind (siehe EStR 2000 Rz 403), sind gemäß § 7 Abs. 3 KStG 1988 alle Einkünfte im Sinne des EStG 1988 den Einkünften aus dem Gewerbebetrieb zuzurechnen. Dies gilt unabhängig davon, ob die Körperschaften operativ oder nur vermögensverwaltend tätig sind.

Auf Grund der Rechtsform sind zur unternehmensrechtlichen Buchführung verpflichtet:

In Rz 342 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 127 bis 168" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 140 bis Rz 182" ersetzt.

Rz 343 lautet (Klarstellung):

343

Einkommen der unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaften ist der Gewinn oder Verlust aus Gewerbebetrieb nach Abzug der Sonderausgaben im Sinne des § 8 Abs. 4 KStG 1988. Diese Körperschaften haben nur steuerbare Einkünfte (im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 und 3 sowie 5 bis 7 EStG 1988), die den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugerechnet und der Gewinnermittlung unterworfen werden können. Dazu zählen auch alle Wertzugänge, die dem Betriebsvermögen zuzurechnen sind und die keine Einlagen oder Beiträge jeder Art iSd § 8 Abs. 1 KStG 1988 darstellen (siehe Rz 668). Hinsichtlich des außerbetrieblichen Bereiches siehe Rz 612 bis Rz 614.

§ 7 Abs. 3 KStG 1988 hat nicht nur die Zurechnung aller Einkünfte zur gewerblichen Einkunftsart zur Folge, sondern es sind auch sämtliche dem Grunde nach steuerlich zu erfassenden Einkünfte nach den bei dieser Einkunftsart geltenden Regeln zu versteuern.

Die den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugerechneten Einkünfte gelten für Zwecke der Gewinnermittlung stets als laufende Einkünfte, sodass auch Veräußerungs- und Aufgabegewinne darunter fallen.

Für unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallende Körperschaften kommt grundsätzlich nur die Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988 in Betracht.

In Rz 351 lautet der zweite Absatz (Berichtigung):

Ausländische Gesellschaften werden durch die bloße inländische Geschäftsleitung nicht zur (österreichischen) unternehmensrechtlichen Buchführung verpflichtet und werden dadurch nicht zu Körperschaften im Sinne des § 7 Abs. 3 KStG 1988, auch wenn sie über eine inländische Betriebstätte verfügen. Ebenso ist die inländische Betriebstätte einer ausländischen Kapitalgesellschaft selbst, auch wenn sie im Firmenbuch eingetragen ist, keine Körperschaft im Sinne des § 7 Abs. 3 KStG 1988. Dessen ungeachtet hat sie ihren Gewinn gemäß § 21 Abs. 1 Z 2 lit. b KStG 1988 nach § 5 EStG 1988 zu ermitteln. Das Wirtschaftsjahr der Betriebstätte folgt dem Geschäftsjahr des ausländischen Stammhauses.

Rz 354 wird geändert (Berichtigungen):

a) Der erste Absatz lautet:

Die Gewinnermittlung auf ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr dürfen vornehmen:

  • Steuerpflichtige, die nach unternehmensrechtlichen Vorschriften zur Buchführung verpflichtet sind (die tatsächliche Protokollierung ist dabei nicht vorausgesetzt)
  • buchführende Steuerpflichtige, die Land- und Forstwirtschaft betreiben.

Zum abweichenden Wirtschaftsjahr bei einer werdenden Kapitalgesellschaft siehe Rz 120 bis 122.

b) Der vierte und fünfte Absatz lauten:

Bestimmt das Unternehmensrecht das Geschäftsjahr zwingend mit dem Kalenderjahr, kann auch abgabenrechtlich nicht auf ein abweichendes Wirtschaftsjahr umgestellt werden.

Eine Körperschaft, die lediglich nach § 125 BAO, nicht aber nach unternehmensrechtlichen Vorschriften zur Buchführung verpflichtet ist oder Bücher freiwillig führt, kann kein abweichendes Wirtschaftsjahr wählen, es sei denn, sie erzielt Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft.

In Rz 355 lauten die letzten drei Sätze (Berichtigung):

Wird das zuständige Finanzamt vor der unternehmensrechtlichen Maßnahme angesprochen, kann die behördliche Zustimmung unter dem Vorbehalt der rechtzeitigen Abwicklung des Firmenbuchverfahrens erteilt werden. Ein Bescheid des Finanzamtes, welcher eine Umstellung auf einen bestimmten Stichtag zugestimmt hat, ohne dass die firmenbuchrechtliche Deckung besteht, ist rechtswidrig und müsste in geeigneter Weise widerrufen werden. Das unternehmensrechtlich weiterhin maßgebende Geschäftsjahr ist abgabenrechtlich zu beachten.

In Rz 390 lautet im Beispiel lit. c (Berichtigung):

c) Die beteiligte Körperschaft A ist einerseits 75% Mitunternehmer einer inländischen Personengesellschaft, die 50% der Anteile einer Körperschaft B hält, und mit 55% an einer ausländischen OG beteiligt, die die restlichen 50% an der Körperschaft B hält. Insgesamt liegt eine 65-prozentige Beteiligung (37,5% + 27,5%) an der Körperschaft B vor.

Rz 395 erster Satz lautet (Korrektur eines Redaktionsversehens):

Die finanzielle Verbindung kann auch über eine Beteiligungsgemeinschaft hergestellt werden (siehe Rz 378 ffAbschnitt3.5).

Nach Rz 395 wird folgende Rz 395a eingefügt (Klarstellung):

395a

Kommen aufgrund der Höhe der Kapitalbeteiligung sowie der Stimmrechte an der Beteiligungskörperschaft, die im Wege einer Beteiligungsgemeinschaft in die Gruppe einbezogen werden soll, zwei der Beteiligten als Hauptbeteiligte in Betracht, ist derjenige der beiden Beteiligten als Hauptbeteiligter anzusehen, der beide Voraussetzungen in einem höheren Prozentausmaß erfüllt.

Beispiel:
a) Die A-GmbH ist zu 45% und die B-GmbH mit 55% am Kapital an der C-GmbH beteiligt, wobei die A-GmbH über 60% und die B-GmbH über 40% der Stimmrechte verfügt.
Die A-GmbH ist als Hauptbeteiligte anzusehen, weil sie beide Voraussetzungen insgesamt in einem höheren Ausmaß erreicht (45% mal 60% = 27%, bezogen auf beide Parameter zusammen gegenüber 22%).
b) Die A-GmbH ist mit 40% und die B-GmbH mit 60% an der C-GmbH beteiligt, wobei die A-GmbH über 84% der Stimmrechte und die B-GmbH über 16% der Stimmrechte verfügt.
Nur die A-GmbH und nicht die B-GmbH kann Hauptbeteiligte sein, weil die B-GmbH zwar eine ausreichende Kapitalbeteiligung innehat, dies aber nicht auf deren Stimmrechte an der C-GmbH zutrifft.

Erfüllen beide Beteiligte auch nach Durchrechnen die Voraussetzungen im gleichen Ausmaß, können die Beteiligten im Rahmen des Gruppenantrags wählen, welcher der beiden Hauptbeteiligter ist.

In Rz 404 lautet im Beispiel lit. c (Berichtigung):

c) Umwandlung: In einer Unternehmensgruppe ist der Gruppenträger A zu 60% an der Gesellschaft B und diese zu 100% an der Gesellschaft C beteiligt. B wird errichtend auf die B-OG umgewandelt. A ist nunmehr mittelbar zu 60% an C beteiligt, sodass die Unternehmensgruppe zwischen A und C weiter besteht.

In Rz 407 lautet der vorletzte Satz (Korrektur):

Körperschaften in Liquidation können nicht in die Gruppe aufgenommen werden, da die Mindestdauer nicht erfüllt werden kann (siehe Rz 1565).

In Rz 421 lautet das Beispiel (Berichtigung):

Beispiel:
An der ausländischen X-GmbH sind das inländische Gruppenmitglied A unmittelbar mit 10% und die inländische AB-OG mit 90% beteiligt. Da A an der OG mit 75% beteiligt ist, liegt insgesamt eine Beteiligung von 77,5% (10% + 67,5%) vor.

Rz 431 lautet:

Die Nachverrechung von zugerechneten ausländischen Verlusten hat zu erfolgen, wenn der ausländische Verlust mit ausländischen Gewinnen verrechnet wird oder verrechnet werden könnte. Besteht zB die Möglichkeit eines ausländischen Verlustrücktrages, hat insoweit eine Verlustzurechnung zu unterbleiben, weil Verlustzurechnung und Nachverrechnung zusammenfallen.

Als Nachweis für die Verluste bzw. Verlustverrechnung im Ansässigkeitsstaat des ausländischen Gruppenmitgliedes ist eine beglaubigte Übersetzung der Steuererklärung/en und des/der Steuerbescheide der ausländischen Finanzverwaltung vorzulegen.

Wurden für ein ausländisches Gruppenmitglied in Vorjahren Verluste erklärt, in der Gruppe berücksichtigt und bislang nicht nachversteuert, kann im ersten Folgejahr, in dem weder Verluste, noch Nachversteuerungsbeträge erklärt werden, davon ausgegangen werden, dass eine Verrechnung der ausländischen Verluste mit ausländischen Gewinnen erfolgt ist.

Beispiel:
Der inländische Gruppenträger ist zu 100% an der ausländischen I-AG beteiligt. In den Jahren 01, 02 und 03 erleidet die I-AG (nach inländischem Recht) einen Verlust von je 1.000, der dem inländischen Gruppenträger zugerechnet wird. Im Jahr 04 gibt der inländische Gruppenträger in der Steuererklärung für die I-AG weder Verluste, noch Nachversteuerungsbeträge an.
Es kann davon ausgegangen werden, dass die I-AG ihre Verluste im Jahr 04 vollständig mit Gewinnen verrechnen konnte. Daher wären 3.000 nachzuversteuern.

Rz 434 lautet (Klarstellung):

434

Scheidet ein ausländisches Gruppenmitglied aus der Unternehmensgruppe vor vollständiger Nachverrechnung der zugerechneten Verluste aus, ist im Jahr des Ausscheidens ein Betrag in Höhe aller offenen, noch nicht nachverrechneten Verluste bei jenem inländischen Gruppenmitglied, dem die Verluste zugerechnet wurden, beim ausreichend beteiligten inländischen Gruppenmitglied (bzw. beim Gruppenträger) als Gewinn zuzurechnen. Ist das inländische Gruppenmitglied, dem die Verluste zugerechnet wurden, bereits vor dem Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds selbst aus der Gruppe ausgeschieden, geht die Nachversteuerungsverpflichtung für die noch nicht nachverrechneten Verluste auf den Gruppenträger über.

Diesbezüglich unterscheidet sich d Die Gruppenbesteuerung unterscheidet sich von der Berücksichtigung ausländischer Betriebsstättenverluste nach § 2 Abs. 8 EStG 1988 insofern, weil als in der Unternehmensgruppe die Berücksichtigung von Verlusten selbständiger ausländischer Gesellschaften nicht endgültig belasten soll. Bei Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds kommt es jedenfalls und unabhängig davon zur Nachverrechnung, ob es bei aufrechter Mitgliedschaft (zB mangels Verwertbarkeit der Verluste im Ausland) zur Nachverrechnung gekommen wäre. Der Nachversteuerungsbetrag ist unterjährig im Wirtschaftsjahr, in das der Zeitpunkt des Ausscheidens des ausländischen Gruppenmitglieds fällt, zu erfassen.

Löst sich die Gruppe aufgrund eines unterjährigen Ereignisses rückwirkend zum letzten Bilanzstichtag auf und scheidet dadurch auch ein ausländisches Gruppenmitglied aus der Gruppe aus, ist der Nachversteuerungsbetrag im letzten Wirtschaftsjahr, in dem die Gruppe noch bestanden hat, zu erfassen.

Nach Rz 437 werden folgende Rz 437a bis Rz 437d eingefügt (Budgetbegleitgesetz 2009):

437a

Dem tatsächlichen Ausscheiden aus der Unternehmensgruppe ist ein wirtschaftliches Ausscheiden (wirtschaftliche Aushöhlung des ausländischen Gruppenmitgliedes unter Weiterführung als "Mantelgesellschaft") gleichzuhalten. Ein ausländisches Gruppenmitglied scheidet wirtschaftlich aus der Unternehmensgruppe aus, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse keine Vergleichbarkeit im Sinne des § 4 Z 1 lit. c UmgrStG mehr gegeben ist. Dies ist der Fall, wenn beim ausländischen Gruppenmitglied im Vergleich zum Jahr der Verlustentstehung eine qualifizierte Umfangsminderung der in Frage kommenden betriebswirtschaftlichen Kriterien um 75% nach dem Gesamtbild der Verhältnisse unter Beachtung der unternehmens- und branchenbezogenen Umstände vorliegt (vgl. UmgrStR 2002 Rz 222 ). Wurden Verluste eines ausländischen Gruppenmitglieds in der Unternehmensgruppe berücksichtigt, ist daher eine permanente Betrachtung der Veränderung dieser Kriterien im Verhältnis zum Jahr der Verlustentstehung vorzunehmen. Ist beim ausländischen Gruppenmitglied im Vergleich zum Jahr der Verlustentstehung eine qualifizierte Umfangsminderung eingetreten, scheidet das ausländische Gruppenmitglied im Hinblick auf das Jahr der Verlustentstehung und alle vorhergehenden Jahre, wirtschaftlich aus der Gruppe aus. Dementsprechend hat eine Nachversteuerung der im betroffenen Jahr und allen vorhergehenden Jahren zugerechneten Verluste zu erfolgen.

