Berufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 14.04.2011, RV/3379-W/07

Vermietung einer fremdfinanzierten Eigentumswohnung, Prognose, Liebhaberei

Miterledigte GZ:
  • RV/625-W/07
  • RV/626-W/07

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Dr. Christian Lenneis und die weiteren Mitglieder ADir. RR Erich Radschek, KomzlR Edith Corrieri und Peter Grüner im Beisein der Schriftführerin FOI Ingrid Pavlik über die Berufungen des M und der B, beide vormals wohnhaft in der Schweiz, derzeit unbekannt verzogen, vom 8. Februar 2007 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg, vertreten durch Hofrat Mag. Franz Zaussinger, 1.1. vom 5. Jänner 2007 betreffend Ausspruch des Unterbleibens einer Feststellung von Einkünften für 2005 (§§ 92, 190 Abs 1 BAO), 1.2. Umsatzsteuer 2005 und 1.3. Umsatzsteuerfestsetzung für Jänner bis September 2006 (durch 2. außer Kraft getreten); 2. vom 2. Oktober 2007 betreffend Umsatzsteuer 2006, nach der am 15. März 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:

Die unter 1.1., 1.2. und 2. angeführten Berufungen werden als unbegründet abgewiesen. Die Bescheide bleiben unverändert.

Entscheidungsgründe

Strittig ist,

ob die gemeinschaftliche Vermietung einer fremdfinanziert angeschafften Eigentumswohnung und eines PKW- Abstellplatzes durch die Berufungswerber (Bw) wie erklärt eine unternehmerische Tätigkeit und ertragsteuerliche Einkunftsquelle darstellt oder

ob sie, wie vom Finanzamt vertreten, als Liebhabereibetätigung gemäß § 1 Abs 2 Liebhabereiverordnung 1993 idgF (L-VO II) umsatz- und ertragsteuerlich außer Betracht bleibt.

In dem Bericht vom 5. Jänner 2007 über die wegen Liebhabereiverdachtes veranstaltete Außenprüfung (AB-Nr. 127017/06) betreffend 2005 (und USO für 1-9/2006) ist zu lesen:

A. Sachliche Würdigung

Allgemein

Mit Kaufvertrag vom 27.7.2005 hätten die Bw, beide wohnhaft in der Schweiz, je 74/11860 Liegenschaftsanteile verbunden mit Wohnungseigentum an der Liegenschaft Wien-, Wohnung sowie Pkw-Stellplatz von der F-GmbH. (kurz "F" genannt) um einen Gesamtkaufpreis von € 188.704,00 zzgl. 20% USt (37.740,80) erworben. Sie seien je zur Hälfte an den genannten Liegenschaftsanteilen beteiligt und zum Zwecke der Feststellung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bei diesem Finanzamt als Miteigentumsgemeinschaft (MEG) steuerlich erfasst. Gleichzeitig solle die MEG Unternehmerfunktion ausüben und beanspruche sie die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung als eigenes Rechtssubjekt.

Dem Kauf zugrunde liege ein von der F angebotenes zur Gänze (120% des Nettokaufpreises) fremdfinanziertes "Vorsorgewohnungsmodell". Das Modell sehe eine Finanzierung des Wohnungskaufs mittels endfälliger, während der Laufzeit nicht rückzahlbarer Kredite und den Aufbau von 2 Tilgungsträgern zur Finanzierung der Kreditrückzahlung am Ende der Kreditlaufzeit vor. Der Kapitalaufbau des 1. Tilgungsträgers erfolge mittels Einmalerlag aus dem Vorsteuerguthaben und einer Eigenleistung zu Vertragsbeginn. Der 2. Tilgungsträger solle durch einen monatlich zu leistenden Fixbetrag aus den Mietüberschüssen gespeist werden. Beide Tilgungsträger sollten am Ende der Kreditlaufzeit die Kreditsumme von brutto € 256.900,00 abdecken.

Neben den Gesamtkaufpreis von netto € 188.704,00 zzgl. 20% USt hätten die beiden Käufer folgende Kauf- bzw. Finanzierungsnebenkosten zu tragen:

Text

Kaufpreis netto

188.704,00

20% USt

37.740,80

Kaufpreis brutto

226.444,80

Kaufnebenkosten:

Notar Anm.: 6.026,40 inkl 984,40 USt

4.528,90

Grunderwerbsteuer

7.925,57

Eintragungsgebühr

2.264,45

14.718,91

Finanzierungsnebenkosten:

Bearbeitungsgebühr

6.029,09

Pfandbestellungsurkunde

2.893,96

Devisenspesen, Kontoeröffnung

6.752,58

15.675,64

Gesamtfinanzierungsbedarf

256.839,35

Im Zuge des Wohnungskaufs habe die MEG Vorsteuern in Höhe von € 37.740,80 geltend gemacht. Für den Zeitraum 2005 sei (daher) eine Außenprüfung durchgeführt worden.

Bei Verdacht auf Liebhaberei im Fall einer Verlust bringenden Vermietung (von Wohnobjekten mit qualifizierten Nutzungsrechten, § 1 Abs 2 Z 3 L-VO II) sei die Einkunftsquelleneigenschaft und objektive Ertragfähigkeit des Objekts anhand einer vom Steuerpflichtigen zu erstellenden Prognoserechnung zu beurteilen. Eine Einkunftsquelle nach § 1 Abs. 2 LV-O II liege demnach vor, wenn die Art der Bewirtschaftung des Mietobjektes in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lasse. Die Dauer des absehbaren Zeitraumes betrage gemäß § 2 Abs 4 L-VO II 20 Jahre ab Beginn der Vermietung (Anm. UFS: Das Wohnhaus war vor dem gegenständlichen Erwerb errichtet worden und die Wohnung bereits vermietet).

Der (damalige) steuerliche Vertreter der Bw habe folgende Unterlagen beigebracht:

- Kaufvertrag samt Rechnung, - Prognoserechnung - Kreditzusage, - Betriebskostenaufstellung, - Mietvertrag, - Rechnung Notar - Modellrechnung der F.

Prognoserechnung Ursprünglich von (einer anderen Kanzlei) vertreten, habe die seit Juni 2006 bevollmächtigte steuerliche Vertretung über Aufforderung eine Prognoserechnung vorgelegt. Diese (neue) Prognoserechnung sehe eine jährliche Indexsteigerung der Wohnungs- und Kfz-Stellplatzmieten mit 2,5% vor und valorisiere die Betriebskosten und den sonstige Aufwand ebenfalls mit 2,5%. Aus den Anschaffungskosten sei ein Anteil für Grund und Boden in Höhe von 20% ausgeschieden worden. Außerdem sei eine Sondertilgung in Höhe von € 50.000,00 am Ende des 10. Jahres in der Prognoserechnung "vorgesehen". Ein laufender Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten solle erstmals im Jahr 11 (2016) und ein Gesamtüberschuss erstmals im Jahr 16 (2021) erwirtschaftet werden. Für den Vorschauzeitraum von 20 Jahren erwarte die Prognoserechnung einen positiven Gesamtüberschuss von €12.080,55.

