Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 20.07.2011, RV/3039-W/10

Liebhaberei bei der Vermietung einer Eigentumswohnung

Miterledigte GZ:
  • RV/3040-W/10
  • RV/3041-W/10
  • RV/3042-W/10
  • RV/3043-W/10

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des Bw., gegen die Bescheide des Finanzamtes Baden Mödling betreffend Einkommensteuer 2003 bis 2005 sowie 2007 bis 2008 entschieden:

Den Berufungen wird Folge gegeben.

Die angefochtenen Bescheide betreffend Einkommensteuer 2003 bis 2005 sowie Einkommensteuer 2007 werden dahingehend abgeändert, als die Einkommensteuer 2003 in der Höhe von € -2.160,74, die Einkommensteuer 2004 in der Höhe von € -1.647,60, die Einkommensteuer 2005 in der Höhe von € 1.826,89 und die Einkommensteuer 2007 in der Höhe von € 1.084,46 endgültig festgesetzt wird.

Der angefochtene Bescheid betreffend Einkommensteuer 2008 wird dahingehend abgeändert, als die Einkommensteuer 2008 in der Höhe von € 1.238,13 endgültig festgesetzt wird.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw) ist Eigentümer der mit Kaufvertrag vom 13. August 2003 erworbenen Wohnung Tür 10 in Wohnung, welche er mit Mietvertrag vom 1. Oktober 2003 - beginnend am 1. November 2003 - für die Dauer von fünf Jahren vermietet hat. Als Hauptmietzins wurden € 720 pro Monat vereinbart.

Der Hauptmietzins wird auf den vom österreichischen statistischen Zentralamt verlautbarten monatlichen Index der Verbraucherpreise des Jahres 2003 wertbezogen. Wenn dieser Index nicht mehr verlautbart werden sollte, gilt jener Index als Grundlage für die Wertsicherung, der dem Index der Verbraucherpreise am meisten entspricht. Berechnungsbasis für diese Wertsicherungsklausel ist die für den Monat Juli des Jahres 2003 errechnete Indexzahl. Schwankungen bis ausschließlich 5% nach oben oder unten bleiben unberücksichtigt. Jedoch wird bei Überschreitung die gesamte Veränderung voll berücksichtigt. Die neue Indexzahl bildet jeweils die neue Ausgangsgrundlage für die Errechnung der weiteren Überschreitung.

Mit 31. Juni 2008 beendete der Bw. das Mietverhältnis vorzeitig.

Mit Kaufvertrag vom 26. Juni 2008 verkaufte der Bw. die Eigentumswohnung in Wohnung um € 185.000.

Mit Email vom 22. Dezember 2009 übermittelte der Bw. die seitens des Finanzamtes abverlangte Prognoserechnung betreffend die Wohnung in Wohnung, wonach sich ab dem Jahr 2011 ein Gesamtüberschuss aus der Vermietung der Eigentumswohnung ergeben würde.

Prognoserechnung Mieteinnahmen:

Jahr

Mieteinnahmen

Summe

2003

1.790

1.790

2004

8.640

10.430

2005

8.640

19.070

2006

8.640

27.710

2007

9.146

36.856

2008

9.460

46.352

2009

11.163 (+18%)

57.515

2009

11.498 (+3%)

69.013

2010

11.843 (+3%)

80.856

2011

12.198 (+3%)

93.054

2012

12.564 (+3%)

105.618

2013

12.941 (+3%)

118.559

2014

13.329 (+3%)

131.888

2015

13.729 (+3%)

145.617

2016

14.141 (+3%)

159.758

2017

14.565 (+3%)

174.323

2018

15.002 (+3%)

189.325

2019

15.452 (+3%)

204.777

2020

15.916 (+3%)

220.693

2021

16.393 (+3%)

237.086

2022

16.885 (+3%)

253.971

Prognoserechnung Ausgaben:

Jahr

Ausgaben

Summe

2003

4.849

4.849

2004

11.396,85

16.245

2005

11.314,57

27.560

2006

11.895,56

39.456

2007

12.924,90 ( 12.132,38 )

52.380

2008

11.000 ( 9.750 )

63.380

2009

9.500

72.880

2010

9.250

82.130

2011

9.000

91.130

2012

8.750

99.880

2013

8.500

108.380

2014

8.250

116.630

2015

8.000

124.630

2016

7.750

132.380

2017

7.500

139.880

2018

7.250

147.130

2019

7.000

154.130

2020

6.750

160.880

2021

6.500

167.380

2022

6.250

176.630

2023

6.000

181.479

Erläuternd brachte der Bw. dazu vor, dass die ab dem Jahr 2009 erfolgte Erhöhung der Mieteinnahmen um 18% darauf zurückzuführen sei, dass der Mietvertrag im Jahr 2008 ausgelaufen wäre und ein Neuvertrag diese Steigerung (Marktwert) gerechtfertigt hätte. Die weiteren Steigerungen ab dem Jahr 2010 um jeweils 3% seien Schätzungen gewesen, da die Nachfrage in dieser Wohngegend relativ hoch sei und diese Steigerungen daher als realistisch anzusehen wären.

Die ab dem Jahr 2009 sinkenden Ausgaben begründete der Bw. mit dem sinkenden Zinsniveau, den sinkenden Kreditsummen und damit geringeren Zinsen und geringerem Aufwand.

Der Bw. übermittelte weiters den Kreditvertrag sowie die Kontoauszüge über den Wohnbausparkredit und teilte ergänzend mit, dass der Kredit eine Laufzeit von 25 Jahren mit Option auf Verkürzung und das vom Käufer der Wohnung übernommene Bauspardarlehen eine ursprüngliche Laufzeit von 295 Monaten gehabt hätten. Die Wohnung sei zu 80% fremdfinanziert worden.

Da der Kredit zur Finanzierung endfällig sei, würden natürlich über die Laufzeit höhere Zinsen anfallen als bei der tilgenden Variante. Im Gegenzug bringe natürlich der Tilgungsträger Zinsen ein.