Beispiel:
Der Gruppenträger ist am ausländischen Gruppenmitglied I-AG zu 100% beteiligt und bekommt von diesem in den Jahren 01 bis 05 Verluste zugerechnet. Im Jahr 06 verkauft die I-AG ihren gesamten Betrieb an eine konzernzugehörige Gesellschaft, die Ausschüttung des Veräußerungsgewinnes ist gemäß § 10 Abs. 1 Z 7 iVm Abs. 2 KStG 1988 beim Gruppenträger steuerfrei.
Da es in Folge des Verkaufs des gesamten Betriebes im Vergleich zu den Jahren der Verlustentstehung zu einer qualifizierten Umfangsminderung (nämlich um 100%) kommt, scheidet die I-AG im Jahr 06 in Hinblick auf sämtliche Jahre 01 bis 05 aus der Unternehmensgruppe aus. Im Jahr 06 werden beim Gruppenträger daher die in den Jahren 01 bis 05 von der I-AG zugerechneten Verluste beim Gruppenträger gewinnerhöhend angesetzt.

437b

Da für die Nachversteuerung eine periodenbezogene Betrachtung anzustellen ist, kann es auch zu einem wirtschaftlichen Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds in Hinblick auf einzelne Jahre der Verlustentstehung kommen.

Beispiel:
Der Gruppenträger ist am ausländischen Gruppenmitglied I-AG zu 100% beteiligt und bekommt von diesem in den Jahren 01 bis 05 Verluste zugerechnet. Die Verluste sowie die maßgeblichen betriebswirtschaftlichen Parameter der I-AG in den Jahren 01 bis 06 betragen:

Jahr

Verlust

Parameter

Absinken aus Sicht des Jahres

02
03
04
05
06
01
-100
300
6,67% [= (300-280)/300]
36,67%
66,67%
76%
02
-200
280
32,14%
64,29%
74,29%
82,14%
03
-200
190
47,37%
62,11%
70%
04
-100
100
28%
50%
05
-150
72
37,5%
06
-150
50

Im Jahr 05 scheidet die I-AG in Hinblick auf die im Jahr 01 erzielten Verluste, im Jahr 06 in Hinblick auf die im Jahr 02 erzielten Verluste aus der Unternehmensgruppe aus. Daher werden beim Gruppenträger im Jahr 05 nachzuversteuernde Verluste in Höhe von 100 und im Jahr 06 in Höhe von 200 gewinnerhöhend angesetzt.

437c

Tatsächliche und endgültige Vermögensverluste sollen mittels Kürzung des Nachversteuerungsbetrages um die während der Gruppenzugehörigkeit nicht steuerwirksamen Teilwertabschreibungen (siehe Rz 436 f) berücksichtigt werden. Finden die nicht steuerwirksamen Teilwertabschreibungen in Folge eines früheren wirtschaftlichen Ausscheidens keine Deckung im Nachversteuerungsbetrag, stellt der endgültige Vermögensverlust ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a BAO dar, sodass auch in früheren Jahren nachversteuerte Beträge gekürzt werden können.

Beispiel:
Der Gruppenträger ist am ausländischen Gruppenmitglied I-AG zu 100% beteiligt, der steuerliche Buchwert der Beteiligung zum Zeitpunkt der Gruppenbildung beträgt 700. Im Jahr 01 bekommt der Gruppenträger Verluste in Höhe von 500, in den Jahren 02 bis 05 Verluste in Höhe von je 100 von der I-AG zugerechnet. Im Jahr 05 scheidet die I-AG in Hinblick auf die im Jahr 01 erzielten Verluste aus der Unternehmensgruppe aus, es kommt zur Nachversteuerung. Im Jahr 06 wird die I-AG liquidiert, das zur Verteilung kommende Restvermögen hat einen Wert von 100.
Im Jahr 06 werden die bislang noch nicht nachversteuerten Verluste der Jahre 02 bis 05 beim Gruppenträger gewinnerhöhend angesetzt (in Summe 400). Die während der Gruppenzugehörigkeit nicht steuerwirksamen Teilwertabschreibungen betragen 600 (Buchwert in Höhe von 700 - erhaltenes Restvermögen im Wert von 100). Davon sind 400 im Jahr 06 zu berücksichtigen; die verbleibenden 200 kürzen über § 295a BAO den im Jahr 05 nachzuversteuernden Betrag. Somit sind im Jahr 05 300 nachzuversteuern (nachzuversteuernde Verluste in Höhe von 500 abzüglich verbleibende nicht steuerwirksame Teilwertabschreibungen in Höhe von 200).

437d

§ 26c Z 16 lit. a KStG 1988 sieht die Anwendung der Regelungen über das wirtschaftliche Ausscheiden für Sachverhalte nach dem 30. Juni 2009 vor. Zu beachten ist, dass der Vergleichsmaßstab für das wirtschaftliche Ausscheiden in der Vergangenheit liegt. Daher kann es sehr wohl zu einem wirtschaftlichen Ausscheiden eines ausländischen Gruppenmitgliedes im Hinblick auf Jahre, die vor dem 30. Juni 2009 geendet haben, kommen.

Rz 446 lautet (Judikatur):

446

Erfolgt zunächst eine steuerneutrale Teilwertabschreibung auf eine Beteiligung, fallen die Gründe für die Teilwertabschreibung später aber wieder weg und es erfolgt daher unternehmensrechtlich wie steuerrechtlich eine Zuschreibung, ist diese spiegelbildlich zur Teilwertabschreibung steuerneutral und erhöht den Buchwert. § 208 Abs. 1 UGB entsprechend müssen aber genau jene Gründe wieder wegfallen, die zur Teilwertabschreibung (außerplanmäßigen Abschreibung) geführt haben. Die Zuschreibung ist auf das Ausmaß der Teilwertabschreibung begrenzt. Sollte die Beteiligung unterjährig vor der (steuerneutralen) Zuschreibungsmöglichkeit veräußert werden, ist der Veräußerungsgewinn insoweit steuerneutral zu behandeln. Dies gilt daher nur für jenen Teil des Veräußerungsgewinnes, der mit einer vorgenommenen Teilwertabschreibung zusammenhängt und als "unterjährige Zuschreibung" anzusehen ist.

Rz 457 lautet (Klarstellung):

457

Als Anschaffung gilt ertragssteuerlich nicht nur der unmittelbare Anteilskauf, sondern auch der Tausch von Anteilen, soweit er nicht umgründungssteuerrechtlich aus den Tauschwirkungen (Realisierung) herausgehalten wird. Gemäß Art. III UmgrStG eingebrachte Beteiligungen können daher mangels eines Anschaffungstatbestandes bei der übernehmenden Körperschaft nicht Gegenstand einer Firmenwertabschreibung sein (vgl. UmgrStR 2002 Rz 1245 ). Einlagen in Körperschaften und Einbringungen im Rahmen des Art. III UmgrStG führen zwar ebenfalls zu Anschaffungen; allerdings sind Einlagen sind für die Firmenwertabschreibung nur dann relevant, wenn auf Grund eines tatsächlich erbrachten Agios ein "Einkauf in die stillen Reserven und in den Firmenwert" gegeben ist.

Rz 463 lautet (Judikatur):

463

Der Konzernbegriff ist im Sinne des § 15 AktG zu verstehen. Auch mehrere Unternehmen können eine Konzernspitze bilden. Dies gilt auch dann, wenn die Beteiligungsverhältnisse an den Konzernunternehmen nicht identisch sind, sofern eine sich auf Grundsätzliches beschränkende Koordinierung in den wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik vorliegt. Als Mittel dafür kommen vor allem Beteiligungen, die nicht einmal Mehrheitsbeteiligungen sein müssen (und schon als solche Leitungsmöglichkeiten eröffnen), personelle Verflechtungen, maßgebende Finanzierungen und vertragliche Beziehungen, insbesondere auf Grund von Unternehmensverträgen (als Organisationsverträgen) oder sonstigen Verträgen, in Betracht (VwGH 28.10.2009, 2008/15/0049 ).

Rz 479 lautet:

479

Teilwertabschreibungen während der Gruppenzugehörigkeit sind steuerneutral (siehe Rz 444 bis Rz 447). Fallen in der Zeit der Gruppenzugehörigkeit Teilwertabschreibung und Firmenwertabschreibung zusammen, geht zunächst die steuerwirksame Firmenwertabschreibung vor. Nur ein die Firmenwertabschreibung übersteigender Teilwertabschreibungsbetrag führt zu einer weiteren (steuerneutralen) Absenkung des Buchwertes. Das im Jahr der Teilwertabschreibung zutreffende Firmenwertfünfzehntel bleibt daher steuerwirksam absetzbar. In den Folgejahren ist die Firmenwertabschreibung auf den teilwertberichtigten steuerlichen Buchwert zu beziehen. Sollte vor Abschreibung aller Firmenwertfünfzehntel der Buchwert auf null absinken, bleiben die restlichen Firmenwertfünfzehntel dennoch absetzbar und führen zu einem negativen Buchwert.

Beispiel:
Das Gruppenmitglied A erwirbt mit Beginn des Jahres 01 100% an der operativen Gesellschaft B, das sofort in die Gruppe einbezogen wird. Die Anschaffungskosten betragen 3.000 der abschreibbare Firmenwert 1500. In der Folge treten Wertverluste ein, die zu Teilwertabschreibungen führen:

Steuerlicher Bw 31.12.03 (Ak 3.000 - 3/15tel 300)
2.700
Jahr 04 Twa auf 500 erforderlich = Abschreibungsbedarf 2.200
Steuerwirksam 1/15tel Jahr 04
100
Steuerneutral 2.200 - 100
2.100
Steuerlich maßgeblicher Bw 31.12.04
500
Steuerlich maßgeblicher Bw 31.12.09 (Jahre 05 bis 09 5/15tel = 500)
0
Steuerlich maßgeblicher Bw 31.12.10 (1/15tel für Jahr 10 = 100)
- 100
Steuerlich maßgeblicher Bw 31.12.15 (5/15tel Jahre 11 bis 15 = 500)
- 600

Überschrift 5.2 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

5.2 Beteiligungsertragsbefreiung und internationale Schachtelbeteiligung ( § 10 KStG 1988 )

Rz 498 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

498

Das Ziel der Beteiligungsertragsbefreiung besteht darin, dass die von Körperschaften erwirtschafteten Gewinne auf der Ebene von Körperschaften nur einmal besteuert werden. Die Befreiung korrespondiert mit der Einkommensverwendung gemäß § 8 Abs. 2 und 3 KStG 1988.

Diese Bestimmung ist immer im Zusammenhang mit der Einkommensbesteuerung von natürlichen Personen unabhängig davon zu sehen, ob die Beteiligung im Privat- oder Betriebsvermögen gehalten wird oder zum Vermögen einer Mitunternehmerschaft gehört. Letztlich soll der Gewinn einmal auf Ebene der Körperschaft (erste Besteuerungshälfte) und einmal bei Ausschüttung des Gewinnes auf Ebene der natürlichen Person (zweite Besteuerungshälfte) belastet sein. Die Durchleitung der Gewinne durch zwischengeschaltete Körperschaften soll hingegen zu keiner zusätzlichen Besteuerung führen. Siehe auch Rz 1481. Die Beteiligungsertragsbefreiung (Dividendenbefreiung) ist unabhängig von der Beteiligungshöhe.

Die Voraussetzungen wie auch die Wirkungen der Beteiligungsertragsbefreiung und der Befreiung der internationalen Schachtelbeteiligung im Sinne des § 10 Abs. 2 KStG 1988 sind verschieden. Die Beteiligungsertragsbefreiung gilt nur für laufende Erträge, wohingegen die Befreiung der internationalen Schachtelbeteiligung im Sinne des § 10 Abs. 2 KStG 1988 auch auf Veräußerungsgewinne, -verluste und Wertänderungen wirkt.

Die Überschriften 5.2.1 und 5.2.1.1. werden geändert:

5.2.1 Beteiligungsertragsbefreiung (Dividendenbefreiung, § 10 Abs. 1 Z 1 bis 6 KStG 1988 )

5.2.1.1 Voraussetzungen für die Dividendenbefreiung

Rz 502 bis Rz 504 lauten (Budgetbegleitgesetz 2009):

502

Für die Dividendenbefreiung ist kein prozentuelles oder betragliches Mindestausmaß der Beteiligung erforderlich (daher löst auch eine einzelne Aktie die Befreiung aus). Ebenso wenig setzt die Befreiung eine bestimmte Beteiligungsdauer voraus. Die Beteiligung kann sowohl als Anlagevermögen als auch als Umlaufvermögen gehalten werden. Es müssen Beteiligungserträge im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 1 bis 6 KStG 1988 vorliegen (siehe Rz 506 bis Rz 511). Nur eine gesellschaftsrechtliche oder eine ihr gemäß § 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 gleichgestellte Beteiligung kann die Befreiungswirkung auslösen, eine Beteiligung in Form von Darlehen oder eine stille Beteiligung genügt nicht.

Sind gleichzeitig die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Z 7 iVm Abs. 2 KStG 1988 (internationale Schachtelbeteiligung) erfüllt, geht die Anwendung des § 10 Abs. 1 Z 7 KStG 1988 der Befreiung gemäß Z 5 und 6 vor.

503

Voraussetzungen auf Seiten des Anteilsinhabers (Obergesellschaft) ist, dass es sich um eine

handelt. Die Beteiligung kann unmittelbar oder mittelbar (zB auch über Personengesellschaft) bestehen.

504

Voraussetzung auf Seiten der Beteiligungskörperschaft (Untergesellschaft) ist, dass es sich um eine

  • inländische Kapitalgesellschaft oder Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft,
  • körperschaftlich organisierte Personengemeinschaft (Agrargemeinschaft) im Sinne des Art. 12 Abs. 1 Z 3 B-VG,
  • andere inländische Körperschaft, soweit sie Partizipationskapital oder Substanzgenussrechte (§ 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988) ausgibt,
  • beschränkt steuerpflichtige inländische Körperschaft gemäß § 1 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 (steuerbefreite Körperschaft),
  • ausländische EU-Körperschaft im Sinne der Anlage 2 zum Einkommensteuergesetz 1988 (Art. 2 der Richtlinie Nr. 90/435/EWG des Rates vom 23. Juli 1990, ABl. Nr. L 225 vom 20.08.1990 S. 6) oder
  • den inländischen unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaften vergleichbare ausländische Körperschaft des EWR, mit deren Ansässigkeitsstaat eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht,

handelt.