Mietzinse Zur Dokumentation der in der Prognoserechnung angesetzten Mietzinsbeträge sei ein Mietvertrag für die Top vorgelegt worden. Der im Jahr 2002 (richtig: im August 2003) von der Rechtsvorgängerin, abgeschlossene Mietvertrag habe einen Pauschalmietzins von netto € 509,09 zuzüglich 10% USt, in der Zwischenzeit durch Indexsteigerungen angepasst auf € 520,63 im Jahr 2005, vorgesehen. Betriebskosten und Rücklage seien im Pauschalmietzins enthalten. Bei einer Nutzfläche von 67,65 m2 entspreche dies einem Mietzins von € 7,68 pro m2. Dieser sei auf Basis des VPI 2000 wertgesichert und jährlich in Höhe der Veränderung des VPI anzupassen. Das Mietverhältnis sei auf 3 Jahre befristet, jenes für den Kfz-Abstellplatz (Mietvertrag vom 25.06.2001, geändert am 17.05.2002) auf unbestimmte Zeit abgeschlossen worden. (Anmerkung UFS: Der gleichfalls an die Veränderungen des VPI 2000 gebundene Mietzins für die Überlassung. des Stellplatzes hatte bei Vertragsabschluss 2001 ATS 960,00 = € 69,77 monatlich betragen).

Mietenpool Zum Ausgleich von Leerstehungen habe die MEG (Anm. UFS: wie alle anderen Investoren auch) einen monatlichen Pauschalbetrag in Höhe von wertgesicherten € 0,45 pro m2 (hier = € 30,44) an einen eigens geschaffenen Mietenpool zu entrichten. Im Fall von Leerstehungen sollten ausfallende Mieten durch diesen Pool ersetzt werden.

Betriebskosten und Rücklage Entsprechend der Vorschreibung der Gebäudeverwaltung seien im Jahr 2005 Betriebskosten in Höhe von monatlich netto € 155,81 und Aufwendungen für eine Reparaturrücklage in Höhe von monatlich netto € 54,20, jeweils wertgesichert auf Basis des VPI, zu entrichten gewesen. In den Betriebskosten nicht enthaltene Aufwendungen für Energie und Beheizung (und nur diese) seien vom Mieter direkt an den Energieversorger zu entrichten.

Finanzierungskosten Zur Deckung der Investitionskosten inklusive Nebengebühren und Finanzierungsnebenkosten in Höhe von insgesamt € 256.839,35 (siehe o. a. Aufstellung) werde eine Kreditzusage der -Sparkasse über einen einmal ausnutzbaren, endfälligen Fremdwährungskredit (in Schweizer Franken) im Gegenwert von € 256.900,00 vorgelegt. Die Erwerber (Bw) hätten sich durch Unterfertigung der Annahmeerklärung mit dem Angebot einverstanden erklärt und den Kredit angenommen. Während der 25-jährigen Laufzeit des endfälligen Kredites würden Zinsen auf Basis des Dreimonats- LIBOR mit einem Aufschlag von 1,6% berechnet. Zum Zeitpunkt der Erstellung der Kreditzusage habe der Zinssatz für die erste Zinsenperiode 2,348% (LIBOR 0,748% + 1,6% Aufschlag) betragen. Eine vorzeitige Rückzahlung in Form der in der Prognoserechnung vorgesehenen Sondertilgung nach 10 Jahren sei im Kreditvertrag nicht vorgesehen. In der Prognoserechnung seien für die Jahre 1 bis 10 Zinsaufwendungen in Höhe von jährlich € 5.055,94 in Ansatz gebracht und für die Jahre 11 bis 20 der Zinsaufwand infolge der behaupteten Sondertilgung am Ende des 10. Jahres auf € 3.805,94 reduziert worden. Für das Jahr 2005 werde in der Steuererklärung ein Zinsaufwand in Höhe von € 2.666,11 gegenüber 2.106,64 in der Prognoserechnung berücksichtigt. Dieser Zinsaufwand weise auf ein volles Ausschöpfen des Kreditrahmens hin. Sonstige Finanzierungskosten wie Darlehensgebühr, Pfandbestellungsurkunde fänden sich in der Prognose nicht. Der prognostizierte Zinsaufwand sei wie folgt berechnet worden:

Kaufpreis + Nebenkosten, netto: "Kreditsumme"

202.237,68

Davon 2,5% Zinsen für die Jahre 1 bis 10

5.055,94

"Kreditsumme" nach Sondertilgung von 50.000,00 € 50.000,00

152.237,68

Davon 2,5% Zinsen für die Jahre 11 bis 20

3.805,94

Zur Deckung der Kreditsumme am Ende der Kreditlaufzeit verpflichteten sich die Kreditnehmer zwei Tilgungsträger in Form von Lebensversicherungen (LV) aufzubauen. Die 1. LV werde aus einem Einmalerlag zu Vertragsbeginn bestehend aus dem Vorsteuerguthaben und einer "Eigenleistung" (Anm. UFS: tatsächlich ein Eigenmittel- Ersatzdarlehen des Modellvertreibers) in Höhe von € 20.759,20 gespeist, für die 2. LV sei eine laufende monatliche Prämie in Höhe von € 137,00 zu entrichten. Bei einer angenommenen durchschnittlichen Verzinsung in Höhe von 4,75% entsprechend der Modellbeschreibung sollten die beiden Tilgungsträger am Ende der Kreditlaufzeit den offenen Kreditbetrag von € 256.900,00 abdecken (Berechnung, Beilage 2). Erreichten die beiden Tilgungsträger am Ende der Kreditlaufzeit die Kreditsumme nicht, so sei der offene Kreditbetrag in 60 Monatsraten zu begleichen. Beide Tilgungsträger dienten gleichzeitig auch als Sicherstellung für den Fremdwährungskredit. Außerdem habe sich die Kreditgeberin ein Pfandrecht an den erworbenen Liegenschaftsanteilen gesichert.

Modellbeschreibung Bei den im Internet vorgestellten und angebotenen Vorsorgewohnungen werde die Frage der Finanzierung des Wohnungskaufs wie folgt behandelt:

Beim Kauf ohne Eigenkapital werde eine 100%ige Finanzierung einer österreichischen Bank zur Verfügung gestellt und die Rückerstattung der Umsatzsteuer unter gewissen Voraussetzungen, wie

- endfällige Tilgung, d.h. der Kredit muss erst am Ende der Laufzeit zurückgezahlt werden;

- Vermietung der Wohnung, d.h. der Wohnungsinhaber gilt als Unternehmer und erhält über Antrag die Umsatzsteuer von 20% zurück,

als interessanter Steuervorteil angeboten.

Diese Umsatzsteuer werde als Einmalerlag (als Lebensversicherung mit einmaliger Prämie) angelegt und solle die weit später geplante Kreditrückzahlung abdecken. Wohnungsleerstehungen würden durch einen eigens eingerichteten Mietenpool ausgeglichen, es komme zu keinem Einnahmenausfall.

Beim Kauf mit Eigenkapital solle das eingesetzte Eigenkapital den aufgenommenen Kreditbetrag verringern.

Als Besonderheit gelte die Möglichkeit, die Wohnung am Ende der Laufzeit oder schon vorher (ab einer Laufzeit von 10 Jahren) zu verkaufen. Bei einem Verkauf werde mit einem Kapitalüberschuss, je nach Ausstiegsszenario, von einem bestimmten Betrag gesprochen. Ein weiterer Punkt sei die Laufzeit. Normalerweise werde eine Laufzeit von 25 Jahren angenommen. Ein Ausstiegsei jedoch schon vorher möglich; Ausstiegsszenarien würden in verschiedenen Varianten dargelegt. Bei diesem Modell werde vom Erwerb einer Liegenschaft und von der Schaffung von kurz- und langfristigem Vermögen gesprochen. Von einer Sondertilgung sei hier nicht die Rede.