Die seitens des Bw. in den Einkommensteuerklärungen der berufungsgegenständlichen Jahre 2003-2005 und 2007-2008 erklärten Einkünfte aus der Vermietungstätigkeit stellen sich wie folgt dar:

Jahr

Einnahmen

Ausgaben

Einkünfte aus V+V

2003

€ 1.408,88

€ 6.485,82

€ -5.076,94

2004

€ 8.640,00

€ 11.396,85

€ -2.756,85

2005

€ 8.640,00

€ 11.314,57

€ -2.674,57

2007

€ 9.146,00

€ 12.924,90

€ -3.778,90

2008

€ 4.213,00

€ 6.305,48

€ -2.092,48

Mit gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufigen Einkommensteuerbescheiden 2003, 2004, 2005; 2007 und 2008 berücksichtigte das Finanzamt zunächst die vom Bw. erklärten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Mit Eingabe vom 11. März 2010 erhob der Bw. Berufung gegen die mit vorläufigem Bescheid vom 17. Februar 2010 festgesetzte Einkommensteuer 2008 und wendete ein, dass die Einkünfte aus Spekulationsgeschäften richtigerweise in der Höhe von € 8,17 anstatt von € 503,57 festzusetzen gewesen wäre. Mit Berufungsvorentscheidung vom 17. März 2010 wies das Finanzamt die Berufung als unbegründet ab und änderte den Bescheid dahingehend, als es die Vermietung der Eigentumswohnung als Liebhaberei i.S.d. § 1 Abs. 2 Z 3 Liebhabereiverordnung (in weiterer Folge LVO) qualifizierte und die daraus erzielten Verluste nicht anerkannte. Dabei wurde die Einkommensteuer 2008 weiterhin vorläufig - allerdings in der Höhe von € 2.284,36 - festgesetzt.

Ebenfalls mit Bescheiden vom 17. März 2010 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer für die Streitjahre 2003, 2004, 2005 und 2007 endgültig fest und ließ auch hier die aus der Vermietung der Eigentumswohnung erzielten Verluste mit der Begründung unberücksichtigt, dass es sich hierbei um Liebhaberei i.S.d. § 1 Abs. 2 Z 3 LVO handle.

Mit Eingabe vom 15. April 2010 erhob der Bw. nun auch Berufung gegen die endgültigen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2003, 2004, 2005 und 2007 vom 17. März 2010 und beantragte die Vorlage seiner Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2008 an die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Der Bw. führte aus, dass er im Jahr 2003 die Wohnung in Wohnung, erworben habe. Die Finanzierung sei zu 80% über Fremdmittel durch CHF-Kredit und Übernahme von Bauspardarlehen erfolgt. Im Jahr 2003 seien auch kleinere Sanierungsmaßnahmen vorgenommen und eine neue Küchenzeile eingebaut worden. Die Kosten der Küche in der Höhe von € 5.353,45 seien auf 5 Jahre verteilt - mit einer jährlichen AfA von € 1.070,69 - abgeschrieben worden.

Die Vermietung sei auf unbegrenzte Zeit angelegt gewesen, es habe damit ein gesamtpositives Ergebnis erzielt werden sollen.

Im Jahr 2008 habe der Bw. ein Eigenheim gekauft, bei dem es auf Grund von Baumängeln Probleme gegeben habe. Dadurch sei eine Aufstockung des Kreditrahmens bei der Bank in der Höhe von € 30.000 notwendig geworden. Das Bankinstitut sei dazu allerdings nur unter der Bedingung des Verkaufes der Wohnung in Wohnung, bereit gewesen, um eine Überschuldung auszuschließen.

In diesem Fall sei eindeutig eine Unwägbarkeit festzustellen, da es im Jahr 2003 keinesfalls vorhergesehen haben werde können, dass die Wohnung vor Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses verkauft werden müsse. Der Bw. verwies auf VwGH Erkenntnisse 1971, 2003 usw.

Zur Prognoserechnung sei noch anzuführen, dass bereits im Jahr 2007 eine Konvertierung des CHF-Kredites in den wesentlich günstigeren Yen-Kredit erfolgt sei, für das Jahr 2008 sei eine Umschuldung des hochzinsigen Bauspardarlehens in eine zinsengünstigereFinanzierung geplant gewesen. Durch das Auslaufen der AfA für die Küche sowie der Kreditkonvertierung seien die Werbungskosten bereits um ca. € 2.000 jährlich gesenkt worden. Eine weitere Senkung der Werbungskosten wäre durch die Umschuldung des Bauspardarlehens erfolgt. Zudem hätte die Miete durch Auslaufen des Mietvertrages und Neufestsetzung an das sich in den letzten Jahren sehr erhöhte Mietniveau in dieser Gegend angepasst werden sollen. Somit wäre bereits im zehnten bzw. im elften Jahr der Vermietung mit einem gesamtpositiven Ergebnis zu rechnen gewesen. Daher sei ein Vorliegen von Liebhaberei nicht gegeben.

Mit Ergänzungsersuchen vom 30. April 2010 ersuchte das Finanzamt um schriftlichen Nachweis dafür, dass das Bankinstitut den Verkauf der Wohnung als Bedingung für die Erhöhung des Kreditrahmens verlangt habe.

Am 19. Mai 2010 legte der Bw. dem Finanzamt ein Schreiben der BankX vom 21. April 2010 vor, wonach der Verkauf der Wohnung in Wohnung seitens einer Mitarbeiterin des Bankinstitutes zur Fertigstellung des geplanten Objektes in K nahe gelegt und der aus dem Verkauf der Wohnung erzielte Verkaufserlös zur Abdeckung bestehender Verbindlichkeiten verwendet worden sei. Des Weiteren überreichte der Bw. im Hinblick auf mögliche erzielbare Mieteinnahmen nach Auslaufen des Mietvertrages im Jahr 2008 Inserate aus dem Immobilien Net des Jahres 2010.