Es wird folgende Rz 504a eingefügt (Budgetbegleitgesetz 2009):

504a

Die in Rz 504 in den Teilstrichen 3 bis 5 dargestellte Rechtslage entspricht den Änderungen, die durch das Budgetbegleitgesetz 2009, BGBl. I Nr. 52/2009 eingefügt wurden.

Für Gewinnanteile aus Portfoliobeteiligungen ist nunmehr in § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 gesetzlich die grundsätzliche Anwendung der Befreiungsmethode festgelegt, wenn es sich bei der Beteiligungskörperschaft um eine EU-Gesellschaft laut Anlage 2 zum EStG 1988 handelt. Die Befreiungsmethode ist weiters anzuwenden, wenn die Beteiligungskörperschaft in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraumes ansässig ist, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht, und wenn sie einer unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaft entspricht.

Für ausländische Beteiligungen, die eine internationale Schachtelbeteiligung ( § 10 Abs. 2 KStG 1988 ) darstellen, ergeben sich keine inhaltlichen Änderungen (siehe dazu Rz 546 ff).

Portfoliodividenden von Körperschaften, die in einem Drittstaat oder einem Mitgliedstaat des Europäischen Wirtschaftsraumes ohne umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe ansässig sind, sind weiterhin von der Steuerbefreiung ausgeschlossen.

Zur Portfolio-Befreiung eines Investmentfonds siehe Rz 523.

Im Ergebnis führt die Neufassung des § 10 Abs. 1 KStG 1988 zu einer Gleichstellung von Portfoliobeteiligungen an Körperschaften aus anderen EU-Mitgliedsstaaten und aus bestimmten EWR-Staaten mit inländischen Beteiligungserträgen; bei ausländischen Portfoliobeteiligungen ist jedoch § 10 Abs. 5 KStG 1988 zu beachten (siehe Rz 591 ff).

§ 10 KStG 1988 in der Fassung des Budgetbegleitgesetzes 2009 ist gemäß § 26c Z 16 lit. b KStG 1988 rückwirkend auf alle offenen Veranlagungsfälle anzuwenden. Die Rückwirkung betrifft nur § 10 KStG 1988 selbst. Nicht von der Rückwirkung erfasst sind jene Normen, die auf § 10 KStG 1988 verweisen (insbesondere § 12 Abs. 3 KStG 1988 ) sowie § 12 Abs. 2 KStG 1988 . Siehe auch Rz 526.

Rz 508 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

508

Zur Dividendengarantie siehe Rz 746.

Rz 509 und Rz 510 lauten (Klarstellung):

509

Bei Vorliegen eines Nachversteuerungstatbestandes gemäß § 32 Z 3 EStG 1988 (EStR 2000 Rz 6908 bis Rz 6911) sind jene Regeln anzuwenden, welche schon für den ursprünglichen Steuertatbestand gegolten hätten (Theorie der Doppelmaßnahme - daher Gewinnausschüttung). Der Nachversteuerungsbetrag stellt daher bei in § 10 Abs. 1 Z 1 bis 6 KStG 1988 genannten Körperschaften einen Beteiligungsertrag dar.

Randzahl 510: derzeit frei

Rz 514 lautet:

514

Der Zeitpunkt der Erfassung des Beteiligungsertrages richtet sich nach dem Tag des Gewinnverteilungsbeschlusses; zu einer Aktivierungspflicht der Forderung bereits vor dem Zustandekommen des Gewinnverteilungsbeschlusses kann es nur dann kommen, wenn zum Bilanzstichtag die Ausschüttung eines bestimmten Gewinnanteiles bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung bereits festgestanden ist (VwGH 18.01.1994, 93/14/0169 ; VwGH 23.03.2000, 97/15/0112 ; siehe auch EStR 2000 Rz 2339). Eine solche "phasengleiche Bilanzierung" kann aber nur ausnahmsweise erfolgen

  • wenn an Hand objektiver, nachprüfbarer und nach außen in Erscheinung tretender Kriterien festgestellt werden kann, dass die Gesellschafter endgültig entschlossen sind, eine bestimmte Gewinnausschüttung künftig zu beschließen und
  • insoweit, als der (mindestens) ausschüttungsfähige Bilanzgewinn am Bilanzstichtag bekannt ist. Haben Mutter- und Tochtergesellschaft denselben Bilanzstichtag, liegt eine solche gesicherte Position der Muttergesellschaft auf einen in seiner Höhe bestimmten Gewinn nicht vor (VwGH 13.09.2006, 2002/13/0129).

Rz 517 lautet (Berichtigungen):

517

Bei einer zwischengeschalteten Personengesellschaft (OG und KG) ergibt sich die Zurechnung der Beteiligungserträge aus § 23 Z 2 EStG 1988, die Befreiung steht für den anteiligen Beteiligungsertrag zu.

Beispiel 1:
Die GmbH-A ist zu 60%, die GmbH-B ist zu 40% an einer OG beteiligt. Die OG hält ihrerseits 50% an der AG-XY. Die GmbH A ist daher zu 30%, die GmbH B zu 20% mittelbar an der AG-XY beteiligt. Schüttet die AG-XY 100.000 Euro aus, erhält die OG eine Dividende über 50.000 Euro. Im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung ist im Gewinnanteil der GmbH-A ein Beteiligungsertrag von 30.000 Euro und im Gewinnanteil der GmbH-B ein Beteiligungsertrag von 20.000 Euro enthalten, der jeweils gemäß § 10 Abs. 1 KStG 1988 steuerfrei zu stellen ist.
Variante:
Am Unternehmen der oben genannten GmbH-B ist eine natürliche Person atypisch still mit 50% beteiligt. Im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der stillen Mitunternehmerschaft kommt der GmbH-B ein Dividendenanteil von 10.000 Euro zu, der gemäß § 10 Abs. 1 KStG 1988 steuerfrei zu stellen ist.
Beispiel 2:
Angabe wie Beispiel 1, OG weist aber einen Verlust (inklusive Beteiligungsertrag) in Höhe von 200.000 Euro aus. Über die Tangente werden der GmbH-A 120.000 Euro und der GmbH-B 80.000 Euro Verlust zugewiesen, die darin enthaltenen Beteiligungserträge sind trotz der Verlusttangenten steuerfrei zu stellen.
Die GmbH-A erzielt als solche nach Ausgleich mit dem Verlust aus dem laufenden Betrieb einen steuerpflichtigen Gewinn von 40.000 Euro, der nach Abzug des Beteiligungsertrages mit 10.000 Euro der Körperschaftsteuer unterliegt.
Die GmbH-B weist insgesamt einen Verlust von 25.000 Euro aus. Nach Abzug des Beteiligungsertrages ergibt sich ein vortragsfähiger Verlust von 45.000 Euro.

Rz 518 lautet (Klarstellung):

518

Eine weitere Form der mittelbaren Beteiligung ist auch denkbar bei zwischengeschalteten Körperschaften, insoweit eine Enkelgesellschaft eine (mittelbare) verdeckte Ausschüttung an eine Großmuttergesellschaft vornimmt. Auch hier steht der Zwischengesellschaft und der Großmuttergesellschaft die Befreiung des § 10 Abs. 1 Z 1 bis 6 KStG 1988 zu. Zur Zwischenschaltung einer Körperschaft in Zusammenhang mit der internationalen Schachtelbeteiligung siehe Rz 555.

Rz 523 und Rz 524 lauten (Budgetbegleitgesetz 2009):

523

Ausschüttungen bzw. ausschüttungsgleiche Erträge aus in- und ausländischen ( § 42 Abs. 1 InvFG 1993 ) Investmentfonds unterliegen unter den Voraussetzungen der Rz 591a insoweit der Beteiligungsertragsbefreiung, als darin Beteiligungserträge im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 1 bis 6 KStG 1988 enthalten sind.

524

Im Fall einer Wertpapierleihe (EStR 2000 Rz 6199) bzw. eines echten oder unechten Pensionsgeschäftes (EStR 2000 Rz 6222 bis Rz 6225) verlieren die bezogenen Ausschüttungen nicht ihren Charakter als Beteiligungserträge. Sowohl beim Entleiher bzw. Pensionsnehmer als auch nach Weiterleitung an den Verleiher bzw. Pensionsgeber stellen die Ausschüttungen Beteiligungserträge dar, die Befreiung gemäß § 10 Abs. 1 Z 1 bis 6 KStG 1988 ist anzuwenden. Entsprechendes gilt auch bei einer internationalen Schachtelbeteiligung gemäß § 10 Abs. 2 KStG 1988 .

Rz 526 und Rz 527 lauten (Budgetbegleitgesetz 2009):

526

Da Beteiligungserträge steuerfrei bleiben, lösen sie die Anwendung des § 12 Abs. 2 KStG 1988 (siehe Rz 1202 bis 1219) und des § 12 Abs. 3 KStG 1988 (siehe Rz 1220 bis 1238) aus.

Das in § 26c Z 16 lit. b KStG 1988 angeordnete rückwirkende Ausscheiden von ausländischen Dividendenerträgen aus der Steuerpflicht erzeugt hinsichtlich der Anwendung der §§ 11 Abs. 1 Z 4 und 12 Abs. 2 und 3 KStG 1988 sowie aller anderer Bestimmungen, in denen auf § 10 KStG 1988 direkt oder indirekt Bezug genommen wird, keine Rückwirkung:

  • Zinsen gemäß § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 sind jedenfalls abzugsfähig. Andere, ausländische Portfoliobeteiligungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 betreffende Fremdfinanzierungskosten und Zinsen, die auf Zeiträume vor Inkrafttreten des § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 entfallen, verlieren nicht rückwirkend ihre steuerliche Abzugsfähigkeit.
  • Teilwertabschreibungen auf ausländische Portfoliobeteiligungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 sind auch dann nicht zu siebenteln, wenn das Jahr, in dem sie stattgefunden haben, noch nicht rechtskräftig veranlagt, und daher § 10 KStG 1988 rückwirkend anzuwenden ist. Dies gilt nur für Wirtschaftsjahre, die spätestens am 30. Juni 2009 enden.

527

Die Beteiligungsertragsbefreiung ist nicht automatisch mit der Befreiung von der Kapitalertragsteuer gemäß § 94 Z 2 EStG 1988 verbunden. Im Gegensatz zur Beteiligungsertragsbefreiung enthält der § 94 Z 2 EStG 1988 zusätzlich folgende Voraussetzungen:

  • Unmittelbare Beteiligung
  • Mindestbeteiligung von 25%
  • Erträge aus Aktien bzw. GmbH-Anteilen sowie Genossenschaftsanteilen
  • Gläubiger der Kapitalerträge ist eine unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft im Sinne des § 1 Abs. 2 KStG 1988.

Wird vom Schuldner der Kapitalerträge die Kapitalertragsteuer einbehalten, bleibt es bei der Gläubiger-Körperschaft bei der Beteiligungsertragsbefreiung und ist die Kapitalertragsteuer auf die Körperschaftsteuer im Rahmen der Veranlagung anzurechnen.

Eine Anrechnung ausländischer Quellensteuern ist für alle Beteiligungserträge ausgeschlossen, bei denen kein Besteuerungsvorbehalt gemäß § 10 Abs. 5 KStG 1988 (siehe Rz 591) zum Tragen kommt und die daher steuerfrei sind.

In Rz 540 lautet der dritte Satz (Berichtigung):

Auch Mindestverzinsungen können festgelegt werden, wenn sie gewinnabhängig ausgestaltet sind, dh. mit dem unternehmensrechtlichen Bilanzgewinn begrenzt sind und daher bei Fehlen eines solchen nicht zur Auszahlung kommen; andernfalls ist die Vergleichbarkeit mit Kapitalanteilen nicht gegeben (vgl. § 54 AktG, § 82 Abs. 3 GmbHG).

In Rz 543 lautet der erste Satz (Berichtigung):

Die Abschichtung der Substanzgenussberechtigten vor Liquidation der emittierenden Körperschaft zu dem über dem Nennwert liegenden beizulegenden Wert führt zu einem steuerneutralen Buchverlust.

Rz 545 lautet (Anpassung an das BWG, Klarstellung):

545

Partizipationskapital ist den aktienrechtlichen Genussrechten mit Substanzbeteiligung nachempfunden und daher auch steuerlich gleichgestellt.

Partizipationskapital kann von Versicherungsunternehmungen und Kreditinstituten jeglicher Rechtsform aufgenommen werden.

Partizipationskapital im Sinne des § 23 Abs. 4 BWG und § 73c VAG ist

  • eingezahltes Kapital,
  • das auf Unternehmensdauer unter Kündigungsverzicht zur Verfügung gestellt wird,
  • nur unter analoger Einhaltung der aktienrechtlichenKapitalherabsetzungsvorschriften zurückgezahlt werden kann,
  • dessen Erträge gewinnabhängig sind,
  • das, wie Aktienkapital, bis zur vollen Höhe am Verlust teilnimmt und
  • mit dem Recht auf Beteiligung am Liquidationserlös zumindest im Ausmaß des Nominales verbunden ist.

Liegt eine diesen gesetzlichen Vorgaben entsprechende Emission vor, sind die Gewinnanteile aus Partizipationskapital wie Aktiendividenden oder GmbH-Gewinnanteile steuerfrei zu stellen.

Wird die begebende Gesellschaft liquidiert oder Partizipationskapital vor der Liquidation abgeschichtet (Teilliquidation), sind die daraus erzielten Gewinne steuerpflichtig (VwGH 24.2.1999, 96/13/0008).

Siehe im Übrigen EStR 2000 Rz 6143.

Die Überschriften 5.2.2 und 5.2.2.1 sowie die Rz 546 lauten (Budgetbegleitgesetz 2009):

5.2.2 Internationale Schachtelbefreiung ( § 10 Abs. 2 und 3 KStG 1988 )

5.2.2.1 Betroffener Personenkreis

546

§ 10 Abs. 1 Z 7 und Abs. 3 iVm Abs. 2 KStG 1988 stellt eine sachliche Steuerbefreiung dar. Die Anwendung der Befreiung ist von Amts wegen vorzunehmen, zwingend und unverzichtbar (siehe Rz 499).