Rechtliche Würdigung

Nach Darstellung der Rechtslage (§ 2 Abs 2 und Abs 3 EStG 1988; § 188 BAO; § 2 UStG) führte der Prüfer im Bericht aus:

Nach § 2 UStG 1994 sei Unternehmer, wer-eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübe. Das Unternehmen umfasse die gesamte gewerbliche Tätigkeit (hier: die entgeltliche Überlassung von Wirtschaftsgütern) des Unternehmers. Unternehmer sei hier, wenn nicht Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 L-VO II vorliege, die aus den beiden Miteigentümern gebildete MEG.

In der zu § 2 Abs 3 EStG und zu § 2 UStG erlassenen Liebhabereiverordnung BGBI 1993/33 (L-VO II) werde geregelt was als Einkünfte bzw. als unternehmerische Tätigkeit anzusehen und in welchen Fällen von Betätigungen mit Liebhabereicharakter auszugehen ist. Nach § 1 Abs 2 sei Liebhaberei anzunehmen, wenn Verluste entstünden, die aus einer Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten stammten. Die Annahme von Liebhaberei könne gemäß § 2 Abs 4 L-VO widerlegt werden, wenn je nach Art der Bewirtschaftung oder Betätigung in einem absehbaren Zeitraum ein Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erzielt werde. Als absehbarer Zeitraum werde ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens jedoch von 23 Jahre ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen definiert. Ergebe sich in diesem Zeitraum kein Gesamtüberschuss, so sei Liebhaberei ab Beginn der Betätigung anzunehmen. Verluste, die aus dieser Betätigung entstünden, seien gemäß § 188 BAO nicht festzustellen und blieben steuerlich unbeachtlich. Außerdem gelte diese Tätigkeit nicht als unternehmerisch im Sinne des § 2 UStG. Das Erreichen eines Gesamtüberschusses sei anhand einer Prognoserechnung zu dokumentieren. Beurteilungseinheit sei jeweils das einzelne Vermietungsobjekt.

Die vom steuerlichen Vertreter vorgelegte Prognoserechnung sei, so der Prüferbericht weiter, mangels Plausibilität in mehreren Punkten zu verändern (berichtigte Prognoserechnung als Beilage 2 zum Prüferbericht):

Mietzinse

tatsächliche Bei den Mietzinsen habe sich die Prognoserechnung an den tatsächlichen Verhältnissen zu Beginn der Vermietungstätigkeit zu orientieren. Mietzinsbeschränkungen bestünden nicht. Ausgangsbasis seien die im Jahr 2005 tatsächlich erzielten Mietzinse hinsichtlich der Wohnung und des Kfz- Stellplatzes. Ab dem Zeitpunkt des Erwerbs der Einkunftsquelle im Juli 2005 bis Dezember 2005 seien für die Top Mieteinnahmen in Höhe von netto € 2.603,15 vereinnahmt worden, was einem monatlichen Nettomietzins von € 520,63 entspreche. Betriebskosten und Aufwendungen für eine Reparatur-Rücklage seien darin bereits enthalten. Diesen Betrag habe der steuerliche Vertreter in seiner Prognoserechnung für das Jahr 2005 angesetzt. In den Folgejahren habe sich die Prognoserechnung allerdings an einem fiktiven Mietzins (€ 8,50 pro m2 für 2006) orientiert, was einer Mieterhöhung von rd. 9% entspreche.

In Anbetracht der Tatsache, dass der Mietvertrag erst vor relativ kurzer Zeit abgeschlossen wurde (Mietvertrag August 2003), müsse davon ausgegangen werden, dass das marktübliche Mietentgelt voll ausgeschöpft wurde. Für die Prognoserechnung sei daher der tatsächlich erzielte Mietzins des Jahres 2005 als Ausgangswert für die Mieteinnahmen der nachfolgenden Jahre heranzuziehen.

Index-Anpassung Der 2003 abgeschlossene Mietvertrag sehe eine Wertsicherung des Mietzinses auf Basis des VPI 2000 vor. Somit sei der Mietzins in Höhe des Wertanstiegs des VPI jährlich anzupassen. Nach dem vorgelegten Mietvertrag erfolge die Anpassung auf Basis des VPI 2000. Nach Aufstellung des Statistischen Zentralamtes (http;//www.statistik.at/fachbereich 02/vpi-tab2.shtml) habe die durchschnittliche Inflation der Jahre 1993 - 2005 2% betragen (Jänner 2006: 1,2%); somit könne auch zukünftig auf eine jährliche Indexsteigerung von 2% geschlossen werden (Aufstellung über die Berechnung der durchschnittlichen Indexsteigerung):

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Die in der Prognoserechnung des steuerlichen Vertreters angesetzte Indexsteigerung in Höhe von 2,5% basiere auf der Indexentwicklung des VPI 1986 der letzen 20 Jahre. Zum Nachweis seien Unterlagen des Statistischen Zentralamtes beigebracht worden. Als weiterer Beweis für eine höhere Indexsteigerung seien - so der Vertreter der Bw - die in den letzten Monaten vorgenommenen Zinserhöhungen der Europäischen Zentralbank, die auch Einfluss auf die Inflationsrate hätten, zu sehen.

Aufgrund der unterschiedlichen wirtschaftlichen Voraussetzungen der Jahre vor 1993 - hohes Zinsniveau, hohe Inflationsraten, wirtschaftliche Stabilitätspolitik mit dem Beitritt Österreichs zum EWR 1994 und zur EU 1995 - seien aber die Jahre vor 1993 nicht in der Berechnung der durchschnittlichen Inflationsrate zu berücksichtigen. Außerdem hätte ein Einbeziehen der Jahre vor- 1993 auch eine wesentlich höhere Durchschnittsverzinsung zur Folge und würde somit auch den Ansatz höherer Finanzierungskosten bedeuten (s. "Finanzierungskosten").

Aufwendungen Mietenpool Die von den Vermietern (Bw) monatlich zu entrichtenden Aufwendungen für einen Mietenpool in Höhe von € 30,44 seien in der vorgelegten Prognoserechnung unberücksichtigt geblieben. Gleichzeitig werde bei den Mieteinnahmen von einer durchgehenden Vermietung ohne Leerstehungen ausgegangen. Bei Vermietung über einen längeren Zeitraum - bei Vermietung von Eigentumswohnungen nehme die L-VO 20 Jahre an - sei ein entsprechender Abschlag für Leerstehungen zu berücksichtigen. Die zu entrichtenden Aufwendungen (Poolbeiträge) stellten letztlich auch eine Absicherung gegenüber diesem Risiko dar. Die Aufwendungen für den Mietenpool seien daher als Korrekturpost der Mieteinnahmen in die Prognoserechnung einzubeziehen. Aus Vereinfachungsgründen würden sie in der BP- Prognose als Werbungskosten geführt. Sie seien ebenfalls mit 2% wertgesichert.