Mit Email vom 18. Juli 2010 übermittelte der Bw. weitere Erläuterungen zur Prognoserechnung, einen Nachweis der Senkung des Bankenaufschlages und zusätzliche Ausführungen zur behaupteten Unwägbarkeit.

Konkret teilte der Bw. mit, dass die Prognoserechnung bis inklusive 2007 Aufwand für Sanierung und Küche in der Höhe von € 1.070,69 pro Jahr enthalte. Dieser Aufwand sei ab dem Jahr 2008 entfallen. Im Jänner 2007 sei eine Konvertierung in den Euro erfolgt, daraus resultiere die höhere Zinsbelastung im Jahr 2007 im Vergleich zu dem Zeitraum davor. Ab Juni 2007 sei in Yen konvertiert worden, was zu deutlich weniger Zinsen ab diesem Zeitraum geführt habe.

Die Ausgaben pro Jahr hätten zum einen die Zinszahlungen für den Kredit (803, endfällig) sowie die Zinsen für das Bauspardarlehen beinhaltet. Hier sei der Zinssatz für längere Zeit fix gewesen. Ab dem Jahr 2008 seien durch Vertragsfristen sowohl eine Änderung der Fixzinsperiode sowie eine vorzeitige Tilgung möglich gewesen. Die geschätzte Reduzierung um € 250 pro Jahr ergäbe sich vor allem durch die Reduzierung der Kreditsumme des Bauspardarlehens. Durch diese reduziere sich die Zinsbelastung im Schnitt um € 200 pro Jahr. Außerdem sei während dieser Zeit eine Phase vergleichsweise hoher Zinsen (Bauspardarlehen 5%) gewesen, dessen Reduzierung sich auch auswirken würde. Ein fixer Posten sei die AfA mit € 2.753,08 pro Jahr (1,5% von € 183.538,86 - somit € 2.753,08 pro Jahr, 20% Grundanteil). Zur Ansparung des Tilgungsträgers sei eine Lebensversicherung verwendet worden. Dafür sei der Ablebensanteil mit € 481 zu den Ausgaben gerechnet worden.

Der Bw. teile weiters mit, dass bei den Ausgaben in der Prognoserechnung ein kleiner Fehler aufgetreten sei (rot markiert), der allerdings an der Gesamtrechnung wenig ändere. Der Grund dafür liege darin, dass die Kosten, die sich aus dem Verkaufsprozess ergeben hätten, irrtümlich in die Ausgaben mit eingerechnet worden seien. Unter einer Betrachtung der Weiterführung es Vermietungsprozesses wären diese hinfällig und dürften für die Prognoserechnung überflüssig sein.

Die Baumängel hätten sich ab Ende April 2007 mit der mangelhaften Kellerabdichtung manifestiert. Diverse andere Mängel seien dazu gekommen. Wie den angeschlossenen Schreiben zu entnehmen sei, hätten sich die Mängelbeseitigungsaufforderungen bis Ende Juli 2007 hingezogen. Die Mängelbeseitigung sei im August 2007 begonnen worden und habe sich teilweise bis Anfang 2008 hingezogen.

Für den Hausbau seien Kredite in der Höhe von € 410.000 aufgenommen worden. Die Höhe des Eigenkapitals habe ca. € 90.000 betragen. Das zur Verfügung stehende Gesamtkapital habe sich also auf € 500.000 belaufen.

In der Planungsphase für den Hausbau seien € 450.000 budgetiert worden. Es sei ein "Puffer" von € 50.000 vorgesehen gewesen (ein wenig über 11%), was die gängige Reserve habe sein sollen. Dieser Puffer sei für diverse Baumaßnahmen (Hang, Mehrkosten durch die während der Verzögerung sich verändernden Angebotskosten, Konkurs der beauftragten Fassadenfirma) benötigt worden. Barreserven seien damit keine mehr vorhanden gewesen.

Durch die Mängel, Fehlleistungen und sonstigen Probleme mit der Baufirma sei zum damaligen Zeitpunkt ein Mehrbedarf von ca. € 30.000 notwendig gewesen.

Die auftretenden Baumängel und der damit verbundene finanzielle Mehrbedarf - über die normale Toleranzgrenze hinaus - seien durchaus Unwägbarkeiten, die nicht vorherzusehen gewesen wären, verursacht worden. Da seitens der Bank eine Erhöhung des Kreditrahmens abgelehnt und dem Bw. der Verkauf der Wohnung nahe gelegt worden sei, habe der Bw. - um nicht ein halbfertiges Haus zu besitzen, das nicht bewohnt werden könne - keine andere Wahl gehabt, als die Wohnung verlustbringend zu verkaufen. Diese Unwägbarkeit sei von vornherein weder zu erwarten noch bekannt gewesen.

Die Vermietung sei auf einen längeren Zeitraum ausgerichtet gewesen. Im Jahr 2003, also zu Beginn der Vermietung, sei keinesfalls vorhersehbar gewesen, dass die Wohnung vor Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses verkauft werden müsse. Als Unwägbarkeiten gelten unter anderem auch Ereignisse, die die private Lebensführung betreffen und nicht von vornherein zu erwarten seien. Was man wohl für diese Mängel an der Hausbaustelle verneinen könne. Auch der Umstand, dass ein verlustbringender Verkauf der Wohnung "einfach so" und aus "freien Stücken" erfolgt sei, könne im Fall des Bw. ausgeschlossen werden.

Mit Ergänzungsersuchen vom 14. Juni 2011 ersuchte der Unabhängige Finanzsenat einerseits um Beschreibung der im Jahr 2003 erworbenen Eigentumswohnung (Größe, Baujahr, Erhaltungszustand und Ausstattung) und andererseits um Erläuterungen betreffend die Prognoserechnung. Dabei wurde einnahmenseitig um Nachweis dafür ersucht, dass im Jahr 2008 die Mieten vergleichbarer Wohnobjekte in ähnlicher Lage im Ausmaß von 18% (und in weiterer Folge 3% jährlich) gestiegen sind sowie darauf hingewiesen, dass seitens des Bw. keinerlei Leerstehungen berücksichtigt worden seien.