Die Voraussetzungen für das Vorliegen einer internationalen Schachtelbeteiligung sind nachzuweisen.

Voraussetzung für die Anwendbarkeit der internationalen Schachtelbefreiung ist, dass es sich bei der Obergesellschaft um eine Körperschaft handelt, die ihr Einkommen gemäß § 7 Abs. 3 KStG 1988 zu ermitteln hat (siehe aber Rz 548).

Soweit es sich nicht um Körperschaften handelt, die ihr Einkommen gemäß § 7 Abs. 3 KStG 1988 ermitteln, ist die Buchführungspflicht aus anderen Gründen (zB §§ 124 f BAO) - unabhängig davon, ob die Gewinnermittlung gemäß § 5 EStG 1988 erfolgt - nicht ausreichend, damit die Bestimmungen über die internationale Schachtelbefreiung zur Anwendung kommen können.

Rz 548 lautet:

548

Nicht erfüllt werden die Voraussetzungen ua. von

  • Privatstiftungen, die im Sinne des § 5 Z 6 KStG 1988 als gemeinnützig gelten
  • Vereinen im Sinne des Vereinsgesetzes 2002.

Privatstiftungen im Sinne des § 13 Abs. 1 KStG 1988 , die nicht unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallen, sind aber mit ihren Beteiligungserträgen im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 7 KStG 1988 befreit, soweit kein Anwendungsfall des § 10 Abs. 4 KStG 1988 vorliegt (siehe StiftR 2009 Rz 43 ff ).

Rz 551 lautet:

551

Auslandsbeteiligungen liegen vor, wenn es sich entweder um Kapitalanteile an einer ausländischen Gesellschaft handelt, die einer inländischen Kapitalgesellschaft vergleichbar ist, oder um Gesellschaftsanteile an einer ausländischen Körperschaft im Sinne der Anlage 2 zum EStG 1988. § 10 Abs. 2 lit. b KStG 1988 schränkt aber den Kreis der in der Anlage 2 zum EStG 1988 genannten Gesellschaftsformen auf solche ein, die nach österreichischem Recht als Körperschaften anzusehen sind. Ausländische Personengesellschaften sind daher auch dann nicht von § 10 Abs. 2 KStG 1988 umfasst, wenn sie nach ausländischem Steuerrecht der Körperschaftsteuer unterliegen oder in die Anwendung der Körperschaftsteuer optieren können.

Vergleichbar ist eine ausländische Gesellschaft einer inländischen Kapitalgesellschaft dann, wenn sie aus dem Blickwinkel des österreichischen Gesellschaftsrechts die Wesensmerkmale einer inländischen Kapitalgesellschaft aufweist. Der Umstand, dass eine ausländische Gesellschaft, die einer österreichischen Personengesellschaft vergleichbar ist, in der Anlage 2 zum EStG 1988 genannt ist, kann nicht bewirken, dass die nach ausländischem Recht als Dividendenzahlungen gewerteten Gewinnverteilungen auch auf österreichischer Seite als - schachtelbefreite - Dividenden zu qualifizieren sind; denn Gewinnverteilungen einer im Ausland als Kapitalgesellschaft besteuerten Personengesellschaft stellen im Geltungsbereich des österreichischen Steuerrechts nicht steuerbare Entnahmen dar (siehe in diesem Sinn auch BFH 04.04.2007, I R 110/05, betr. eine in Tschechien als Kapitalgesellschaft besteuerte Kommanditgesellschaft). Ist die in der Anlage 2 zum EStG 1988 genannte ausländische Personengesellschaft betrieblich tätig, sind die Gewinne der Personengesellschaft im Verhältnis zu jenen Staaten, mit denen Doppelbesteuerungsabkommen mit Befreiungsmethode anzuwenden sind, von der inländischen Besteuerung freizustellen.

Es sind daher neben Dividenden auch Erträge aus anderen Beteiligungsformen, die den Substanzgenussrechten (§ 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988) entsprechen, steuerfrei.

Zur Frage der Vergleichbarkeit mit einer österreichischen Kapitalgesellschaft siehe Rz 110a.

Indizien für die Vergleichbarkeit einer österreichischen Kapitalgesellschaft sind ua.

  • Eigene Rechtspersönlichkeit nach ausländischem Recht
  • Starres, ergebnisunabhängiges, im Eigentum der Gesellschaft stehendes Gesellschaftskapital
  • Beteiligung einer oder mehrerer Personen am Gesellschaftskapital
  • Haftung für Gesellschaftsschulden ist auf das Gesellschaftsvermögen beschränkt
  • Willensbildung unter Gesellschaftermitwirkung.

Es ist nicht notwendig, dass die ausländische Körperschaft nach ausländischem Recht als eigenes Steuersubjekt behandelt wird. Auch wenn bei der ausländischen Körperschaft die Gewinnbesteuerung prinzipiell oder aufgrund einer ausgeübten Optionsmöglichkeit (zur Besteuerung als Personengesellschaft) auf Gesellschafterebene erfolgt, steht dies der Anwendung der internationalen Schachtelbefreiung nicht entgegen.

Rz 555 lautet:

555

Die Beteiligung muss zumindest 10% des Nennkapitals der ausländischen Gesellschaft ausmachen.

Dieses Beteiligungsausmaß ist nicht ausschließlich vom Nominalkapital der Gesellschaft, an der die Beteiligung besteht, sondern gegebenenfalls auch vom rechnerischen Wert der Gesamtanteile zu berechnen.

Besitzt die ausländische Gesellschaft eigene Anteile, ist bei der Ermittlung des Beteiligungsausmaßes dennoch vom vollen Nennkapital auszugehen.

Wird eine Beteiligung zum Teil unmittelbar und zum Teil mittelbar über eine Tochterkapitalgesellschaft gehalten, sind die Beteiligungsquoten für die Ermittlung des Beteiligungsausmaßes zusammenzurechnen.

Beispiel:
Die inländische GmbH A ist zu 90% an der in- oder ausländischen GmbH B und zu 5% an der ausländischen GmbH C beteiligt. Die Tochtergesellschaft B ist wiederum mit 9% an der ausländischen Gesellschaft C beteiligt. Die Beteiligung der GmbH A an der ausländischen GmbH C stellt eine internationale Schachtelbeteiligung dar, da die Beteiligung durch Zusammenrechnung der ummittelbaren Beteiligung und der mittelbaren Beteiligung von 8,1% (90% der 9-prozentigen Tochterbeteiligung an C) insgesamt 13,1% beträgt.

Wird eine bestehende internationale Schachtelbeteiligung um eine Beteiligung erhöht, treten die Wirkungen der internationalen Schachtelbeteiligung für die hinzuerworbenen Anteile sofort ein. Wird daher eine bestehende internationale Schachtelbeteiligung durch Anteilskauf von weiteren 5% von bisher 30% auf 35% erhöht, gilt für die gesamten 35% die internationale Schachtelbegünstigung.

Rz 565 lautet:

565

Nach § 10 Abs. 3 KStG 1988 bleiben Gewinne, Veräußerungsgewinne, -verluste und sonstige Wertänderungen aus einer internationalen Schachtelbeteiligung außer Ansatz, sofern keine Option (zur Steuerpflicht) vorgenommen wurde (siehe Rz 565b). Ausgenommen sind Liquidationsverluste (siehe Rz 570).

Unter Veräußerung im Sinne des § 10 Abs. 2 Z 2 lit. b KStG 1988 in der Fassung vor dem Budgetbegleitgesetz 2003 (BGBl. I Nr. 71/2003) ist die entgeltliche Übertragung der Beteiligung zu verstehen.

Bei der Veräußerung einer internationalen Schachtelbeteiligung ist der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums maßgebend.

Rz 566 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

566

Im Fall der offenen (dh. gegenüber der Abgabenbehörden offengelegten), fremdnützigen Treuhand erfüllt die Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums durch den Treugeber den Tatbestand einer Veräußerung im Sinne des § 10 Abs. 3 KStG 1988 (siehe Rz 558).

Die Überschrift 5.2.3 lautet und es wird folgende Rz 579a eingefügt:

5.2.3 Methodenwechsel - Anrechnungsverfahren ( § 10 Abs. 4 und 5 KStG 1988 )

579a

Die in § 10 KStG 1988 grundsätzlich festgelegte Befreiungsmethode für ausländische Beteiligungserträge wird

  • bei internationalen Schachtelbeteiligungen bei Vorliegen der in § 10 Abs. 4 KStG 1988 ("Missbrauchsfälle") genannten Voraussetzungen und
  • bei ausländischen Portfoliodividenden bei Vorliegen der in § 10 Abs. 5 KStG 1988 ("Besteuerungsvorbehalte") genannten Voraussetzungen

durchbrochen, um unangemessene Steuerfolgen zu vermeiden.

Die Überschrift 5.2.3.1 wird vor Rz 580 vorschoben und lautet:

5.2.3.1 Missbrauchsfälle

Rz 580 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

580

Ziel der in § 10 Abs. 4 KStG 1988 normierten und in einer Verordnung des BMF konkretisierten "Missbrauchsabwehr" ist die Vermeidung einer Umgehung österreichischer Steuern.

Rz 582 und 583 lauten:

582

Missbrauchsverdacht im Sinne einer unwiderlegbaren Vermutung führt zum zwingenden Wechsel von der Befreiungsmethode zur Anrechnungsmethode ("switch over"). Dem Abgabepflichtigen steht es aber frei, das Vorliegen der Verdachtsgründe zu bestreiten. Liegen weder erwiesener Missbrauch noch die maßgebenden Verdachtsgründe vor, ist die Befreiungsmethode anzuwenden.

Voraussetzung für den Methodenwechsel gemäß § 10 Abs. 4 KStG 1988 ist jedoch die grundsätzliche Anwendbarkeit des § 10 Abs. 1 Z 7, Abs. 2 und 3 KStG 1988.

Beispiel:
Eine österreichische Kapitalgesellschaft hält eine 9-prozentige Beteiligung an einer türkischen Kapitalgesellschaft. Die aus der Beteiligung en stammenden Dividenden sind aufgrund abkommensrechtlicher Vorschriften bei der österreichischen Kapitalgesellschaft befreit. Da die Ausschüttungen aus dieser Beteiligung weder unter die Befreiung für die internationale Schachtel fallen (da das in § 10 Abs. 2 KStG 1988 geforderte Beteiligungsausmaß von 10% nicht erreicht ist), noch die Befreiung für Portfoliobeteiligungen gemäß § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 anwendbar ist (da es sich um einen Drittstaat handelt), können weder § 10 Abs. 4 noch § 10 Abs. 5 zur Anwendung kommen.

583

Abkommensrechtliche Schachtelprivilege stehen weder der Anwendung des § 22 BAO noch jener des § 10 Abs. 4 und 5 KStG 1988 entgegen, da jeder Staat das Recht hat, sich vor einer unberechtigten Ausnützung der im Abkommen vorgesehenen Steuervorteile zu schützen (VwGH 26.07.2000, 97/14/0070).

Der Methodenwechsel kommt auch für Gewinne aus der Veräußerung internationaler Schachtelbeteiligungen zum Tragen.

Nach Rz 583 wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 584 und 585 lauten (Budgetbegleitgesetz 2009):

5.2.3.1.1 Verdachtsfälle

584

Die nach § 10 Abs. 1 Z 7 und Abs. 3 KStG 1988 zustehenden sachlichen Befreiungen kommen in Verdachtsfällen nicht zur Anwendung. Verdachtsfälle sind solche, die nach dem Gesamtbild der Sachverhaltselemente auf die Wahrscheinlichkeit eines Missbrauches (Steuerhinterziehung) schließen lassen.

585

Eine Konkretisierung dieser Verdachtsfälle erfolgt anhand eines Standardverdachtsfalles ( § 10 Abs. 4 KStG 1988 lässt aber auch andere Verdachtsfälle offen). Dieser enthält in typisierender Betrachtungsweise jene Missbrauchsverdachtsgründe (siehe Rz 586 bis Rz 591), welche grundsätzlich kumulativ (gemeinsam) vorliegen müssen, damit es zum Methodenwechsel kommt. Dh. auch eine völlige Steuerfreistellung von Auslandsgesellschaften führt, für sich allein, noch nicht zum Methodenwechsel.

Beispiel:
Die Erträge einer ausländischen Kapitalgesellschaft resultieren zu ca. 80% aus Zinsen aus der Vergabe von Krediten. Das Einkommen dieser Gesellschaft unterliegt im Ausland einer 16-prozentigen Besteuerung. Das Verdachtsmerkmal Unternehmensschwerpunkt (Mindestniveau 51% + Abweichung um 25% = 63,75%) ist besonders stark ausgeprägt. Die Grenze für das zweite Tatbestandsmerkmal (unzureichende ausländische Steuerbelastung) ist nur geringfügig (Übersteigen des Mindestniveaus 15% um ein Prozent = 6,6% - Abweichung um 25% = 3,75%), dh. nur unwesentlich überschritten. Es kommt zum Methodenwechsel. Die Entlastung von der ausländischen Körperschaftsteuer ist durch Anrechnung der ausländischen Steuer herbeizuführen.