Betriebskosten und sonstiger Aufwand Die vorgelegte Prognoserechnung sei in den Positionen Betriebskosten und sonstiger Aufwand nur hinsichtlich der Indexanpassung zu verändern. Abweichend von den Prognosewerten (dort: Indexanpassung mit jeweils 2,5%) habe die BP jene Aufwandspositionen nur mit 2% aufgewertet. Zur Begründung werde auf die Position Mietzinse verwiesen.

Zukünftige Instandhaltungs-/Instandsetzungskosten Die Vermieter hätten einen monatlichen Fixbetrag in Höhe von € 54,20 als Rücklage für zukünftige Instandhaltungs- und Instandsetzungsaufwendungen zu entrichten. Dieser Betrag (Ansatz) finde sich in der vorgelegten Prognoserechnung nicht. Nach ständiger Rechtssprechung des VwGH hätten künftige Instandhaltungs- und Reparaturkosten in einer realitätsnahen Ertragsprognoserechnung ihren unverzichtbaren Platz (E v. 27.5.2003, Zl. 99/14/0331). Dazu komme, dass das gegenständliche Wohnhaus bereits 15 Jahre vor dem Top- Erwerb durch die Bw errichtet worden sei. Bei Erstellung einer realitätsnahen Prognoserechnung sei daher für den Vorschauzeitraum von 20 Jahren mit Instandhaltungs- und Instandsetzungsaufwendungen zu rechnen. Zur Finanzierung der zu erwartenden Aufwendungen habe man eine Rücklage geschaffen, die mit einem monatlichen Fixbetrag gedeckt werden solle. Bei den an die Rücklage entrichteten "Aufwendungen" (= Beiträgen) handle es sich wirtschaftlich betrachtet um Vorauszahlungen für künftige, im Prognosezeitraum zu erwartende Sanierungsmaßnahmen. In der Prognoserechnung lt. BP seien daher geschätzte Instandhaltungs- bzw. Instandsetzungskosten in Höhe der an die Reparaturrücklage zu entrichtenden "Aufwendungen" als Werbungskosten in Ansatz zu bringen.

Finanzierungskosten

Grundsätzliches Das Projekt werde so beworben, dass es sich selbst im Falle einer Finanzierung ohne Eigenmittel nahezu selbst finanziert. Dies solle dadurch erreicht werden, dass über den Bruttofinanzierungsbedarf (inklusive Umsatzsteuer) ein endfälliger Kredit mit einer Laufzeit von,25 Jahren aufgenommen wird. Zur Tilgung am Ende der Laufzeit dienten zwei Tilgungsträger: Der erste werde durch Einzahlung der Vorsteuer aus dem Ankauf gespeist und dort in Form einer Lebensversicherung (Wertpapiersparplan der Bank/Versicherung) veranlagt. Das am Ende der Laufzeit (25 Jahre) zu erwartende Kapital decke schon einen großen Teil des Kreditbetrages ab. Das Kapital für den nicht schon vom ersten Tilgungsträger abgedeckten offenen Restbetrag werde durch eine zweite Lebensversicherung, gespeist durch monatliche Zahlungen, aufgebaut. Sämtliche laufend anfallende Kosten - auch die Kreditzinsen sowie die Zahlungen für den zweiten Tilgungsträger - sollten durch die Mieteinnahmen abgedeckt werden können. Mögliche bzw. wahrscheinliche Unterdeckungen könnten monatliche Zuzahlungen erforderlich machen. Von einer Sondertilgung werde nicht gesprochen. Angeboten werde auch die Möglichkeit, Eigenkapital einzusetzen, wie im vorliegenden Fall geschehen (Irrtum des Prüfers, siehe oben zum Eigenmittel- Ersatzdarlehen). In den Projektunterlagen im Internet sei diese Variante so beworben worden, dass die Eigenmittel den Fremdfinanzierungsbedarf kürzten und damit auf Grund der geringeren Zinsenbelastung bereits mit einem monatlichen Überschuss (Cashflow -- nicht steuerlich!) gerechnet werden könne. Abweichend von dieser angebotenen Variante sei tatsächlich aber so vorgegangen worden, dass auch die Eigenmittel als Einmalerlag auf den Tilgungsträger gelegt wurden.

Im Detail würden daher die Finanzierungskosten bzw. die daraus resultierenden Aufwendungen, wie sie in die Prognoserechnung einflössen, von der Betriebsprüfung wie folgt ermittelt:

Zinsen von Bruttoanschaffungskosten Wie aus den aktenkundigen Unterlagen ersichtlich, sei die Finanzierung des Ankaufs der Liegenschaftsanteile auf Basis der Bruttoanschaffungskosten (inkl. USt sowie sämtlicher Nebenkosten) erfolgt. Die in der Rechnung über den Kauf ausgewiesene Umsatzsteuer solle nicht die Kreditbelastung verringern, sondern bei Gutschrift auf dem Steuerkonto zum Aufbau eines Tilgungsträgers verwendet werden. Prognostisch sei daher von einer Zinsenbelastung auf das gesamte aufgenommene Kreditvolumen auszugehen. Der gesamte aufgenommene Kredit als Basis für die prognostische Zinsenermittlung betrage € 256.900,00.

LIBOR- Zinssatz

Von den Objekterwerbern seien endfällige Kredite abgeschlossen worden, deren Verzinsung sich an dem CHF- LIBOR Zinssatz orientiere. Laut Kreditvertrag sei auf Basis des Dreimonats- LIBOR ein Aufschlag (Marge) von 1,6% vorzunehmen. Da die Prognoserechnung für einen Zeitraum von 20 Jahren zu erstellen sei, müsse auch die Entwicklung des Basiszinssatzes über einen längeren Zeitraum berücksichtigt werden. Analog der Vorgangsweise bei der Indexanpassung der Mietzinse bei vergleichbaren wirtschaftlichen Gegebenheiten werde die Entwicklung des CHF- LIBOR über einen Zeitraum von 10 Jahren herangezogen. Aufgrund der Zinsentwicklung der letzen 10 Jahre ergebe sich ein durchschnittlicher LIBOR- Zinssatz von 1,55%. Der für die Berechnung heranzuziehende Zinssatz inklusive Marge betrage somit 3,15%.

Im Folgenden stellt der Prüfer die Zinsenentwicklung der letzten 10 Jahre dar:

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und merkt an: Bei Ansatz eines längeren Zeitraumes, wie von der steuerlichen Vertretung für die Indexanpassung bei den Mieteinnahmen gefordert, müssten auch die Kreditzinsen über einen längeren Zeitraum beobachtet werden. Dies würde einen wesentlichen höheren Ansatz in der Prognoserechnung ergeben als bisher (oben, Tabelle Zinssätze für 1989 bis 1994).

Die von der BP- prognostizierten Zinsaufwendungen seien wie folgt zu berechnen.