Ausgabenseitig wurde um Erläuterung der abwechselnd unter § 28 Abs. 2 EStG und § 28 Abs. 3 EStG geltend gemachten Zehntelabschreibungen sowie der AfA-Beträge ersucht. Betreffend die Fremdfinanzierungskosten wurde um Vorlage der Tilgungspläne betreffend den CHF-Kredit (unter Außerachtlassung der Konvertierung in den Yen-Kredit) sowie das Wohnbauspardarlehen ersucht.

Abschließend wurde um Vorlage der Rechnungen für die durchgeführten Instandhaltungsaufwendungen der Jahre 2005 bis 2008 sowie um Auflistung der übrigen Werbungskosten ersucht.

Mit Eingabe vom 4. Juli 2011 teilte der Bw. mit, dass Baujahr des Hauses, in dem sich die Eigentumswohnung befand, das Jahr 2001 gewesen sei. Der Grundriss habe 92 m2 zuzüglich Terrasse, Kellerabteil und Tiefgaragenplatz betragen. Der Zustand sei gut gewesen, kleinere Arbeiten wie Ausmalen, Kleinreparaturen, Parkettreparatur und Küchenaus- bzw. Neueinbau erforderlich gewesen. Ausstattungsmäßig sei ein Teil der alten Küche vorhanden gewesen. Die Wohnung sei jedoch neu renoviert mit neuer Küche und Einbauschrank im Vorraum vermietet worden.

Betreffend die Prognoserechnung wiederholte der Bw., dass er die prognostizierte Erhöhung um 18% deshalb angesetzt habe, weil der Mietvertrag auf 5 Jahre befristet und die Mietpreise in der Gegend stärker als der Index gestiegen seien. Die vorhandenen Mieter hätten die Absicht gehabt, ihren Lebensabend in der Wohnung zu verbringen, da diese durch den Fahrstuhl sehr altersgerecht gewesen sei. Der Bw. legte zwei weitere Referenzobjekte aus der nahen Umgebung sowie eines in derselben Anlage vor. Im Gegensatz zur berufungsgegenständlichen Wohnung sei hier jedoch noch keine Garagenmiete inkludiert

Betreffend die Zehntelabschreibungen teilte der Bw. mit, dass hier ein Fehler passiert sei und es sich bei den Abschreibungen nicht um Zehntelabschreibungen sondern um die Abschreibungen für die Küche und Materialkosten der Kleinreparaturen handle.

Der Bw. legte weiters den Kaufvertrag für die Küche vor und teilte mit, dass sich die Gesamtkosten der Küchen auf € 4.593,91 belaufen hätten.

Betreffend die Fremdkapitalzinsen legte der Bw. einerseits einen seitens der BankX nachträglich erstellten Tilgungsplan für den CHF-Kredit sowie einen Tilgungsplan für das Bauspardarlehen vor. Des Weiteren übermittelte er den Schuldschein des Bauspardarlehens sowie die Sondertilgungsbestätigung vom 7. Oktober 2003, aus welcher die Ratenhöhe von monatlich € 625 hervorgehe. Betreffend die Konvertierung in den Yen teilte der Bw. mit, dass diese im Juni 2007 erfolgt sei; betreffend den Ablebensanteil der Lebensversicherung in der Höhe von € 481 teilte er mit, dass dieser bei den Fremdfinanzierungskosten berücksichtigt worden sei.

Die Instandhaltungsaufwendungen würden sich in "Reparaturkosten Eigentümeranteil" sowie "kleinere Reparaturen", wofür der Bw. nur Material- und Fahrtkosten (Kilometergeld) berücksichtigt habe, unterteilen. Der Bw. legte die Gesamtrechnung für Reparaturen bei.

Die übrigen Werbungskosten listete der Bw. auf einem Beiblatt auf.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über das Vorliegen von Einkünften, über die Annahme einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und über die Erlassung vorläufiger Bescheide - Liebhabereiverordnung 1993, BGBl. Nr. 33/1993 (in weiter Folge LVO) ist Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen, wenn aus der Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten Verluste entstehen.

Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 LVO widerlegt werden.

Nach § 2 Abs. 4 LVO liegt bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 Liebhaberei dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinn des vorstehenden Satzes geändert wird. Nach der Rechtsprechung betreffend Vermietung (vgl. VwGH 2.2.2010, 2007/15/0253 mit Verweisen auf Vorjudikatur) gilt bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 als absehbarer Zeitraum ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung.

Dieser Zeitraum von ca. 20 Jahren kommt jedoch nur dann zur Anwendung, wenn der Plan des Steuerpflichtigen dahin geht, die Vermietung zumindest bis zum Erreichen eines gesamtpositiven Ergebnisses fortzusetzen, wobei gemäß § 3 Abs. LVO unter Gesamtüberschuss der Gesamtbetrag der Überschüsse der Einnahmen über die Werbungskosten abzüglich des Gesamtbetrages der Verluste zu verstehen ist. Beinhaltet der Plan hingegen das Vermieten auf einen begrenzten Zeitraum, so muss das positive Ergebnis innerhalb dieses Zeitraumes erzielbar sein.

Im vorliegenden Fall hat der Bw. hat mit Kaufvertrag vom 13. August 2003 eine Wohnung in Wohnung, erworben und diese ab 1. November 2003 auf fünf Jahre befristet vermietet. Mit Schreiben vom 2. Februar 2008 hat der Bw. das Mietverhältnis vorzeitig per 31. Oktober 2008 beendet. Aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung 2008 ist jedoch zu schließen, dass das Mietverhältnis bereits Mitte Juni 2008 endete, da der Bw. die Wohnung mit Kaufvertrag vom 26. Juni 2008 verkaufte.