Nach Rz 585 wird folgende Überschrift eingefügt und die Rz 586 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

5.2.3.1.2 Passiveinkünfte

586

Eine Vermögensverwaltungsgesellschaft im Sinne des § 10 Abs. 4 KStG 1988 liegt vor, wenn der Unternehmensschwerpunkt (unmittelbar oder mittelbar) alternativ oder kumulativ auf einem der drei nachfolgend angeführten Gebiete liegt:

  • Einkünfte aus Zinsen (zB aus Bankguthaben, Darlehen, Wertpapieren; nicht unter den Zinsenbegriff fallen hingegen Dividenden und andere Gewinnanteile). Zinserträge aus dem Betrieb eines Kreditinstitutes gelten nicht als Passiveinkünfte; ob ein Betrieb eines Kreditinstitutes vorliegt, ist ausschließlich nach österreichischem Recht (§ 1 BWG, BGBl. Nr. 532/1993) zu beurteilen. Dazu ist der Nachweis zu erbringen, dass die als ausländisches Kreditinstitut auftretende Gesellschaft den in Österreich bei betrieblichen Bankgeschäften üblicherweise eingerichteten Geschäftsbetrieb unterhält und dass sie sowohl auf Grund ihrer sachlichen wie auch ihrer personellen Ausstattung in der Lage ist, die Bankgeschäfte ohne Mitwirkung Anderer auszuführen.
  • Einkünfte aus der Überlassung von beweglichen körperlichen oder unkörperlichen Wirtschaftsgütern (zB aus Know-how-Überlassung, Leasingverträgen, Lizenzen, Patenten, Rechten aus Marken und Mustern; nicht darunter fallen Mieten für unbewegliche Wirtschaftsgüter wie bspw. Grundstücke und Gebäude). Das (operative) Leasinggeschäft mit eigenem Personal, in eigenen Betriebsräumlichkeiten auf ausländischen Märkten führt zu keinen schädlichen Passiveinkünften.
  • Einkünfte aus der Beteiligungsveräußerung, ausgenommen von Beteiligungen im Sinne des § 10 Abs. 2 KStG 1988 (siehe Rz 546 bis 579). Dh. die Veräußerung echter stiller Beteiligungen, von Beteiligungen an Personengesellschaften, sowie von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften unter 10 % führt zu steuerschädlichen Einkünften.

Ein Unternehmensschwerpunkt in diesem Sinne liegt vor, wenn Kapital oder Arbeitskräfte nachhaltig und überwiegend zur Erzielung obgenannter Einkünfte eingesetzt werden. Überdies muss die Wertschöpfung nachhaltig und überwiegend aus diesem Bereich resultieren.

Die Überschrift 5.2.3.3. wird nach Rz 591b verschoben und unbenannt (siehe dort).

Nach Rz 589 wird folgende Überschrift eingefügt:

5.2.3.1.3 Steuerniveau

Die Überschrift 5.2.3.4 wird nach Rz 594 verschoben und umbenannt (siehe dort).

Nach Rz 590 wird folgende Überschrift eingefügt:

5.2.3.2 Besteuerungsvorbehalte

Rz 591 lautet:

591

Durch das Budgetbegleitgesetz 2009, BGBl. I Nr. 52/2009 , wurde im Zusammenhang mit der geschaffenen Befreiung für Portfoliobeteiligungen an Körperschaften, die in einem anderen EU-Mitgliedstaat oder bestimmten EWR-Staaten ansässig sind ( § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 ), in § 10 Abs. 5 KStG 1988 für diese auch ein Besteuerungsvorbehalt eingeführt. Diese Klausel hat nur für laufende Beteiligungserträge (Dividenden) Bedeutung, da auch die entsprechenden Befreiungstatbestände nur für diese wirken. Als Kriterium dient der "Besteuerungsvergleich". Für das Unterbleiben des Besteuerungsvorbehalts nennt das Gesetz drei Bedingungen:

Es ist festzustellen, ob

1. die ausländische Körperschaft tatsächlich direkt oder indirekt einer der österreichischen Körperschaftsteuer vergleichbaren Steuer unterliegt. Wird die ausländische Körperschaft nach einer den österreichischen Einkommensteuergrundsätzen vergleichbaren Methode besteuert, gilt dies als vergleichbare Besteuerung;

2. die ausländische tatsächlich zu entrichtende Steuer um maximal 10 Prozentpunkte niedriger als die österreichische Körperschaftsteuer ist;

3. die ausländische Körperschaft im Ausland nicht Gegenstand einer umfassenden persönlichen oder sachlichen Befreiung ist. Eine dem § 10 KStG 1988 entsprechende Befreiung bleibt unbeachtlich.

Bei Erträgen aus der Beteiligung an Körperschaften, die in Drittstaaten ansässig sind, ist ein Besteuerungsvorbehalt nicht erforderlich, da diese ohnedies der inländischen Besteuerung unterliegen.

Ist eine dieser Voraussetzungen nicht erfüllt und somit eine Steuerpflicht des Beteiligungsertrages gegeben, kann ein Anrechnungsverfahren beantragt werden. Auf dieses ist § 10 Abs. 6 KStG 1988 anzuwenden (siehe Rz 592 bis Rz 595).

Rz 591a lautet:

591a

Für Zwecke der Feststellung, ob ein Fall des Besteuerungsvorbehalts gemäß § 10 Abs. 5 KStG 1988 vorliegt, hat der Steuerpflichtige ergänzend zu der entsprechenden Körperschaftsteuererklärung eine Erklärung folgenden Inhaltes beim Finanzamt einzureichen:

  • Genaue Bezeichnung und Anschrift der ausschüttenden Gesellschaft, an der die Beteiligung besteht.
  • Angabe des Beteiligungsausmaßes oder der Anzahl der von ihm gehaltenen Aktien.
  • Erklärung, ob ein Anwendungsfall des Besteuerungsvorbehalts gemäß des § 10 Abs. 5 KStG 1988 vorliegt.

Bei Beteiligungserträgen im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 , die in Ausschüttungen bzw. ausschüttungsgleichen Erträgen aus inländischen Investmentfonds ( InvFR 2008 Rz 193 ), ausländischen Meldefonds ( InvFR 2008 Rz 321 ) und ausländischen, weißen Nichtmeldefondsanteilen ( InvFR 2008 Rz 411 ) enthalten sind, ist davon abweichend lediglich eine Länderaufstellung, aus der die Herkunft der in den Ausschüttungen des Investmentfonds enthaltenen Beteiligungserträge unter Angabe des im jeweiligen Staat anzuwendenden Körperschaftsteuersatzes ersichtlich ist, vorzulegen. Dies gilt nicht für schwarze Fonds ( InvFR 2008 Rz 431 ).

Nach Rz 591a wird folgende Rz 591b eingefügt:

591b

Liegt ein Anwendungsfall des Besteuerungsvorbehalts gemäß § 10 Abs. 5 KStG 1988 vor, hat die Erklärung des Steuerpflichtigen für Zwecke der Anrechnung zusätzlich zu den in Rz 591a genannten Inhalten folgende Angaben zu umfassen:

  • Angabe des Körperschaftsteuersatzes, dem die ausschüttende Gesellschaft im Sitzstaat unterliegt. Gibt der Steuerpflichtige den Normalsteuersatz des Sitzstaates an, wird dies grundsätzlich als Erklärung zu werten sein, dass die Gesellschaft dem Normalsteuerregime und somit auch dem Normalsteuersatz des Sitzstaates unterliegt. Bestehen daran begründete Zweifel, hat der Steuerpflichtige glaubhaft zu machen, dass die Gesellschaft weder einem begünstigten Steuersatz noch einer persönlichen oder weitgehenden spezifischen sachlichen Steuerbefreiung oder -ermäßigung unterliegt.
  • Angabe der auf Basis der obigen Angaben errechneten ausländischen Körperschaftsteuerbelastung, die auf seinen Körperschaftsanteil entfällt.
  • Genaue Angabe der tatsächlich erhobenen Quellensteuer (beschränkt mit dem DBA-Quellensteuersatz).
  • Eine Berechnung der anrechenbaren Steuer nach folgendem Muster:

Errechnete ausländische Körperschaftsteuerbelastung

xxx

Tatsächlich einbehaltene Quellensteuer (beschränkt mit dem DBA-Quellensteuersatz)

yyy

Insgesamt anrechenbare Steuer

zzz

Liegt bei Beteiligungserträgen im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 5 und 6 KStG 1988 , die in Ausschüttungen bzw. ausschüttungsgleichen Erträgen aus inländischen Investmentfonds ( InvFR 2008 Rz 193 ), ausländischen Meldefonds ( InvFR 2008 Rz 321 ) und ausländischen, weißen Nichtmeldefondsanteilen ( InvFR 2008 Rz 411 ) enthalten sind, ein Fall des Besteuerungsvorbehalts gemäß § 10 Abs. 5 KStG 1988 vor, bestehen keine Bedenken, wenn die Ermittlung der anzurechnenden Steuer auf Basis der Länderaufstellung erfolgt. Dies gilt nur, wenn die Summe der dem Besteuerungsvorbehalt unterliegenden Beteiligungserträge nicht mehr als 5% der gesamten Beteiligungserträge des Fonds, ausgenommen Beteiligungserträge aus Drittstaaten, überschreitet.

Beispiel:
In den Ausschüttungen und ausschüttungsgleichen Erträgen eines inländischen Investmentfonds sind Beteiligungserträge in Höhe von insgesamt 600 enthalten, davon 500 aus dem EU/EWR-Raum und 100 aus Drittstaaten. Von den Beteiligungserträgen unterliegen 20 (brutto) dem Besteuerungsvorbehalt gemäß § 10 Abs. 5 KStG 1988 (zB Dividenden aus Bulgarien). Da die gesamten dem Besteuerungsvorbehalt unterliegenden Beteiligungserträge nur 4% (20/500) betragen, bestehen keine Bedenken, wenn der Fonds die anzurechnende Steuer auf Basis der in der Länderaufstellung genannten Beteiligungserträge berechnet (20 x bulgarischem Körperschaftsteuersatz zzgl. tatsächlich einbehaltene Quellensteuer).

Die Überschrift 5.2.3.5 wird zur neuen Überschrift 5.2.3.3. und lautet:

5.2.3.3 Durchführung des Anrechnungsverfahrens

Rz 593 lautet:

593

Die anzurechnende ausländische Steuer ist

Sie ist als steuerpflichtige Betriebseinnahme in die Steuerbemessungsgrundlage der österreichischen Muttergesellschaft aufzunehmen. IdR erfolgt eine periodenübergreifende Anrechnung, da die Ausschüttung grundsätzlich aus dem erwirtschafteten Vorjahresgewinn der Tochtergesellschaft resultiert.

Für Anwendungsfälle des § 10 Abs. 4 KStG 1988 gilt: Anrechenbar ist nur jene nachgewiesene und entrichtete (Teil-)Körperschaftsteuer, welche auf die Ausschüttung an die österreichische Muttergesellschaft entfällt. Als Nachweis wären der Abgabenbescheid oder eine Abrechnungsbescheinigung der ausländischen Steuerbehörde anzusehen. Fehlendes positives oder geringfügiges Einkommen der österreichischen Gesellschaft führt zu vollständigem oder anteiligem Anrechnungsausschluss.

Die Überschrift 5.2.3.6 wird zur neuen Überschrift 5.2.3.4 und lautet:

5.2.3.4 Besonderes Auskunftsverfahren

Rz 595 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

595

Im Falle eines berechtigten Interesses der inländischen Körperschaft (Glaubhaftmachung genügt), kann das für die Erhebung der Körperschaftsteuer zuständige Finanzamt Auskünfte hinsichtlich der Auswirkungen des § 10 Abs. 4 KStG 1988 erteilen. Daraus lassen sich keine unmittelbaren materiellen Folgen ableiten. Die Auskunftserteilung zum konkreten Sachverhalt ist jedoch Grundlage für die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben.

In Rz 601 werden das Zitat "StiftR 2001 Rz 127 bis 132" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 140 bis Rz 145", das Zitat "StiftR 2001 Rz 36" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 37" und das Zitat "StiftR 2001 Rz 49 bis Rz 51" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 53 und Rz 54" ersetzt.

In Rz 603 werden das Zitat "StiftR 2001 Rz 46" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 51" und das Zitat "StiftR 2001 Rz 49 bis 51" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 53 und Rz 54" ersetzt.

Rz 624 lautet (Berichtigung):

624

Zum Begriff der Bilanzänderung siehe EStR 2000 Rz 653 ff ).

Gründe für eine Bilanzänderung können sein:

  • Änderung in der Ausübung von Bewertungswahlrechten
  • Änderung in der Ausübung von Ansatzwahlrechten
  • Änderungen bei der Inanspruchnahme von Investitionsbegünstigungen
  • Änderung bei Rückstellungen, deren Bildung nach unternehmensrechtlichen oder steuerrechtlichen Bestimmungen mit einem Wahlrecht versehen ist.

Eine Bilanzänderung liegt auch vor, wenn ein subjektiv richtiger Bilanzansatz durch einen objektiv richtigen Bilanzansatz ersetzt werden soll (siehe EStR 2000 Rz 640 bis 642).

In Rz 630 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 27" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 29" ersetzt.

In Rz 641 und 642 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 49 bis 51" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 53 und Rz 54" ersetzt.

In Rz 656 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 187 bis 198" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 201 bis Rz 212" ersetzt.

Rz 657 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

657

Eine Ergänzung erfährt die allgemeine Vorgabe der Übernahme der Betriebsausgaben des EStG 1988 durch Sonderbestimmungen, die das KStG 1988 vorsieht. Diese sind:

  • Die in § 11 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 geregelte Abzugsfähigkeit von Aufwendungen, die mit Einlagen und Beiträgen im Sinne des § 8 Abs. 1 KStG 1988 in unmittelbarem Zusammenhang stehen und von Körperschaften, die unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen, getragen werden. Zur zeitlichen Anwendbarkeit siehe Rz 526.
  • Die in § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 idF des StReformG 2005, BGBl. I Nr. 57/2004 genannten Zinsen in Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung des Erwerbes von zum Betriebsvermögen zählenden Kapitalanteilen im Sinne des § 10 KStG 1988 (ab der Veranlagung 2005). Als Erwerb gilt auch die Gewährung eines verlorenen Zuschusses an die Tochter- oder Enkelkapitalgesellschaft. Zur zeitlichen Anwendbarkeit siehe Rz 526.
  • Die Zuführung zu Haftrücklagen bei Kreditinstituten gemäß § 14 KStG 1988 ist seit 1997 inhaltsleer (siehe Rz 1260 bis 1272).
  • Sondervorschriften für Privatstiftungen gemäß § 13 KStG 1988 (siehe StiftR 2009).
  • Sondervorschriften für Versicherungsgesellschaften gemäß § 15 bis 17 KStG 1988 (siehe Rz 1280 bis 1326).