Kreditbetrag

€ 256.900,00

x durchschnittlichem LIBOR + Marge

3,15%

jährlicher Zinsaufwand lt. Bp

€ 8.092,00

Sondertilgung Eine (teilweise) Tilgung des Kredites vor Ende der Kreditlaufzeit könne nur dann in der Prognoserechnung Berücksichtigung finden, wenn diese Tilgung von vornherein beabsichtigt war. Eine von Anbeginn gefasste ernsthafte Absicht zur Tilgung von Fremdkapital sei anzunehmen, wenn Höhe und Abflusszeitpunkt des für die Tilgung vorgesehenen Geldes von vornherein konkretisierbar und an Hand geeigneter Unterlagen nachweisbar seien. Die geplante Tilgung sei der Abgabenbehörde gegenüber zeitgerecht offen zu legen bzw. in eine allfällige Prognoserechnung aufzunehmen. Ein allgemein gehaltenes Vorhaben, künftige, noch nicht konkretisierbare Geldbeträge vorzugsweise zur Fremdkapitaltilgung verwenden zu wollen, reiche hierzu nicht aus. Eine nicht planmäßige Tilgung sei jedenfalls dann anzunehmen, wenn sich die Tilgung nicht aus dem Kreditvertrag und dem zum Zeitpunkt der Kapitalaufnahme erstellten Tilgungsplan der das Fremdkapital gewährenden Bank entnehmen lasse. Es müsse eindeutig erwiesen sein, dass die ernsthafte Absicht für eine solche "Tilgungsplanung" besteht (vgl. z.B. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei, 210f; und UFS Graz vom 26. Mai 2006, RV/0157-G/06). Nach Ansicht der Finanzverwaltung sei es für die Annahme der Verfolgung einer ernsthaften Absicht im o. a. Sinne überdies erforderlich, dass die außerordentliche Tilgung in einem zeitlichen Rahmen von längstens zehn Jahren geplant ist (17.3. Liebhabereirichtlinien 1997). Im gegenständlichen Fall sei entscheidend, ob die wie behauptet im Jahr 2015 beabsichtigte vorzeitige Kreditrückzahlung Teil eines von vornherein bestehenden Planes ist bzw. war. Das Vorliegen eines derartigen Planes müsse für Zwecke der prognostischen Berücksichtigung in nach außen eindeutig in Erscheinung tretenden Umständen seinen Niederschlag finden oder aus sonstigen Indizien zu erschließen sein (Verweis auf die rechtlichen Ausführungen). Auf Grund folgender Umstände sei davon auszugehen, dass eine vorzeitige (teilweise) Kredittilgung von vornherein nichternsthaft geplant (gewesen) sei:

- In den Angeboten und Berechnungsmodellen auf der Homepage der SchweizerModellbewerberin werde nicht erwähnt, dass eine Sondertilgung nötig sein kann bzw. sein wird.

- Vielmehr würden dort sogar Modelle ohne Eigenkapital beworben. Für diesen Fall werde nur erwähnt, dass mit monatlichen Zuzahlungen zu rechnen ist, da die Mieteinnahmen die Ausgaben (vor allem die hohen Zinsen) nicht zur Gänze abdeckten. In diesem Fall sei nicht einmal ein positiver Cashflow gegeben.

- Im Kreditvertrag werde eine geplante Sondertilgung nicht erwähnt. Die (theoretische) Möglichkeit, den Kredit vor Ende der Laufzeit teilweise oder zur Gänze zu tilgen, genüge nicht.

- Im Gegenteil seien im Kreditvertrag die Tilgungsträger genau festgehalten, und zwar unter dem Punkt "Sicherstellung" sowie "Sonstiges": Sicherstellung: "Herr M verpfändet uns die Rechte und Ansprüche aus der Erlebensversicherung Polizze Nr. neu bei der *Versicherung, Einmalerlag EUR 58.500,00 ...." Weiters: "Herr M verpfändet uns die Rechte und Ansprüche aus der Erlebensversicherung Polizze Nr. neu bei der *Versicherung, monatliche Ansparung EUR 137,00 ...." Sonstiges: "Sie verpflichten sich die Eigenmittel in Höhe von 11% des Nettokaufpreises spätestens bis zum 31.7.2005 sowie die Rückerstattung der Umsatzsteuer in Höhe von 20% des Nettokaufpreises auf ein .... Konto zu überweisen. Dieser Betrag wird in weiterer Folge als Einmalprämie in ein Veranlagungsprodukt .... einbezahlt." Da der prognostizierte Auszahlungsbetrag nach 25 Jahren dieser Tilgungsträger nach derzeitiger Einschätzung (laut Modellrechnung werde eine "Verzinsung" von 4,75%o erwartet) den offenen Kreditbetrag abdeckt, entspreche dies dem, wie das Produkt beworben werde - nämlich, dass es sich im Wesentlichen selbst finanziert.

- Die komplette Ausfinanzierung des Kredites durch die Tilgungsträger scheine nicht sinnvoll, wenn eine Sondertilgung (tatsächlich) geplant war.

- Auf den Internetseiten finde sich auch ein Link zu einer Checkliste Selbstauskunft: Hier werde zwar nach Einkommen, Belastungen etc. gefragt, aber mit keinem Wort nach einer geplanten Finanzierung einer geplanten Sondertilgung.

- Aus der vorliegenden Modellrechnung gehe nicht hervor, zu welchem Zeitpunkt diese erstellt wurde. Jedenfalls ergebe diese Modellrechnung unter Annahme eines Eigenmitteleinsatzes von 15% und einer Sondertilgung nach 10 Jahren eine zu erwartende Überdeckung zum Ende der Kreditlaufzeit in Höhe von € 3.877,82. Tatsächlich seien 11% Eigenmittel - = € 20.759,20 - eingesetzt worden. Unter Ansatz auch des 2. Tilgungsträgers würde dies bei Berücksichtigung einer Sondertilgung eine Überdeckung von rd. € 55.000,00 zu Ende der Kreditlaufzeit ergeben.

- Es erscheine nicht glaubhaft, dass Vereinbarungen zur gänzlichen Ausfinanzierung des aufgenommenen Kredites am Laufzeitende getroffen werden, wenn von vornherein vorgesehen war, dass auf Grund einer geplanten, vorzeitigen teilweisen Kredittilgung eine geringere Kreditrestschuld zu tilgen sein wird.

Es erscheine daher eindeutig, dass eine Sondertilgung nicht von vornherein geplant war, sondern erst durch die Ermittlungen der Finanzbehörde im Hinblick auf Liebhabereiverdacht derartige Überlegungen angestellt wurden.

Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass durch die von der Betriebsprüfung geänderten Ansätze - insbesondere Bruttoanschaffungskosten als Basis der Zinsenberechnung sowie langfristig durchschnittlich höhere Zinsenbelastung - auch die Berücksichtigung einer Sondertilgung in der angegebenen Größenordnung bei weitem zu keinem positiven Gesamtüberschuss innerhalb von 20 Jahren führen würde (Beilage 3 zum Prüferbericht).

sonstige Finanzierungskosten Die in Zusammenhang mit der Errichtung der Kreditverträge stehenden Finanzierungskosten wie Darlehensgebühr, Pfandbestellungsurkunde etc. in Höhe von € 15.675,64 seien bisher unberücksichtigt geblieben und auf die Kreditlaufzeit von 25 Jahren zu verteilen. Die Prognoserechnung sei dahingehend adaptiert worden.

Zusammenfassung Unter Berücksichtigung der o. a. Änderungen ergebe sich aus der Vermietung der Eigentumswohnung sowie aus der Vermietung des Kfz-Stehplatzes für den Prognosezeitraum 2005 bis 2025 ein kumulierter Gesamtverlust von -€ 124.018,00.

Eine Einkunftsquelle liege bei Betätigungen mit Liebhabereivermutung § 1 Abs 2 L-VO nur vor, wenn in einem absehbaren Zeitraum ein Gesamtüberschuss erwirtschaftet werde. Die VO definiere den absehbaren Zeitraum mit einer Zeitspanne von 20 Jahren ab Vermietungsbeginn. Nach der BP- Prognoserechnung erscheine dies unmöglich.