In Streit steht, ob die Bewirtschaftung des Mietobjektes als einkommensteuerlich beachtliche Einkunftsquelle oder als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei zu beurteilen ist.

Aus den Ausführungen des Bw. ist klar zu entnehmen, dass es sich bei dem berufungsgegenständlichen Mietobjekt um eine Eigentumswohnung handelt. Die Bewirtschaftung dieses Mietobjektes ist daher als Vermietungstätigkeit im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 LVO zu beurteilen.

Der Bw. geht in seiner Prognoserechnung von einem absehbaren Zeitraum im Sinne des § 2 Abs. 4 LVO von 20 Jahren aus, innerhalb dessen ein Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen ist. Dies zu Recht, da er Ausgaben im Zusammenhang mit der Vermietung erstmal zu Beginn der Vermietung geltend macht.

Mit dem Verkauf der Eigentumswohnung war die Vermietung beendet. Sie wurde vor Beendigung des absehbaren Zeitraumes aufgegeben. In diesem abgeschlossenen Zeitraum (November 2003 bis 15. Juni 2008) wurden ausschließlich Verluste erzielt.

Im Erkenntnis des verstärkten Senates vom 3. Juli 1996, 93/13/0171, VwSlg. 7107/F, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgeführt, dass die Einkunftsquelleneigenschaft einer Betätigung in erster Linie danach zu betrachten ist, ob die geprüfte Tätigkeit in der betriebenen Weise objektiv Aussicht hat, innerhalb eines absehbaren Zeitraumes einen wirtschaftlichen Gesamterfolg abzuwerfen.

Eine Anerkennung einer typischen der Lebensführung zuzurechnenden Betätigung als Einkunftsquelle setzt gemäß § 2 Abs. 4 LVO voraus, dass trotz Auftretens zeitweiliger Verluste die Erzielung eines Gesamtgewinnes oder Gesamtüberschusses - nach der tatsächlichen Entwicklung der Betätigung - in einem (überschaubaren) Zeitraum zu erwarten ist (objektive Ertragsfähigkeit).

Ein besonderes Merkmal der objektiven Ertragsfähigkeit ist es, dass eine Betätigung Liebhaberei ist, wenn sie auf Grund typischer Betätigungsrisiken nach ihrer tatsächlichen Entwicklung in einem absehbaren (überschaubaren) Zeitraum keinen Gesamtgewinn (Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten) erwarten lässt. Verbesserungsmaßnahmen des sich Betätigenden führen i.d.R. zur Änderung der Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit und ziehen ebenso Liebhaberei nach sich (Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei², Rz 165, 166).

Die Beurteilung der objektiven Ertragsfähigkeit ist eine vorausschauende (prognostizierende) Beurteilung zukünftiger Entwicklungen der Betätigung (Prognose).

Für die Beurteilung der objektiven Ertragsfähigkeit tritt der rechnerische Nachweis des zu erwartenden Gesamtgewinnes mittels Prognoserechnung maßgeblich in den Vordergrund. Wird dieser Nachweis vom sich zu Betätigenden nicht erbracht oder kann er ihn nicht erbringen, so ist die Betätigung von Beginn an Liebhaberei (vgl. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei², Rz 167, 168).

Eine typische der Lebensführung zuzurechnende Betätigung ist nicht schon deshalb Liebhaberei, weil sie vor Erzielung eines Gesamtgewinnes beendet wurde. Denn nicht der tatsächliche Ertrag ist für die Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft ausschlaggebend, sondern die objektive Eignung der Tätigkeit zur Erwirtschaftung eines solchen, subsidiär das nach außen in Erscheinung tretende Streben des Tätigen nach einem solchen Erfolg, hat demnach als Tatbestandsvoraussetzung des Vorliegens von Einkünften zu gelten.

Es muss somit der Annahme der Ertragsfähigkeit einer Vermietungsbetätigung noch nicht entgegenstehen, wenn die Liegenschaft vor der tatsächlichen Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses übertragen bzw. die Vermietung eingestellt wird. Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 24. Juni 2010, 2006/15/0343, ausführt, kann die Behörde allerdings in der Regel keine Kenntnis davon haben, ob der Steuerpflichtige geplant hat, die Vermietung unbegrenzt (bzw. zumindest bis zum Erzielen eines gesamtpositiven Ergebnisses) fortzusetzen, oder ob er die Vermietung für einen zeitlich begrenzten Zeitraum geplant hat. Dabei wird es an ihm gelegen sein, den Nachweis dafür zu erbringen, dass die Vermietung nicht von vornherein auf einen begrenzten Zeitraum geplant war, sondern sich die Beendigung erst nachträglich, insbesondere durch den Eintritt konkreter Unwägbarkeiten ergeben hat (vgl. VwGH 23.11.2000, 95/15/0177; VwGH 14.12.2005, 2002/13/0001).

1) Unwägbarkeiten:

Unabhängig davon, ob aus dem Erkenntnis des VwGH vom 24.6.2010, 2006/15/0343, eine Klarstellung im Hinblick auf die Unschädlichkeit auch anderer Umstände als Unwägbarkeiten für die Anerkennung als Einkunftsquelle zu schließen ist oder ob nunmehr die unschädliche Unwägbarkeit auch die private Lebensführung betreffen könne, ist festzustellen, dass die Thematisierung des Begriffes der "Unwägbarkeit" zur Lösung des vorliegenden Falles als nicht zielführend erscheint. Das o.g. Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes weicht im Ergebnis von der bisherigen Judikaturlinie, die Unwägbarkeiten stets große Bedeutung beimaß, ab, weil das Erfordernis derartiger Ereignisse, um bei Einstellen der Betätigung Liebhaberei hintan zu halten, offenbar nicht mehr von Bedeutung ist (vgl. Renner, RdW 2010/610, 601, "Einkunftsquelle trotz nicht durch Notlage verursachter Einstellung der Betätigung").