Rz 668 wird wie folgt geändert (Klarstellung):

668

Körperschaftsteuerrechtliche Einlagen setzen also einen Vermögenstransfer aus dem Eigentum des Anteilsinhabers in das Eigentum der Körperschaft und die Übertragung in Eigentümerfunktion voraus. Zahlungen, die nicht aus dem Vermögen des (mittelbaren oder unmittelbaren) Gesellschafters sondern von fremden Dritten kommen, stellen grundsätzlich keine Einlagen dar und erwerben auch bei Durchleitung über den Gesellschafter nicht den Charakter einer Einlage. Daher sind Zahlungen sowie Zuwendungen von fremden Dritten an Körperschaften, die unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen, stets als Betriebseinnahme zu erfassen (zu Zuwendungen von Privatstiftungen siehe auch StiftR 2009 Rz 256 ). Lediglich Zuwendungen einer dem Anteilsinhaber nahe stehenden Person (siehe Rz 776) an die Körperschaft sind als Zuwendung an den Anteilsinhaber mit nachfolgender Einlage durch diesen anzusehen.

Eine andere Situation besteht bei Einlagen im Sinne des § 4 Abs. 1 EStG 1988. Dabei kommt es lediglich zu einer Verschiebung in der Vermögenssphäre ein und desselben Steuerpflichtigen. Der in § 8 Abs. 1 KStG 1988 verwendete Einlagenbegriff ist daher ein anderer als der des § 4 Abs. 1 EStG 1988.

Nach Rz 671 wird folgende Rz 671a neu eingefügt (Klarstellung):

671a

Einlagen gleichzuhalten sind Baukostenzuschüsse, die von Genossenschaftsmitgliedern zur Unterstützung von Investitionen an die Genossenschaft geleistet werden.

Nach Rz 679 wird folgende Rz 679a neu eingefügt (Salzburger Steuerdialog 2009):

679a

Gewährt der Gesellschafter der Körperschaft ein langfristiges unverzinsliches Darlehen und wird das unverzinsliche Darlehen auf Ebene des Gesellschafters aufgrund der Unverzinslichkeit aufwandswirksam wertberichtigt, stellt diese Wertberichtigung keine Betriebsausgabe, sondern eine Einlage gemäß § 8 Abs. 1 KStG 1988 dar. Es ist nämlich davon auszugehen, dass ein Fremder der Körperschaft im Zeitpunkt der Darlehensgewährung nur einen um die Höhe der Wertberichtigung verminderten Betrag ausgezahlt hätte, um den vereinbarten Rückzahlungsbetrag zurückzuerhalten. Dementsprechend erhöht die Wertberichtigung auf Ebene des Gesellschafters gemäß § 6 Z 14 lit. b EStG 1988 die Anschaffungskosten seiner Beteiligung an der Körperschaft (siehe Rz 675), bei der Körperschaft wird die Einlage steuerlich nicht erfasst (siehe Rz 676) und erhöht das Evidenzkonto gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988 .

Wird das unverzinsliche Darlehen laufend rückgezahlt, ist der Rückzahlungsbetrag in einen Zins- und in einen Tilgungsteil zu zerlegen. Der Zinsteil stellt eine Einlagenrückzahlung dar, der Tilgungsteil reduziert die Forderung auf Ebene des Gesellschafters bzw. die Verbindlichkeit auf Ebene der Körperschaft.

Wird das unverzinsliche Darlehen endfällig rückgezahlt, stellt der Rückzahlungsbetrag in Höhe der Wertberichtigung eine Einlagenrückzahlung dar.

Beispiel:
Die Muttergesellschaft gewährt ihrer Tochtergesellschaft ein unverzinsliches Darlehen in Höhe von 70 Mio. Euro, die Tilgung erfolgt endfällig nach zehn Jahren. Die Muttergesellschaft nimmt - einer fremdüblichen Verzinsung entsprechend - in ihrem unternehmensrechtlichen Jahresabschluss eine Wertberichtigung der Darlehensforderung im Ausmaß von 30 Mio. Euro vor. Im zehnten Jahr erfolgt die Rückzahlung der 70 Mio. Euro.
Im Jahr der Darlehensgewährung hat die Muttergesellschaft die Anschaffungskosten an der Tochtergesellschaft um 30 Mio. Euro zu erhöhen, bei der Tochter erhöht sich das Evidenzkonto gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988 um diesen Betrag. Im Jahr der Darlehensrückzahlung liegt eine Einlagenrückzahlung in Höhe von 30 Mio. Euro vor.

Rz 729 lautet (Judikatur, Berichtigung):

729

Ausschüttungsfähig ist der nach den unternehmensrechtlichen Vorschriften ermittelte Bilanzgewinn. Das Unternehmensrecht ist auf Grund des Vorsichtsprinzips und des Prinzips des Gläubigerschutzes in all seinen Vorschriften davon geleitet, einen ausschüttungsfähigen Gewinn zu ermitteln und keinesfalls darüber hinausgehende Beträge dem Unternehmen zu entziehen. Die allgemeinen unternehmensrechtlichen Vorschriften reduzieren bereits den Gewinn auf den ausschüttbaren Gewinn. Darüber hinaus normiert der nur für die Kapitalgesellschaften geltende § 235 UGB drei zusätzliche Ausschüttungsbeschränkungen (Zuschreibungen nach Z 1, Auflösung von Bewertungsreserven nach Z 2 sowie Auflösung von Kapitalrücklagen nach Z 3), in denen ein bereits entstandener und nach den Rechnungslegungsvorschriften auszuweisender Gewinn als bloßer Buchgewinn von der Ausschüttung ausgeschlossen wird. Als ausschüttungsfähig verbleibt daher der um diese unternehmensrechtlichen Ausschüttungssperren verminderte Bilanzgewinn. Die Fremdfinanzierung der offenen Ausschüttung einer Kapitalgesellschaft führt auch bei Vorliegen eines unmittelbaren Zusammenhanges zwischen der Kreditaufnahme und der als Einkommensverwendung im Sinne des § 8 Abs. 2 KStG 1988 zu wertenden Ausschüttung nicht zum Abzugsverbot für die anfallenden Zinsen (VwGH 19.12.2006, 2004/15/0122 ; siehe Rz 1217).

Rz 736 lautet (Klarstellung)

736

Partizipationskapital im Sinne des § 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 ist Kapital der Kreditinstitute (§ 23 Abs. 4 und 5 BWG) und Versicherungsunternehmen (§ 73c VAG), das zur Außenfinanzierung aufgenommen wird. Es ist abgabenrechtlich dem Substanzgenussrechtskapital dem Eigenkapital gleichgestellt (siehe Rz 537 bis Rz 544). Ausschüttungen jeder Art darauf stellen eine steuerneutrale Einkommensverwendung dar. Die Ausführungen zu Rz 735 gelten daher sinngemäß. Grundlegendes siehe Rz 545. Siehe auch EStR 2000 Rz 6143.

Rz 977 lautet:

977

Bei einer am Vermögen der KG nicht beteiligten Komplementär-GmbH, die Geschäftsführer und Haftungsträger ohne eigenen Betrieb ist, kann ein unangemessenes Haftungsentgelt zu einer verdeckten Ausschüttung führen. Für die GmbH ist zumindest eine angemessene Verzinsung des eingesetzten Kapitals vorzusehen (diese orientiert sich an den Gegebenheiten am Kapitalmarkt), wobei die Angemessenheit des Haftungsentgeltes nach dem durch die Haftung eingegangenen Risiko zu beurteilen ist.

Das tatsächliche Risiko der Komplementär-GmbH bemisst sich einerseits nach der Höhe der aushaftenden Verbindlichkeiten und andererseits auch am betriebswirtschaftlichen Eigenkapital. Finden die aushaftenden Verbindlichkeiten im betriebswirtschaftlichen Eigenkapital Deckung, ist die GmbH also nicht in Gefahr ihr gesamtes Vermögen in Folge einer Inanspruchnahme zu verlieren, ist das Haftungsentgelt (wie auch unter fremden Dritten) in Höhe einer banküblichen Avalprovision zu bemessen.

Ist dagegen das betriebswirtschaftliche Eigenkapital geringer als die aushaftenden Verbindlichkeiten (unabhängig davon ob ein eigener Betrieb geführt wird oder nicht), geht die GmbH das Risiko ein, ihr gesamtes Vermögen bei Inanspruchnahme zu verlieren. Gleichzeitig ist die Haftung aber durch die Höhe des betriebswirtschaftlichen Eigenkapitals begrenzt. Das tatsächliche Haftungsrisiko beläuft sich daher nur auf das betriebswirtschaftliche Eigenkapital. Es ist daher in diesem Fall gerechtfertigt, als Haftungsprovision eine angemessene Verzinsung des Eigenkapitals zu verlangen.

Dabei ist aber zu beachten, dass als Untergrenze die Verzinsung vom betriebswirtschaftlichen Eigenkapital (eingesetzten Haftkapital) zu berechnen ist (vgl. VwGH 29.07.1997, 93/14/0128 , VwGH 06.05.1980, 1345/79, 1372/79: bankübliche Provision 6%). Ein Vermögensvorteil ist auf der Ebene der GmbH im Zuge der einheitlichen und gesonderten Feststellung (beim GmbH-Gewinnanteil) anzusetzen (VwGH 09.11.1982, 82/14/0083). Führt die Komplementär-GmbH selbst einen Betrieb, erhöht sich das Haftungsrisiko und ist die Provision vom durchschnittlich aushaftenden Stand der Verbindlichkeiten der KG zu berechnen (bankübliche Avalprovision).

Sind die Schulden der KG pfandrechtlich besichert, ist dem Komplementär die Haftungsprovision trotzdem zuzuweisen, da Pfandrechte nichts an seiner Haftung ändern. Bei Arbeitsgesellschaftern sind grundsätzlich 10% des betriebswirtschaftlichen Eigenkapitals der GmbH als Haftungsentschädigung angemessen (VwGH 29.07.1997, 93/14/0128).

In Rz 989 lautet der letzte Absatz (Berichtigung):

Soll ein bebautes Grundstück vom Gesamthandvermögen einer GmbH und Co KG (Komplementär ist eine GmbH, Kommanditist eine OG, die alle Anteile an der GmbH hält) in das Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten überführt werden, liegt eine verdeckte Ausschüttung vor, wenn die GmbH die Beteiligung am Grundstück ohne angemessene Abfindung zugunsten der OG aufgibt.

In Rz 1113 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 71 bis 82" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 76 bis Rz 97" ersetzt.

In Rz 1143 wird angefügt (Judikatur):

  • Eine Schwestergesellschaft erbringt Lieferungen und Leistungen an eine Schwestergesellschaft, obwohl sie von Anfang an nicht mit der Einbringlichkeit der daraus resultierenden Lieferforderung gerechnet hat, weil es sich bei der Schwestergesellschaft um einen Sanierungsfall handelt. Diesfalls liegt schon im Eingehen der Leistungsbeziehung eine verdeckte Ausschüttung vor, sodass in Folgejahren keine Abschreibung dieser Forderungen mit steuerlicher Wirkung möglich ist. Dies gilt auch dann, wenn der Zuwendung ein Verlangen Dritter (zB Bank, Subventionsgeber) nach Erbringung von Gesellschafterbeiträgen zur Sanierung der einer gesellschaftlich verbundenen Gesellschaft zu Grunde liegt (VwGH 23.02.2010, 2005/15/0148, 0149).

Rz 1182 lautet (Judikatur):

1182

Ob eine wesentliche Änderung vorliegt, ist im Einzelfall zu beurteilen (VwGH 18.12.2008, 2007/15/0090 ); jedenfalls ist von einer wesentlichen Änderung auszugehen, wenn sich mehr als 75% der Vorstruktur ändert. Fraktionierte Erwerbe sind zusammen zu rechnen, wenn ein innerer Zusammenhang mit den übrigen Tatbestandsmerkmalen besteht.

Voraussetzung ist eine Änderung auf entgeltlicher Grundlage (Kauf, Tausch). Darunter fällt auch der Kauf der Anteile um einen symbolischen Betrag. Dem ist gleich zu halten, wenn sich für eine unentgeltliche Anteilsübertragung ein wirtschaftlicher Ausgleichsposten finden lässt (zB Freistellung des bisherigen Gesellschafters von seiner persönlichen Haftung, VwGH 09.07.2008, 2005/13/0045 ). Es ist gleichgültig, ob der Erwerber dadurch Gesellschafter wird oder als Gesellschafter zusätzliche Anteile erwirbt. Der Anteilserwerb im Rahmen einer Kapitalerhöhung außerhalb des gesetzlichen Bezugsrechtes ist als entgeltlich zu sehen (§ 6 Z 14 lit. b EStG 1988). Der einbringungsverursachte Anteilserwerb stellt nach § 20 Abs. 1 UmgrStG einen Anschaffungstatbestand dar. Der fusionsbedingte Anteilstausch ist zwar kein Tausch, aber für die Mantelkaufsbetrachtung ein Beteiligungszugang auf entgeltlicher Basis, was für den erweiterten Mantelkauftatbestand des UmgrStG von Bedeutung sein kann. Unschädlich ist der Anteilserwerb von Todes wegen oder im Schenkungswege.

Rz 1200 lautet (Klarstellung):

1200

Vom teilweisen Abzugsverbot sind alle Körperschaften ungeachtet ihrer Rechtsform betroffen, ohne Rücksicht, ob sie gesetzlich verpflichtet sind, einen Aufsichtsrat einzurichten, oder ob sie diesen freiwillig errichten. Es gilt daher ua. auch für Vereine und Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften öffentlichen Rechts. Das teilweise Abzugsverbot trägt der Tatsache Rechnung, dass die Tätigkeit des Aufsichtsrates sowohl dem Gesellschafts- als auch dem Gesellschafterinteresse dienen soll. Durch die gesetzlich vorgeschriebene Teilabzugsfähigkeit wird daher eine Art Pauschalierung der Gewinnverwendung im Gesellschafterinteresse herbeigeführt, ohne beim Gesellschafter steuerliche Ausschüttungskonsequenzen auszulösen (KESt-Abzug, Endbesteuerung).

In Rz 1206 entfällt der letzte Satz (Judikatur).