Es sei somit von Beginn an Liebhaberei anzunehmen. Die erklärten Verluste seien mangels Einkunftsquellencharakters der Betätigung nicht ausgleichsfähig. Mangels Vorliegens einer Einkunftsquelle sei auch kein Feststellungsverfahren im Sinne des § 188 BAO durchzuführen.

Umsatzsteuerrechtlich handle es sich um keine unternehmerische Betätigung. Vorsteuerbeträge, die mit dieser Betätigung in Verbindung stünden seien nicht abzugsfähig. Hinsichtlich der in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge werde eine Steuerschuld gem. § 11 Abs 14 UStG bewirkt.

Steuerliche Würdigung

1. Umsatzsteuer

Mangels Unternehmereigenschaft im Sinne des § 2 UStG 1994 lägen einerseits keine steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 UStG vor, andererseits stehe ein Vorsteuerabzug nicht zu. Die den Mietern in Rechnung gestellte Umsatzsteuer werde gem. § 11 Abs 14 UStG vorgeschrieben.

Text

2005

2006

EUR

EUR

Gesamtbetrag Entgelte

0,00

0,00

Vorsteuerbeträge

0,00

0,00

USt- Schuld gem. § 11 (14) UStG

340,31

624,24

2. Feststellungsverfahren

Mangels Vorliegens einer Einkunftsquelle seien Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nicht festzustellen. Ein Feststellungsverfahren im Sinne des § 188 BAO habe daher zu unterbleiben.

Verfahren in 1. Instanz

Das Finanzamt erließ den Prüferempfehlungen entsprechende Bescheide über Umsatzsteuer für das Jahr 2005, über die Festsetzung von Umsatzsteuer für den Zeitraum Jänner bis September 2006 sowie einen Bescheid, mit welchem gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO ausgesprochen wurde, dass eine Feststellung von Einkünften für 2005 unterbleibt.

Die Bw erhoben gegen diese Bescheide fristgerecht Berufung, beantragten eine antragsgemäße Veranlagung zur Umsatzsteuer 2005 und die ersatzlose Aufhebung des "Nichtveranlagungsbescheides" (richtig: des Bescheides über das Unterbleiben einer Feststellung von Einkünften) sowie des Bescheides über die Festsetzung von Umsatzsteuer für Jänner - September 2006. Begründend führten sie aus:

"1. Wie dem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung gemäß § 150 BAO zu entnehmen ist, hat unsere Mandantschaft mit Vorsteuerabzug einen Liegenschaftsanteil (Wohnungseigentum) erworben und vermietet diese Wohnung. Aufgrund der vorliegenden Prognoserechnung ist die Vermietung im Rahmen der von der Liebhabereiverordnung gebotenen Fristen als Totalüberschuss zu stufen und wurde die Prognoserechnung - mit Ausnahme der Sondertilgung und der Wertanpassung - von der Finanzverwaltung als richtig angesehen. Wir dürfen am Rande darauf hinweisen, dass in dieser Prognoserechnung auch Rücklagenbildungen für die Reserve der Wohnungseigentümergemeinschaft als Ausgabe enthalten sind (diese Praxis wurde bisher von der Finanzverwaltung nicht als Werbungskostenabzug zugelassen) und sind wir daher auch zukünftig der Auffassung, dass bei anderen Vermietungsobjekten die Rücklagenbildung für die Wohnungseigentumsgemeinschaft als Ausgabe anzusetzen ist. Wir begrüßen daher die Änderung der Praxis der Verwaltung, nunmehr die von der Hausverwaltung vorgeschriebenen Reserven der Wohnungseigentumsgemeinschaft bei den einzelnen Eigentümern als steuerlicher Abzugsposten anzuerkennen.

2. Die Finanzverwaltung hat die von unserer Mandantschaft vorgesehene und in der Prognoserechnung berücksichtigte Sondertilgung nicht berücksichtigt, obgleich diese Sondertilgung von unserer Mandantschaft aufgrund ihres Einkommens- und Vermögenssituation problemlos geleistet werden kann und in der Modellrechnung so Berücksichtigung findet.

Wir erlauben in diesem Zusammenhang auf Abschnitt 17 der Richtlinien zur Liebhabereibeurteilung hinzuweisen, wo unter 17.3. dargelegt wird, dass bei einer seit Beginn der Tätigkeit geplanten Darlehensrückzahlung diese zu berücksichtigen ist und keine Änderung der Wirtschaftsführung bei Durchführung der außerordentlichen Tilgung darstellt. Es wird weiters in diesen Richtlinien verlangt, dass die ernsthafte Absicht für eine solche Tilgungsplanung besteht. Eine ernsthafte Absicht ist dann gegeben, wenn von vornherein durch konkrete und geeignete Unterlagen die Tilgung dargelegt wird. Dies ist der Abgabenbehörde entsprechend offen zu legen.

Alle diese Voraussetzungen liegen aber im gegenständlichen Fall vor (eindeutige Planung der Tilgung, ernsthafte Absicht und wirtschaftliche Möglichkeit, sowie Offenlegung gegenüber der Abgabenbehörde).

Wir erlauben uns in diesem Zusammenhang auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 4.12.2005, Zahl 2001/13/0144 zu verweisen, in welchem der VwGH wie folgt ausführt: "Liegt hingegen keine Änderung der Bewirtschaftungsart vor, weil der Fremdmittelabbau Teil eines von Anfang an bestehenden Planes der wirtschaftlichen Tätigkeit war, ist eine gemeinsame Betrachtung der vor und nach der betreffende Bewirtschaftungsmaßnahme gelegenen Zeiträume bei Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft der Tätigkeit vorzunehmen."

Da somit im Sinne des Verwaltungsgerichtshofes und auch des Abschnittes 17 der Richtlinien zur Liebhabereibeurteilung ein durchgehender Beobachtungszeitraum vorliegt, ist das von der Abgabenbehörde vorgenommene Ausscheiden der Sondertilgung nicht richtig und daher unter Berücksichtigung der Sondertilgung die Prognoserechnung zu beurteilen.

3. Wir dürfen am Rande darauf hinweisen, dass durch die ebenfalls als Ausgabe angesetzte Einzahlung in den Mietenpool ein Ausfallsrisiko bei den Mieten auszuschließen ist; auch hier sehen wir es als Änderung der Vorgehensweise der Finanzverwaltung an, dass ein gemeinschaftlich geführter Mietenpool und die Einzahlung in diesen Mietenpool bereits bei Einzahlung als steuerliche Auszahlung, also als Werbungskosten oder Betriebsausgabe, angesehen wird. Auch diese Vorgehensweise sollte als generelle Richtlinien der Abgabenbehörde zukünftig bei Mietenpoolvereinbarung Gültigkeit haben und daher generell -- so wie von der Abgabenbehörde auch in diesem Fall - zu Werbungskosten und Betriebsausgabenabzug zugelassen werden. Der Mietenpool dient ja letztlich auch dem Auffangen von Einnahmen aus Fällen in einzelnen Mietobjekten.