Vielmehr wird hier ohne Rückgriff auf den Begriff der Unwägbarkeit entschieden werden, ob der Bw. im Sinne der aktuellen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nachgewiesen hat, dass er ursprünglich geplant hat, die Vermietung zumindest bis zur Erreichung eines gesamtpositiven Ergebnisses fortzusetzen.

Über den ursprünglichen Plan kann der Bw. naturgemäß keinen Beweis (Nachweis) im mathematischen Sinne führen, aber derartiges wird auch sonst bei der freien Beweiswürdigung nicht gefordert. Vielmehr ist von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. Ritz, BAO, § 167 Tz 8).

Aus der Aktenlage ist zu entnehmen, dass der Bw. die Wohnung im August 2003 in gutem Zustand gekauft hat, danach kleinere Investitionen getätigt hat und die Wohnung unmittelbar im Anschluss daran ab 1. November 2003 neu renoviert vermietet hat. Laut Vorbringen des Bw. hatten die Mieter die Absicht, in dieser Wohnung ihren Lebensabend zu verbringen.

Zu seinem ursprünglichen Plan bringt der Bw. vor, dass die Vermietung der Wohnung auch von seiner Seite auf unbegrenzte Zeit angelegt gewesen sei; es habe damit ein gesamtpositives Ergebnis erzielt werden sollen. Allerdings habe es bei dem im Jahr 2006 gekauften Eigenheim Probleme durch Baumängel gegeben, was die Aufstockung des Kreditrahmens bei der Bank und damit den Verkauf der Wohnung notwendig gemacht habe.

Das Vorbringen des Bw. lässt die Behörde im Zusammenhang mit der Aktenlage erkennen, dass der Richtigkeit der Behauptung des Bw. eine überragende Wahrscheinlichkeit gegenüber der zumindest als weniger wahrscheinlich erscheinenden Unrichtigkeit der Behauptung zukommt, sodass davon ausgegangen werden kann, dass der Bw. den ursprünglichen Plan hatte, die Vermietungstätigkeit während eines absehbaren Zeitraumes auszuüben, in dem ein Gesamtgewinn zu erzielen ist.

Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass eine vor der tatsächlichen Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses erfolgende Einstellung der Vermietung der Annahme der Ertragsfähigkeit einer Vermietungstätigkeit nicht entgegenstehen muss, hat somit für die Beantwortung der Frage, ob die vom Bw. von 1. November 2003 bis Juni 2008 ausgeübte Vermietungstätigkeit in der vom Bw. betriebenen Weise objektiv Aussicht hatte, sich lohnend zu gestalten oder ob diese als Liebhaberei zu beurteilen ist, unter Beachtung der weiteren oben angeführten Judikatur eine diesbezügliche Überprüfung sämtlicher relevanter Größen über einen Zeitraum von 20 Jahren zu erfolgen.

2) Prognoserechnung:

Es ist also zu prüfen, ob bei unveränderter Fortsetzung der Vermietungstätigkeit unter den Konditionen des Mietvertrages vom 1. Oktober 2003 innerhalb des genannten Zeitraumes ein Gesamtüberschuss erzielbar gewesen wäre.

Dafür ist die vom Bw. vorgelegte Prognoserechnung heranzuziehen, wonach sich ab dem Jahr 2011 ein Gesamtüberschuss aus der Vermietung der Eigentumswohnung ergeben würde.

Dazu ist zunächst festzuhalten, dass diese Prognoserechnung zu einem Zeitpunkt erstellt wurde, zu dem der Bw. seine Betätigung bereits beendet hatte. Maßgeblich für die Prognose bzw. Prognoserechnung sind die tatsächlichen Verhältnisse und nicht die Wunschvorstellungen des sich Betätigenden. Während des Beobachtungszeitraumes auftretende typische Betätigungsrisiken sind bei der Prognoserechnung realistisch abzuschätzen und bei den zukünftigen steuerlichen Ergebnissen entsprechend zu berücksichtigen.

Zu der seitens des Bw. vorgelegten Prognoserechnung ist Folgendes festzustellen:

2.1) Einnahmenseite:

2.1.1) Mietzinserhöhung im Jahr 2008

Entgegen der im Mietvertrag vom 1. Oktober 2003 festgelegten Vorgangsweise zur Berechnung der Wertsicherung des Mietzinses, wonach nach dem vom Österreichischen Statistischen Zentralamt verlautbarten Verbraucherpreisindex (VPI) Juli 2003 vorzugehen ist, hat der Bw. bereits unmittelbar nach Beendigung des Mietverhältnisses (in der zweiten Jahreshälfte des Jahres 2008) den Mietzins um 24% erhöht. Da sich dieser Zeitraum jedoch noch innerhalb des Fünfjahreszeitraumes des Mietvertrages befand und das Mietverhältnis lediglich auf Grund des geplanten Verkaufs der Wohnung seitens des Bw. aufgelöst wurde, ist eine derartige Erhöhung, die nicht im Einklang mit dem Mietvertrag steht, unzulässig und kann daher auch nicht berücksichtigt werden.

2.1.2) Mietzinserhöhung ab dem Jahr 2009

Ab dem Jahr 2009 wurde der Mietzins um weitere 16% erhöht. Diese Erhöhung begründete der Bw. damit, dass der Mietvertrag im Jahr 2008 ausgelaufen wäre und ein Neuvertrag diese Steigerung im Hinblick auf den Marktwert gerechtfertigt hätte.

Dem Bw. ist zwar insoweit beizupflichten, dass es ihm nach Ablauf des auf fünf Jahre befristeten Mietvertrages frei steht, den erklärten Mietzins durch einen marktüblichen Mietzins zu adaptieren. In diesem Fall wird es jedoch am Bw. gelegen sein, den Nachweis dafür zu erbringen, dass sich im Jahr 2008 die Mieten vergleichbarer Wohnobjekte in ähnlicher Lage in dem vom Bw. geltend gemachten Ausmaß erhöht haben. Hier wiederum ist dem Finanzamt beizupflichten, als dem Bw. mit der Vorlage von aus dem Jahr 2010 stammenden Inseraten betreffend luxuriöse Dachgeschoßwohnungen ein derartiger Nachweis mangels Vergleichbarkeit der Wohnobjekte nicht gelungen ist.