Nach der Rz 1207 wird folgende Rz 1207a eingefügt (Judikatur):

1207a

Kursverluste aus Fremdwährungskrediten, die für die Anschaffung einer Beteiligung, die die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Z 5, 6 oder 7 KStG 1988 erfüllt, aufgenommen wurden, haben keinen unmittelbaren Bezug zu den steuerfreien Erträgen aus der Beteiligung, weswegen der Abzugsfähigkeit der Kursverluste § 12 Abs. 2 KStG 1988 nicht entgegensteht. Dies gilt nur dann nicht, wenn der Kursverlust aufgrund vertraglicher Regelungen von vornherein feststeht (VwGH 28.10.2009, 2008/15/0051 ).

Spiegelbildlich sind auch Kursgewinne aus solchen Fremdwährungskrediten steuerpflichtig.

In Rz 1222 lautet das Beispiel (Berichtigung):

Beispiel:
An der X-OG sind die natürliche Person A und die B-GmbH zu je 50% beteiligt. Die X-OG ist ihrerseits alleinige Gesellschafterin der Y-GmbH. Wird bei der X-OG die Beteiligung an der Y-GmbH teilwertberichtigt, treten bei der B-GmbH entsprechend ihres Beteiligungsausmaßes die Rechtsfolgen des § 12 Abs. 3 KStG 1988 ein.

In Rz 1225 lautet der zweite Satz (Berichtigung):

Im Falle der Rückführung der getätigten Einlagen im Wege einer unternehmensrechtlichen Gewinnausschüttung kann gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988 eine steuerneutrale Einlagenrückzahlung vorliegen.

In Rz 1234 lautet das Beispiel (Berichtigung):

Beispiel:
Die A-GmbH wertet die um 1.000 angeschaffte Beteiligung an der B-GmbH im Jahr 01 auf 300 ab. Im Jahr 03 wird die Beteiligung um 550 veräußert. Im Jahr 01 sind von der bilanzmäßig vorgenommenen Teilwertabschreibung in Höhe von 700 dem Gewinn steuerlich 600 außerbilanzmäßig wieder hinzuzurechnen, sodass nur ein Betrag von 100 aufwandswirksam wird. Im Jahr 02 sind 100 außerbilanzmäßig abzusetzen. Im Jahr 03 entsteht unternehmensrechtlich durch die Veräußerung ein Buchgewinn von 250. Steuerlich sind das dritte Siebentel in Höhe von 100 und zusätzlich 150 außerbilanzmäßig abzusetzen. In den Jahren 04 und 05 sind jeweils 100, im Jahr 06 nur mehr die restlichen 50 abzusetzen.

In Rz 1253 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 22" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 24" ersetzt.

In Rz 1259 wird das Zitat "StiftR 2001" durch das Zitat "StiftR 2009" ersetzt.

Rz 1273 lautet (Änderung der Rechtsmeinung)

1273

Werden Wertpapiere "überpari" begeben, hat jener Teil des Ausgabebetrages, der über dem Nennwert des Papiers liegt, eine regulierende Wirkung auf den Zinsertrag aus dem Papier. Die effektive Verzinsung liegt dadurch unter der nominellen Verzinsung. Im Sinne einer periodengerechten Erfassung des effektiven Zinssatzes ist der "Überparibetrag" aktiv abzugrenzen und auf die Laufzeit des Papiers linear finanzmathematisch unter Anwendung der in EStR 2000 Rz 6168 vorgesehenen Formel verteilt abzuschreiben. Davon getrennt sind die Anschaffungskosten des Papiers anzusetzen. Diese Anschaffungskosten sind auch Ausgangspunkt für die weitere Bewertung des Papiers.

In Rz 1313 lautet der letzte Satz:

Die Obergrenze ergibt sich aus der Summe der im Bilanzjahr innerhalb der Deckungsrückstellung erfolgten Übertragung auf die zugeteilten Gewinnanteile, und den erklärten Gewinnanteilen des Bilanzjahres sowie den gemäß § 6 Gewinnbeteiligungs-Verordnung , BGBl. II Nr. 398/2006 zwingend für Schlussgewinnanteile rückzustellenden Beträgen.

In Rz 1349 lautet der zweite Satz (Berichtigung):

Der Gewinnermittlungszeitraum entspricht dem unternehmensrechtlichen Bilanzierungszeitraum.

Die Überschrift 19.8 lautet:

19.8 Steuerpflichtiger Bereich von gemäß der §§ 34 ff BAO begünstigten Körperschaften außerhalb der Vereine

Die Überschriften 19.8.1.1 und 19.8.1.2 entfallen.

Rz 1391 lautet (Judikatur):

1391

Bei gemäß den §§ 34 ff BAO begünstigten Kapitalgesellschaften hat eine Prüfung der Steuerpflicht nach denselben Grundsätzen wie bei Vereinen zu erfolgen. Insbesondere ist für jeden einzelnen Betrieb zu untersuchen, ob er die Voraussetzungen des § 45 Abs. 1, Abs. 2 oder Abs. 3 oder § 44 Abs. 1 BAO erfüllt oder ein Mischbetrieb iSd VereinsR 2001 Rz 165 ff , vorliegt. Für ein Absehen von der Steuerpflicht gelten daher dieselben Kriterien wie bei Vereinen im Sinne des Vereinsgesetzes 2002 (UFS 20.04.2009, RV/0317-L/09 ). Daher sind die VereinsR 2001 Rz 184 bis Rz 214 , sinngemäß anzuwenden.

Rz 1393 lautet:

1393

Körperschaften des öffentlichen Rechts sind als solche nicht unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig, daher ist die Verwirklichung begünstigter Zwecke im Sinne der §§ 34 ff BAO unbeachtlich. Begünstigte Zwecke können aber nach § 34 Abs. 2 BAO von Betrieben gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts verwirklicht werden. Im Hinblick auf die Tatsache, dass jeder Betrieb gewerblicher Art für sich dem Grunde nach nur gewerbliche Einkünfte erzielt, ist die in der Rz 1391 für Kapitalgesellschaften getroffene Beurteilung auch für Betriebe gewerblicher Art maßgebend. Für ein Absehen von der Steuerpflicht gelten dieselben Kriterien wie bei Vereinen im Sinne des Vereinsgesetzes 2002 . Daher sind die VereinsR 2001 Rz 184 bis Rz 214 , sinngemäß anzuwenden. Da land- und forstwirtschaftliche Tätigkeiten grundsätzlich keinen Betrieb gewerblicher Art begründen (siehe Rz 74), stellt sich für derartige Tätigkeiten die Frage nach einem Absehen von der Steuerpflicht nicht.

Rz 1404 lautet:

1404

§ 19 Abs. 1 bis 6 KStG 1988 regelt die Liquidationsbesteuerung der unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaften. Betroffen sind:

  • Aktiengesellschaften
  • Gesellschaften mbH
  • Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften
  • Gemeinnützig anerkannte Bauvereinigungen, soweit sie infolge begünstigungsschädlicher Geschäfte unbeschränkt steuerpflichtig sind
  • Sparkassen
  • Betriebe gewerblicher Art, die nach unternehmensrechtlichen Vorschriften zur Rechnungslegung verpflichtet sind
  • Betriebliche Privatstiftungen im Sinne des § 4 Abs. 11 Z 1 EStG 1988 und eigen- und gemischtnützige Privatstiftungen, die ihrer Offenlegungsverpflichtung im Sinne des § 13 Abs. 1 KStG 1988 nicht nachgekommen sind.

Auf Grund der Bezugnahme auf § 7 Abs. 3 ergibt sich weiters, dass § 19 KStG 1988 grundsätzlich nur bei unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften in Betracht kommt. § 19 KStG 1988 ist aber auch auf beschränkt steuerpflichtige Körperschaften insoweit anzuwenden, als sie im Inland eine Betriebstätte unterhalten und daher gemäß § 21 Abs. 1 Z 3 KStG 1988 insofern unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen.

Rz 1413 lautet (Klarstellung):

1413

Der gesetzlich vorgesehene Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 von drei Jahren kann in berücksichtigungswürdigen Fällen auf Antrag vom Finanzamt im Rahmen einer Ermessensentscheidung auch mehrmals jeweils wieder bis zu drei Jahren verlängert werden, wobei bei wiederholter Verlängerung der Zweckmäßigkeit eine besondere Bedeutung zukommt. Ein derartiger Antrag ist vor Ablauf des Dreijahreszeitraumes einzubringen. Die Abgabenbehörde hat darüber mit verfahrensrechtlicher Verfügung abzusprechen.

Für den Insolvenzfall sieht das Gesetz (§ 19 Abs. 3 iF d AbgÄG 2005) eine automatische Verlängerung auf bis zu fünf Jahre vor. Diese Verlängerung ist nicht von einer Ermessensentscheidung der Behörde abhängig, bedarf keiner verfahrensrechtlicher Verfügung, verhindert aber nicht eine weitere Verlängerung aus berücksichtigungswürdigen Fällen.

Ein berücksichtigungswürdiger Grund liegt bspw. dann vor, wenn die Körperschaft bei Verwertung des Vermögens unverschuldeterweise auf Schwierigkeiten stößt, nicht hingegen aber dann, wenn das Vermögen nicht verwertbar erscheint.

Wird kein Verlängerungsantrag gestellt oder wird er abgewiesen, endet der Liquidationszeitraum Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 nach 3 bzw. 5 Jahren unabhängig davon, ob die Liquidation abgeschlossen ist oder nicht.

Ist hingegen die Liquidation bereits vor Ablauf dieses dreijährigen bzw. fünfjährigen Zeitraumes beendet, endet der Liquidationszeitraum Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 ebenfalls, maßgeblich ist also die tatsächliche Abwicklungsdauer.

Wird der Drei- bzw. Fünfjahreszeitraum überschritten und kommt es zu keiner Verlängerung dieses Zeitraumes, ist danach auf jährliche Veranlagungen überzugehen. Auch der Zeitraum nach dem Ende des Drei- bzw. Fünfjahreszeitraums zählt bis zum Ende der Liquidation zum Liquidationszeitraum im Sinne des § 19 Abs. 2 KStG 1988 ; es liegen daher auch in diesen Jahren Liquidationsgewinne vor, auf die die Verrechnungsgrenze des § 2 Abs. 2b EStG 1988 nicht anzuwenden ist. Dauert nach dem Drei- bzw. Fünfjahreszeitraum die tatsächliche Abwicklung kein ganzes Jahr mehr, ergibt sich ein Rumpfwirtschaftsjahr.

Beispiel:
Der Besteuerungszeitraum für die Ermittlung des Abwicklungseinkommens läuft vom 01.01.01 bis 31.12.03 und wurde nicht verlängert. Die Abwicklung wird aber erst am 16.5.04 beendet. Ab 01.01.04 ist auf eine jährliche Veranlagung überzugehen, wobei hier der Gewinnermittlungszeitraum am 16.5.04 endet (abweichendes Wirtschaftsjahr).

Da der Liquidationszeitraum Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 als ein Veranlagungszeitraum gilt, sind während dieser Zeit für die einzelnen Jahre auch keine Steuererklärungen abzugeben, wobei auch keine Veranlagung stattfindet. Vorauszahlungen auf die endgültige Körperschaftsteuer sind allerdings zu leisten.

In Rz 1414 lautet der erste Satz (Klarstellung):

Der Liquidationszeitraum Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 und dessen Verlängerung hat keinen Einfluss auf das normale Wirtschaftsjahr der steuerpflichtigen Körperschaft, das nach den unternehmensrechtlichen Bestimmungen weiterläuft.

In Rz 1451 lautet der zweite Absatz:

Die Realteilung (Aufteilung) einer real überschuldeten OG fällt nicht unter Art. V UmgrStG, da diese eine Mitunternehmerschaft mit positivem Betriebsvermögen voraussetzt. Kommt bis zum Abschluss des Teilungsvertrages ein positiver Verkehrswert nicht zustande, ist nach der bestehenden gesetzlichen Regelung eine Buchwertteilung nicht möglich; vorhandene stille Reserven sind aufzudecken und gemäß § 24 EStG 1988 zu versteuern. Unter Art. V UmgrStG fällt weiters nicht das Ausscheiden eines Arbeitsgesellschafters aus der Personengesellschaft, wobei auch außerhalb des UmgrStG eine Gewinnverwirklichung bei den verbleibenden Personengesellschaftern nicht Platz greifen kann.

Die Überschrift 21.1.3 wird wie folgt geändert und die Rz 1462 lautet (Budgetbegleitgesetz 2009):

21.1.3 Beteiligungsertragsbefreiung und KESt-Rückerstattung

1462

Die Beteiligungsertragsbefreiung des § 10 KStG 1988 ist für gemäß § 1 Abs. 3 Z 1 KStG 1988beschränkt steuerpflichtige Körperschaften grundsätzlich in der Regel nicht anzuwenden und daher unterliegen Ausschüttungen an gemäß § 1 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 beschränkt steuerpflichtige Körperschaften grundsätzlich der Besteuerung. In folgenden Fällen wird dieser Grundsatz durchbrochen:

  • Die Beteiligung ist dem Betriebsvermögen einer inländischen Betriebsstätte einer Gesellschaft der Anlage 2 zum EStG 1988 zuzurechnen (§ 21 Abs. 1 Z 2 lit. a KStG 1988; siehe Rz 1462a).
  • Die Beteiligung wird von einer Gesellschaft der Anlage 2 zum EStG 1988 gehalten, beträgt mindestens 10% und besteht während eines ununterbrochenen Zeitraumes von mindestens einem Jahr (§ 94a EStG 1988, siehe Rz 1462b).
  • Eine in einem Mitgliedstaat der EU oder des EWR, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht, ansässige Gesellschaft beantragt die Rückzahlung der Kapitalertragsteuer, soweit diese nicht im Ansässigkeitsstaat angerechnet werden konnte (§ 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988, siehe Rz 1462c bis Rz 1462e).

Nach der Rz 1462 werden folgende Rz 1462a bis Rz 1462e eingefügt (Budgetbegleitgesetz 2009):

1462a

§ 21 Abs. 1 Z 2 lit. a KStG 1988 sieht aufgrund der Rechtsprechung des EuGH zur Niederlassungsfreiheit (Vermeidung von Betriebsstättendiskriminierungen europäischer Unternehmen) eine Ausnahme hinsichtlich Beteiligungen in einer Betriebsstätte von Gesellschaften der Anlage 2 zum EStG 1988 vor.