4. Die Abgabenbehörde bringt weiters eine Darstellung von Teilen der Webpages der SchweizerModellberatungsfirma als Argument vor, wo einerseits auf die Vorsteuerrückerstattungsmöglichkeit der unternehmerischen Vermieter hingewiesen wird, andererseits auf die Möglichkeit des Verkaufes des Wohnungseigentumsobjektes nach Ablauf von 10 Jahren. Diese 10 Jahre sind einerseits aufgrund der bestehenden Spekulationsfrist, andererseits wegen der Vorsteuerrückführung relevant. Da es sich hierbei jedoch um vom Gesetz vorgesehene Folgen handelt, welche im Rahmen der Informationspflicht der genannten Firma als Information an die potentiellen oder tatsächlichen Anleger anzusehen sind, können wir das Argument gegen die steuerliche Anerkennung des Vorsorgewohnungsmodells nicht nachvollziehen. Eine vom Gesetzgeber vorgesehen und sowohl dem Inländer als auch dem Ausländer zustehende Möglichkeit, etwa nach Ablauf der Spekulationsfrist steuerfrei Liegenschaftsanteile zu verkaufen, kann doch keinesfalls als Argument für oder gegen eine Veranlagung bzw. Steuerquelleneigenschaft herangezogen werden. Wenn daher seitens der Schweizer Firma bzw. auch der F die Anleger über die gesetzlichen und steuerlichen Folgen, wie etwa Vorsteuerrückführung oder Steuerpflicht bei Verkauf innerhalb von 10 Jahren als Spekulationsgeschäft informiert werden, so ist dies eine von der Sorgfaltspflicht des Vermittlers geforderte Informationsnotwendigkeit und kann wohl kaum als "missbräuchliche" Darlegung angesehen werden. Auch das Argument, dass der Anleger keine langfristige Planung vornehmen wolle, ist hier nicht geeignet. Es wäre ja - würde das Argument der Finanzverwaltung richtig sein - jede Investition in eine Eigentumswohnung oder Eigenheim mit nachfolgender Vermietung bereits unter diesem Argument. als mangelnde Einkunftsquelle auszuscheiden, wenn seitens der steuerlichen und rechtlichen Berater auf die steuerlichen Konsequenzen eines Verkaufes vor Ablauf von 10 Jahren hingewiesen wird. Da es sich hierbei ausschließlich um eine vom Gesetzgeber selbst normierte und im Gesetz geregelte steuerliche Folge handelt, kann doch dieser Hinweis niemals eine Aussage oder ein Argument in Richtung Einkunftsquelle darstellen.

5. Die von der Abgabenbehörde vorgenommene Indexanpassung wurde mit 2% Inflationsabgeltung vorgenommen. Wie bereits im Abgabenverfahren ausgeführt, lässt sich aufgrund des Verbraucherpreisindex 1986 bei einer 20jährigen Durchrechnung eine Indexsteigerung von 2,5 % feststellen. Sowohl das Wirtschaftsforschungsinstitut als auch das IHS können keine Prognosewerte für mehr als einige wenige Jahre vornehmen, offensichtlich ist die Abgabenbehörde aber über ihre volkswirtschaftliche Abteilung im Stande, eine derartige Prognose vornehmen zu können.

Hierbei hat die Abgabebehörde allerdings den Mietpreisindex nur für die Jahre 1993 bis 2005 rückgerechnet, bei einer Rückrechnung auf die gemäß Liebhabereiverordnung notwendigen 20 Jahre würde ebenfalls ein Wert von 2,5 % sich errechnen. Dies lässt sich jederzeit durch einen Blick auf die Homepages des Statistischen Zentralamtes nachrechnen.

Gemäß § 2 Abs 3 der Liebhabereiverordnung wird von einem Zeitraum von 25 Jahren bzw. gem. § 2 Abs 4 Liebhabereiverordnung von 20 Jahren, jeweils ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, gesprochen. Nirgends ist ein Zeitraum von 12 Jahren Beobachtungszeitraum vorgesehen, so dass die von der Abgabenbehörde vorgenommene Berücksichtigung einer Wertsicherung über 12 Jahre Beobachtungszeitraum (aus der Vergangenheit) sicherlich nicht für die nächsten 20 Jahre als Prognosezeitraum geeignet ist. Es muss jeweils Gleiches mit Gleichem verglichen werden. Wenn daher innerhalb von 20 Jahren ein Totalgewinn zu beurteilen ist, so hat auch die Einschätzung der Preisveränderung für die nächsten 20 Jahre zu erfolgen. Da dies von den österreichischen Wirtschaftsforschungsinstituten allerdings nicht verlässlich vorgenommen werden kann und darüber hinaus das Statistische Zentralamt bzw. die Statistik Austria eine derartige Prognose nicht anstellen kann, ist unserem Erachten nach die einzig mögliche Methode die Ableitung aus den letzten 20 Jahren. Diese Ableitung ergibt aber eine Wertsicherung von 2,5 % und ist hierzu noch ergänzend zu berücksichtigen, dass derzeit ein international sowie national sehr niedriges Zinsniveau vorherrscht und daher auch eine sehr niedrige Preis- und Lohnveränderung gegeben ist. Dies hat natürlich zur Folge, dass die derzeit vorliegenden Mietpreisanpassungen entsprechend niedrig sind. Da allerdings über einen 20jährigen Zeitraum betrachtet, diese derzeit niedrige Zinssituation nicht angenommen werden kann und die historischen Werte der letzten 20 Jahre eben eine 2,5 Wertsicherung ergeben, hat die von unserer Mandantschaft vorgenommene Prognoserechnung gegenüber der von der Abgabenbehörde vorgenommenen 12jährigen Prognosezeitraum die größere Verlässlichkeit. Es kann keinesfalls richtig sein, einen 20- bzw. 25jährigen Beobachtungszeitraum durch eine 12jährige Beobachtung der Inflationsveränderung einschätzen zu wollen. Es muss immer ein fristenkonformer Vergleich stattfinden, dh, für 20 Jahre Prognoserechnung ist ein 20jähriger lnflationsberechnungszeitraum erforderlich.

Es ergibt sich daher abschließend, dass sowohl die Sondertilgung als auch die Wertanpassung von 2,5 % zu berücksichtigen sind. Wir nur einer dieser Faktoren berücksichtigt, ist innerhalb von 20 Jahren ein Totalgewinn gegeben.

Demzufolge ist die Nichtanerkennung der Einkunftsquelle aufgrund der vorliegenden Unterlagen unrichtig, sodass wir im Wege der Berufungsentscheidung die Anerkennung der Einkunftsquelle unter Anerkennung der Vorsteuer- und der einkommensteuerrechtlichen Berechnung beantragen.

Gemäß § 284 Abs 1 Z 1 (BAO) beantragen wir eine mündliche Verhandlung, gemäß § 282 Abs 1 Z 1 die Entscheidung des Berufungssenates."

Verfahren vor dem UFS

Nachdem das Finanzamt die Berufung ohne weitere Zwischenerledigung dem UFS vorgelegt hatte, kündigte die steuerliche Vertretung ihr Mandat auf, womit die in der Schweiz ansässigen, in Österreich weder einen Wohnsitz innehabenden noch über eine eigene Postanschrift verfügenden Bw keinen im Inland bzw. in einem EWR- Staat wohnhaften Zustellungsbevollmächtigten mehr hatten. Aufforderungen des Finanzamtes vom 13.08.2009 zur Namhaftmachung eines in Österreich wohnhaften Zustellungsbevollmächtigten erreichte zwar die Bw an ihrer bisherigen Wohnadresse in der Schweiz und wurde mit der Namhaftmachung eines gewünschten Zustellungsbevollmächtigten beantwortet: Dieser sollte RA Dr. Peter Ozlberger, in 1040 Wien, sein. Der Genannte lehnte jedoch die Übernahme dieser Vollmacht aus näher dargelegten Gründen ab. Eine vom UFS- Referenten erbetene Klärung im Verhältnis zu den Bw unterblieb.