Im Rahmen der Vorhaltsbeantwortung vom 4. Juli 2011 legte der Bw. neuerlich drei Inserate aus dem Jahr 2011 vor, welche Wohnungen in der Größe von 86 m2 bis 100 m2 mit einem Preis von € 9 bis zu € 10,9 pro m2 betreffen. Zu bemerken ist allerdings, dass es sich bei zweien dieser Referenzobjekte um Neubauwohnungen mit Erstbezug und bei dem dritten Objekt um den Erstbezug einer komplett neu adaptierten Wohnung handelt.

Dazu ist festzustellen, dass die Miete der streitgegenständlichen Wohnung mit einer Größe von 92 m2 bereits im Zeitpunkt der Anmietung im November 2003 € 720 (€ 7,8/m2) betrug und sich nach dem VPI 2003 im April 2006 auf € 758,11 (€ 8,2/m2) und im Mai 2008 auf € 800,98 (€ 8,7/m2) erhöhte.

Damit lag die Miete der streitgegenständlichen Wohnung bereits im Jahr 2008 sehr nahe der unteren Grenze der Mieten der vorgelegten Referenzobjekte. Eine weitere Erhöhung im Ausmaß von 16% ab Jänner 2009, wie sie der Bw. in seiner Prognoserechnung vorgenommen hat, kann selbst anhand der vorgelegten Vergleichsobjekte nicht nachvollzogen werden, da es sich bei der seitens des Bw. vermieteten Wohnung weder um eine Neubauwohnung noch um einen Erstbezug nach kompletter Adaptierung handelt. Vielmehr ist der Zustand der zu vermietenden Wohnung - nach den Ausführungen des Bw. - im Anschaffungszeitpunkt gut gewesen, sodass nur kleinere Arbeiten wie Ausmalen, Kleinreparaturen, Parkettreparatur und Küchenaus- und Neueinbau erforderlich waren. Diese kleinen Adaptierungsarbeiten, wie sie regelmäßig vor der Neuanmietung von Mietern vorgenommen werden, rechtfertigen keinen Vergleich mit einer Neubauwohnung.

Abschließend ist festzustellen, dass die vorgelegten Inserate betreffend Wohnungen mit einem Mietzins von € 9 bis € 10,9 pro m2 aus dem Jahr 2011 stammen. Unter Bedachtnahme auf die Unterschiede zwischen den vorgelegten Referenzobjekten und der streitgegenständlichen Wohnung im Hinblick auf Größe, Alter und Ausstattung und im Hinblick auf den Umstand, dass im gegenständlichen Fall die Miete auf Grund der Steigerung nach dem VPI 2003 ab Mai 2011 € 9,2 pro m2 beträgt, ist davon auszugehen, dass der Mietzins der Wohnung in Wohnung auch ohne der vom Bw. vorgenommenen Erhöhung dem Marktpreis entsprach.

2.1.3) Jährliche Mietzinserhöhung im Ausmaß von 3%

In weiterer Folge erhöhte der Bw. den Mietzins jährlich um weitere 3% und führte dazu begründend aus, dass die Nachfrage in dieser Wohngegend relativ hoch sei und diese Steigerungen daher als realistisch anzusehen wären.

Dazu ist festzuhalten, dass die Berechnung der Wertsicherung des Mietzinses nach dem VPI 2003 angesichts des Umstandes, dass bis zum heutigen Tag lediglich die für April 2011 geltende Indexzahl verlautbart wurde, nur bis April 2011 fortgesetzt werden kann. Ab Mai 2011 haben die zuletzt geltenden Verhältnisse in die Zukunft projiziert zu werden, wobei im April 2011 die Inflationsrate bei 3,3% lag (VPI April 2011 (125,2) % VPI April 2010 (121,2) = 3,3%). Die seitens des Bw. vorgenommene Schätzung einer jährlichen Steigerung von 3% entsprach somit durchaus der Realität.

Hingegen hat es der Bw. verabsäumt, Aufwendungen für die Leerstehung der Wohnung zu berücksichtigen.

2.2) Ausgabenseite:

2.2.1) AfA

Die bei den Ausgaben geltend gemachte AfAfür das Gebäude in der Höhe von € 2.753,08 pro Jahr berechnete der Bw. als 1,5% von € 183.538,86, wobei 20% Grundanteil ausgeschieden wurden. Des Weiteren machte der Bw. bis zum Jahr 2007 AfA für die Küche in der Höhe von € 1.070,69 geltend, welche richtigerweise nicht bei den Zehntelabschreibungen gemäß § 28 Abs. 2 bzw. Abs. 3 EStG, sondern ebenfalls bei der normalen AfA zu erfassen ist.

2.2.2) Fremdmittelzinsen

Bei den in der Prognoserechnung des Bw. angeführten Ausgaben handelt es sich weiters um Zinszahlungen für den CHF-Kredit sowie um Zinsen für das Bauspardarlehen. Darüber hinaus macht der Bw. den Ablebensanteil der zur Ansparung des Tilgungsträgers verwendeten Lebensversicherung in der Höhe von € 481 als Ausgabe geltend.

2.2.2.1) CHF-Kredit

Betreffend den CHF-Kredit berücksichtigte der Bw. in seiner Prognose sowohl die im Jänner 2007 erfolgte Konvertierung in den Euro als auch die im Juni 2007 erfolgte Konvertierung in den Yen, was nach den Ausführungen des Bw. zu deutlich weniger Zinsen ab diesem Zeitraum geführt habe.