Ob eine Beteiligung zum Vermögen einer inländischen Betriebsstätte gehört, bestimmt sich nach den allgemeinen Bestimmungen zum notwendigen Betriebsvermögen. Die Zurechnung einer Beteiligung als gewillkürtes Betriebsvermögen der Betriebstätte erfolgt durch Aufnahme in die Bücher derselben (siehe EStR 2000 Rz 492 ).

Beispiel:
Eine deutsche AG unterhält in Österreich eine Betriebsstätte zur Produktion von Wirtschaftsgütern. Zum Vertrieb der Produkte gründet sie in Österreich und in Ungarn je eine Tochtergesellschaft. Diese Tochtergesellschaften werden von Österreich aus betreut und dienen dem Vertrieb der in Österreich erzeugten Produkte. Die Beteiligungen gehören daher zum Betriebsvermögen der Betriebsstätte. Die Beteiligungserträge sind zwar im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht im Betriebsstättengewinn zu erfassen, die Befreiungsbestimmungen des § 10 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 (hinsichtlich der österreichischen) und § 10 Abs. 1 Z 7 iVm Abs. 2 KStG 1988 (hinsichtlich der ungarischen Tochtergesellschaft, vorbehaltlich § 10 Abs. 4 KStG 1988 ) sind aber anzuwenden (siehe Rz 498 bis Rz 595).

1462b

Unabhängig vom Bestehen einer inländischen Betriebsstätte unterliegen Gewinnanteile von Gesellschaften der Anlage 2 zum EStG 1988 aus Beteiligungen von mindestens 10% an einer unbeschränkt steuerpflichtigen inländischen Kapitalgesellschaft oder Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft gemäß § 94a EStG 1988 nicht der Kapitalertragsteuer und somit auch nicht der beschränkten Steuerpflicht gemäß § 21 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 in Verbindung mit § 98 Abs. 1 Z 5 lit. a EStG 1988 . Voraussetzung ist, dass die Beteiligung während eines ununterbrochenen Zeitraumes von mindestens einem Jahr besteht.

1462c

Für Gewinnanteile aus Beteiligungen unter 10% von beschränkt Steuerpflichtigen, die in einem EU-Mitgliedstaat oder einem EWR-Mitgliedstaat, mit dem eine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe besteht, ansässig sind, wurde mit dem Budgetbegleitgesetz 2009 aus europarechtlichen Gründen eine Rückzahlungsmöglichkeit für die im Ausland nicht anrechenbare Kapitalertragsteuer geschaffen.

Zu beachten ist, dass der Antrag auf Rückzahlung an das für die Erhebung der Körperschaftsteuer des Schuldners der Kapitalerträge zuständige Finanzamt zu richten ist. Besteht daher ein Doppelbesteuerungsabkommen mit dem Ansässigkeitsstaat des beschränkt Steuerpflichtigen, das eine Beschränkung des Quellensteuersatzes vorsieht, und wird dies nicht bereits im Zuge des Kapitalertragsteuerabzuges berücksichtigt ( DBA-Entlastungsverordnung , BGBl. III Nr. 92/2005), sind zwei parallele Anträge an möglicherweise verschiedene Finanzämter notwendig:

1. Antrag auf Erstattung der Kapitalertragsteuer auf Grund der im DBA vorgesehenen Quellensteuerreduktion beim Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart.

2. Formloser Antrag auf Rückzahlung der im Ausland nicht anrechenbaren Kapitalertragsteuer gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988 beim für die Erhebung der Körperschaftsteuer des Schuldners der Kapitalerträge zuständigen Finanzamt.

1462d

Die Rückzahlung erfolgt auf Antrag des Steuerpflichtigen unter folgenden Voraussetzungen:

1. Der Antrag des Steuerpflichtigen wird, analog zu § 240 Abs. 3 BAO , bis zum Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf das Jahr der Einbehaltung der Kapitalertragsteuer folgt, gestellt.

2. Der Steuerpflichtige weist nach, dass die Kapitalertragsteuer in seinem Ansässigkeitsstaat nicht oder nicht zur Gänze angerechnet werden kann.

Beispiele:
1. Die X-AG, die im EU-Mitgliedstaat A ansässig ist, bezieht eine Dividende in Höhe von 1.000 aus ihrer 5-prozentigen Beteiligung an einer österreichischen Y-AG. Mit dem EU-Mitgliedstaat A besteht ein Doppelbesteuerungsabkommen, das für Dividenden eine Quellensteuer von maximal 10% und die Anrechnung im Ansässigkeitsstaat vorsieht. Da EU-Mitgliedstaat A Auslandsdividenden aber grundsätzlich befreit, ist tatsächlich keine Anrechnung der österreichischen Kapitalertragsteuer möglich. Eine Quellensteuerentlastung durch die Y-AG findet nicht statt, dh. es wird Kapitalertragsteuer in Höhe von 250 einbehalten.
Die X-AG kann einen Antrag auf Erstattung der gemäß DBA zu viel einbehaltenen Kapitalertragsteuer in Höhe von 150 beim Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart stellen.
Um auch die im Ausland nicht angerechnete restliche Kapitalertragsteuer in Höhe von 100 zurück zu erhalten, muss die X-AG einen Antrag auf Rückzahlung gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988 bei dem für die Y-AG zuständigen Finanzamt stellen.
2. Die Z-AG, die im EU-Mitgliedstaat B ansässig ist, bezieht eine Ausschüttung aus ihrer 5-prozentigen Beteiligung an der österreichischen Y-AG. Mit dem EU-Mitgliedstaat B besteht ein Doppelbesteuerungsabkommen, das für Dividenden eine Quellensteuer von maximal 10% und die Anrechnung im Ansässigkeitsstaat vorsieht. EU-Mitgliedstaat B unterwirft die österreichische Dividende seiner 20-prozentigen Körperschaftsteuer und rechnet die gesamte österreichische KESt an.
Da die gesamte österreichische KESt in Mitgliedstaat B anrechenbar ist, ist eine Rückzahlung gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988 nicht möglich, jedoch kann eine DBA-konforme Steuerrückerstattung beim Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart erwirkt werden.

1462e

Als Nachweis kommen insbesondere eine Bestätigung der Steuerverwaltung des Ansässigkeitsstaates oder ein Steuerbescheid in Betracht, aus dem sich die Nicht-Anrechnung der österreichischen Kapitalertragsteuer schlüssig ergibt. Aus welchem Grund keine Anrechnung der österreichischen Kapitalertragsteuer möglich ist, spielt für die Rückzahlung der Kapitalertragsteuer grundsätzlich keine Rolle. Kann daher zB im Ansässigkeitsstaat keine Anrechnung erfolgen, weil die Gesellschaft im Jahr des Kapitalertragsteuerabzuges Verluste erwirtschaftet und der Ansässigkeitsstaat keinen Anrechnungsvortrag gewährt, ist die Rückzahlung der österreichischen Kapitalertragsteuer möglich.

Beispiel:
Die X-AG, die im EU-Mitgliedstaat C ansässig ist, bezieht eine Dividende aus ihrer 5-prozentigen Beteiligung an der österreichischen Y-AG. Mit dem EU-Mitgliedstaat C besteht ein Doppelbesteuerungsabkommen, das für Dividenden eine Quellensteuer von maximal 10% und die Anrechnung im Ansässigkeitsstaat vorsieht. EU-Mitgliedstaat C sieht grundsätzlich die Besteuerung der österreichischen Dividende vor, aufgrund anderer hoher Verluste kommt es jedoch zu keiner Anrechnung der österreichischen Kapitalertragsteuer. EU-Mitgliedstaat C kennt keinen Anrechnungsvortrag. Eine Quellensteuerentlastung durch die Y-AG findet statt.
Die X-AG kann einen Antrag auf Rückzahlung der einbehaltenen österreichischen Kapitalertragsteuer gemäß § 21 Abs. 1 Z 1a KStG 1988 bei dem für die Y-AG zuständigen Finanzamt stellen.

In Rz 1464 wird das Zitat "(siehe EStR 2000 Rz 7971 f und 8020)" durch das Zitat "(siehe EStR 2000 Rz 7779 , Rz 7779a und Rz 8020)" ersetzt.

Rz 1473 lautet (Judikatur):

1473

Die Kapitalertragsteuerbefreiung besteht für diese Kapitalerträge, die nachweislich zuzurechnen sind:

  • einer Pensionskasse innerhalb einer Veranlagungs- und Risikogemeinschaft (§ 6 Abs. 1 KStG 1988 siehe Rz 156 bis 161)
  • einer Unterstützungskasse (§ 6 Abs. 2 KStG 1988 siehe Rz 162)
  • einer Mitarbeitervorsorgekasse (§ 6 Abs. 5 KStG 1988 siehe Rz 163a)
  • einer Arbeitnehmerförderungsstiftung im Sinne des § 6 Abs. 4 KStG 1988 (siehe StiftR 2009 Rz 167 bis Rz 171)
  • einer Versorgungs- oder Unterstützungseinrichtung einer Körperschaft des öffentlichen Rechts; zu diesen Einrichtungen gehören die Sozialversicherungsträger und andere selbstständige oder unselbstständige Fonds, die Leistungen aus dem Titel der Altersversorgung sowie aus dem Titel der Unterstützung bei Krankheit, Unfall oder persönlicher Fürsorgebedürftigkeit der Leistungsempfänger erbringen, zB Versorgungsfonds von Kammern oder gesetzlich anerkannten Kirchen und Religionsgesellschaften. Bei unselbstständigen Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen ist Voraussetzung, dass die Kapitalanlagen in einem eigenen Rechnungskreis zusammengefasst und die Erträge nur für Versorgungs- und Unterstützungszwecke verwendet werden. Die Befreiung gilt auch für Versorgungs- oder Unterstützungseinrichtungen eines anderen EU/EWR-Mitgliedstaates, wenn die Versorgungs- oder Unterstützungseinrichtung mit Versorgungs- oder Unterstützungseinrichtungen von österreichischen Körperschaften öffentlichen Rechts vergleichbar ist (Typenvergleich; UFS 30.09.2009, RV/2343-W/05).
  • den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 27 EStG 1988) einer nicht unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallenden (gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgender) Privatstiftung, dafür allerdings Steuerpflicht nach § 13 Abs. 3 KStG 1988 (siehe StiftR 2009 Rz 167 bis Rz 171).

In Rz 1485 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 84 bis 99" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 89 bis Rz 110" ersetzt.

Die Überschriften vor Rz 1486 lauten:

22.3 Tarifbegünstigungen ( § 23 KStG 1988 )

22.3.1 Freibetrag für begünstigte Zwecke

Vor Rz 1486a wird folgende Überschrift eingefügt:

22.3.2 Freibetrag bei kumuliertem Einkommen

Rz 1512 lautet (Judikatur):

1512

In § 24 Abs. 4 Z 3 KStG 1988 ist ein ermäßigter Mindestkörperschaftsteuersatz für neu gegründete Kapitalgesellschaften vorgesehen. Für die ersten vier (vollen) Kalendervierteljahre ab Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht beträgt die Mindestkörperschaftsteuer 1.092 Euro, also pro Kalendervierteljahr 273 Euro. Bezogen auf das Kalenderjahr ergibt sich dabei vielfach ein Mischsatz, wenn die Neugründung unterjährig vorgenommen wird.

Beispiel 1
Die Neugründung einer GmbH erfolgt zum 14.4.01. Das erste volle Kalendervierteljahr der unbeschränkten Steuerpflicht ist das dritte Kalendervierteljahr des Jahres 01. Im Jahr 01 beträgt die Mindestkörperschaftsteuer somit für zwei Kalenderviertel je 273 Euro, also in Summe 546 Euro. Im Jahr 02 setzt sich die Mindestkörperschaftsteuer aus den ersten beiden Kalendervierteln zu je 273 Euro sowie zwei weiteren "normalen" Kalendervierteln zu je 437,50 Euro zusammen. In Summe beträgt die Mindestkörperschaftsteuer im Jahr 02 somit 1.421 Euro.

Der ermäßigte Mindestkörperschaftsteuersatz für Neugründungen kommt unabhängig davon zum Tragen, ob eine neu gegründete Unternehmenseinheit vorliegt oder ob ein bereits bestehendes Unternehmen nur in neuer Rechtsform fortgeführt wird. Auch beim Wegfall einer persönlichen Steuerbefreiung besteht für Kapitalgesellschaften bei Beginn der unbeschränkten Steuerpflicht eine finanzielle Belastungssituation und ist die Einschleifregelung des § 24 Abs. 4 Z 3 KStG 1988 zur Mindestkörperschaftsteuer daher gleichermaßen auf beide Fälle anwendbar (VwGH 28.05.2009, 2008/15/0193 ).

Beispiel 2
In eine am 15.05.02 gegründete GmbH wird am 30.08.02 ein bereits 10 Jahre existierender Betrieb mit Stichtag 31.12.01 gemäß Art. III UmgrStG eingebracht. Die Mindestkörperschaftsteuer fällt ab dem ersten Kalendervierteljahr des Jahres 02 an und - da die neu gegründete GmbH in die unbeschränkte Steuerpflicht eintritt - beträgt die Mindestkörperschaftsteuer für die vier Kalendervierteljahre des Jahres 02 je 273 Euro.

Die ermäßigte Mindestkörperschaftsteuer von 1.092 Euro gilt sowohl bei GmbH als auch bei AG. Er gilt auch für in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft neu gegründete Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen. Bei Organschaften kommt der ermäßigte Mindestkörperschaftsteuersatz insoweit zur Anwendung, als das betroffene Mitglied des Organkreises für sich gesehen neu in die unbeschränkte Steuerpflicht eintritt.

In Rz 1524 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 84 bis 114" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 89 bis Rz 128" ersetzt.

In Rz 1527 wird das Zitat "StiftR 2001 Rz 114" durch das Zitat "StiftR 2009 Rz 127" ersetzt.

 

 

Bundesministerium für Finanzen, 6. April 2010