Der Referent des UFS bemühte sich in der Folge bei der diplomatischen Vertretung der Schweiz in Wien und beim Justizdepartment in Bern um aktuelle Meldeauskünfte betreffend die Bw, das Ersuchen wurde von dort jedoch unter Hinweis auf die entgegen stehende Souveränität der Schweiz und auf das Fehlen einer entsprechenden Amtshilfevereinbarung mit Österreich (ausgenommen Strafverfahren) abschlägig beantwortet. Auch eine Recherche im Amtlichen Telefonbuch der Schweiz blieb ohne Suchergebnis. Sodann forderte der Referent die Bw mit hierorts hinterlegten Schreiben jeweils in Bescheidform auf, einen in einem EWR- Staat (ausgenommen Liechtenstein) wohnhaften gemeinsamen Zustellungsbevollmächtigten namhaft zu machen, andernfalls die (jede weitere) Zustellung ohne Zustellversuch durch Hinterlegung bei der Behörde vorgenommen werde. Diese Schreiben wurden nicht behoben.

Daraufhin lud der Referent die Parteien des Verfahrens (die Bw wiederum mit hinterlegtem und nicht behobenem Schreiben) zur mündlichen Berufungsverhandlung vor dem Berufungssenat.

In der am 15. März 2011 in Abwesenheit der Bw abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt Der Vertreter der Amtspartei wiederholte das bisherige Vorbringen (BP- Bericht, Vorlagebericht) und beantragte, die Berufung abzuweisen.

Über die Berufung wurde erwogen:

A. angenommener Sachverhalt

Die Wertansätze in der Prognose- Kontrollrechnung des Finanzamtes erscheinen zwar weit gehend dem Grunde nach plausibel und der Höhe nach korrekt ermittelt. Dies gilt für: - Kreditzinssatz 3,15%, ausgehend von einer 20 Jahre zurück reichenden Vergangenheitsbetrachtung, wobei die Hochzinsphasen 1989-1994 zu Recht nicht voll durchschlugen;; - Zinsen belastetes Kreditvolumen ausgehend vom Bruttofinanzierungsbedarf; - Finanzierungsnebenkosten laut Prüfer- Prognose; - Mietenpooleinzahlungen statt eines Abschlages für Leerstehungsrisiko; - Reparaturrücklage; - kein prognostischer Zinsenabfall nach Sondertilgung etwa 2015, weil eine Sondertilgung nach der eingehenden und zutreffenden Begründung im Prüferbericht nicht von vornherein geplant war - und übrigens bis heute nicht plausibel gemacht wurde. Allerdings erscheint dem UFS das Argument der Bw, dass 2,5% Indexierung bei Einnahmen und Aufwendungen (ausgenommen Kreditkosten) der langjährigen Entwicklung von 20 zurückliegenden Jahren entspreche, plausibel; ihm ist grundsätzlich zu folgen.

Es zeigt jedoch bereits eine überschlagsartige Kontrollrechnung, dass selbst unter der Annahme einer Sondertilgung zu Ende 2015 und unter Ansatz einer Indexierung von 2,5% der Mieteinnahmen, Betriebskosten und sonstigen Aufwendungen sowie des Kreditzinssatzes von 2,5% laut Annahmen der Bw die Betätigung sogar nach deren eigener Prognoserechnung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Aufwendungen binnen 20 Jahren ab Tätigkeitsbeginn (2005-2025) nicht annähernd erwarten lässt:

Geht man nämlich vom Gesamtergebnis der Bw- Prognose im Jahr 2025 (2005 + 20 Jahre) aus - dieses beträgt +€ 12.080,55 - so sind davon jedenfalls folgende unstrittige Aufwandsposten abzuziehen (die laut Beilagen zu den Feststellungserklärungen angefallenen Kreditzinsen 2006 und 2007 sind als Echtdaten angesetzt):

Prognose der Bw für 2005-2025

Ansätze

Korrekturen

+12.080,55

Zinsaufwand 2005 unstrittig

-2.106,64

Zinsaufwand 2006 laut Prognose

+5.055,94

Zinsaufwand 2006 laut Erklärung

-7.741,14

Differenz 2006

-2.685,20

-2.685,20

Zinsaufwand 2007 laut Prognose

+5.055,94

Zinsaufwand 2007 laut Erklärung

-10.142,54

Differenz 2007

-5.086,60

-5.086,60

Kreditsumme laut BP- Bericht

256.900,00

2,5% Zinsen p. a. vom Bruttofinanzbedarf

-6.422,50

2,5% Zinsen lt. Prognose (ohne USt, ohne Nebenkosten)

+5.055,94

Differenz /Jahr; > 2008-2015 = x 8

-1.366,56

-10.932,48

Kreditsumme "nach Sondertilgung € 50.000,00"

206.900,00

2.5% Zinsen p. a. vom Bruttofinanzbedarf 206.900,00

-5.172,50

2,5% Zinsen p. a. laut Prognose

+3.805,94

Differenz/Jahr; > 2016-2025 = x 10

-1.366,56

-13.665,60

Finanzierungsnebenkosten, aktiviert (in Bw- Prognose unberücksichtigt)

05 = 314,00 06ff = 627,00

-314,00 -12.540,00

 

Mietenpool, ab 2006 (Indexierung wie BP mit 2,0%)

373,00

-9.206,00

-

Reparaturrücklage (ab 2017*)

-8.000,00

-62.429,88

Totalergebnis 2005-2025 nach adaptierter Prognose der Bw

-50.349,33

*) 15. Jahr seit Mietvertrag 2003; Instandsetzung/Instandh.

Der von den Bw erwartete Jahresüberschuss 2026 (+€ 3.596,88) vermag - abgesehen von seinen erheblichen Mängeln im oben dargelegten Sinn - dieses negative Gesamtresultat nicht entscheidend zu verbessern. Damit ist das Schicksal der Berufung bereits entschieden, ohne dass es noch einer Erörterung der strittigen Prognoseparameter (Zinssatz, Index, Sondertilgung) bedürfte.

B. Rechtliche Würdigung Die Bw können aus der Vermietung ihrer Objekte (Wohnung und KFZ- Stellplatz) im Zeitraum 2005 bis 2025 (und 2026) selbst nach ihrer eigenen, in unstrittigen Punkten korrigierten Prognoserechnung keinen Gesamtüberschuss der Einnahmen darstellen. Die in § 1 Abs 2 Z 3 L-VO normierte Annahme von Liebhaberei erweist sich als bestätigt.

Die angefochtenen Bescheide ergingen daher - hinsichtlich des Vorsteuerausschlusses bei Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 i. V. m. § 6 L-VO und § 2 Abs 5 UStG 1994 nur im Ergebnis: vgl. die Rechtsprechung des VwGH, etwa E 2006/15/0318 vom 23.09.2010, m. w. N.) zu Recht, und die Berufung war insgesamt abzuweisen.

Wien, am 14. April 2011