Dazu ist jedoch festzustellen, dass nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. April 2010, 2007/15/0227, der Liebhabereibetrachtung jeweils nur Zeiträume gleicher Bewirtschaftungsart zu Grunde zu legen sind. Ändert sich die Art des wirtschaftlichen Engagements grundlegend und sind deshalb für die Zukunft positive wirtschaftliche Ergebnisse zu erwarten, so können die geänderten wirtschaftlichen Verhältnisse nicht mit Erfolg in die Vergangenheit projiziert werden, dass eine bisher notwendigerweise ertraglose Tätigkeit bereits für die Vergangenheit als Einkunftsquelle beurteilt wird. Die Frage, ob eine bestimmte Bewirtschaftungsart beibehalten oder geändert worden ist, ist an Hand jener Planung des Steuerpflichtigen zu beurteilen, die von vornherein bestanden hat.

Eine von vornherein geplante Konvertierung in eine andere Währung ist dann anzunehmen, wenn diese zeitgerecht offen gelegt oder in die Prognoserechnung aufgenommen wird, Höhe und Abflusszeitpunkt konkretisiert und nachgewiesen sind und die Konvertierung bzw. Tilgung aus dem Kreditvertrag oder Tilgungsplan entnehmbar ist.

Im vorliegenden Fall hat der Bw. allerdings weder seine Absicht zur Konvertierung des CHF-Kredits in den Euro noch seine Absicht zur Konvertierung in den Yen zeitgerecht kund getan, sondern diese Änderungen lediglich in der im Nachhinein - nach Beendigung der Vermietung - erstellten Prognoserechnung aufgenommen.

Die seitens des Bw. ab dem Zeitpunkt der Konvertierung in die Prognoserechnung aufgenommene Zinsenreduktion kann daher nicht berücksichtigt werden. Vielmehr ist betreffend die Fremdmittelzinsen richtigerweise vom ursprünglichen Annuitätenplan auszugehen.

Auf Grund des Umstandes, dass der Bw. betreffend den CHF-Kredit über keine Annuitätenberechnung aus dem Jahr 2003 mehr verfügte, legte er im Zuge der Vorhaltsbeantwortung vom 4. Juli 2011 einen von der BankX nachträglich errechneten Tilgungsplan für einen nicht endfälligen Kredit im Ausmaß von € 90.000, über eine Laufzeit von 25 Jahren, beginnend im Jahr 2011, mit einem Zinssatz von 1,625% vor.

Bei dem seitens des Bw. im Jahr 2003 aufgenommenen CHF-Kredit in der Höhe von € 90.000 handelte es sich hingegen laut Rückzahlungsvereinbarung des Kreditvertrages vom 1.9.2003 eindeutig um einen endfälligen Kredit. Der Umstand, dass die monatlichen Zinsen vom gleich bleibenden Kapital berechnet wurden, ergibt sich des Weiteren auch aus der Berechnung der Gesamtbelastung im genannten Kreditvertrag. Auch das Vorliegen eines Tilgungsträgers ist für einen endfälligen Kredit typisch.

Aus diesem Grund konnte der nunmehr seitens des Bw. vorgelegte Tilgungsplan nicht zur Beurteilung der Frage, ob die berufungsgegenständliche Vermietungstätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten ließ, herangezogen werden.

2.2.2.2) Bauspardarlehen

Betreffend das hochzinsige Bauspardarlehen führt der Bw. aus, dass ab dem Jahr 2008 eine zinsengünstigere Finanzierung geplant gewesen sei. Der Zinssatz sei davor für längere Zeit fix gewesen, ab dem Jahr 2008 seien jedoch durch Vertragsfristen eine Änderung der Fixzinsperiode sowie eine vorzeitige Tilgung möglich gewesen. Durch die Reduzierung der Kreditsumme des Bauspardarlehens habe sich nach den Berechnungen des Bw. die Zinsbelastung am dem Jahr 2008 um € 200 pro Jahr reduziert.

Dazu ist festzustellen, dass auch hier die unter Punkt 2.2.2.1 angeführte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. April 2010, 2007/15/0227, wonach der Liebhabereibetrachtung jeweils nur Zeiträume gleicher Bewirtschaftungsart zu Grunde zu legen sind, zur Abwendung kommt. Denn die Sondertilgung von Fremdmitteln, soweit nicht eine von Beginn der Vermietung an einkalkulierte planmäßige Tilgung vorliegt (vgl. VwGH 16.9.2003, 2000/14/0159; 14.12.2005, 2001/13/0144) stellt ebenfalls grundsätzlich eine Änderung der Bewirtschaftung dar. Die Vermietung wird diesfalls für den Zeitraum vor der Änderung der Bewirtschaftungsart so beurteilt, als würde sie ohne Änderung betrieben werden, nach der Änderung wird die Vermietung neu beurteilt.

Auch betreffend die vorzeitigen Tilgung des Bauspardarlehens hat der Bw. seine diesbezügliche Absicht nicht zeitgerecht kund getan, sondern diese Änderungen lediglich in der im Nachhinein - nach Beendigung der Vermietung - erstellten Prognoserechnung aufgenommen, weswegen sie nicht berücksichtigt werden kann.

2.2.2.3) Ablebensanteil der Lebensversicherung

Betreffend den seitens des Bw. bei den Ausgaben geltend gemachten Ablebensanteil der zur Ansparung des Tilgungsträgers verwendeten Lebensversicherung ist festzustellen, dass gemäß BFH 29.10.1985, IX R 56/82, die zur Besicherung der Finanzierung eines der Vermietung dienenden Gebäudes zu Gunsten des Kreditinstituts abgeschlossene Risikolebensversicherung der privaten Lebensführung zuzurechnen ist und die Versicherungsprämien keine Werbungskosten bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung darstellen. Auch wenn die Versicherungsprämien dem Erwerb eines Gebäudes dienen, aus dem einkommensteuerpflichtige Einkünfte erwirtschaftet werden, ist nach BFH der objektive Charakter der Aufwendung wesentlich durch die private Lebensführung veranlasst, denn die Zahlung der Versicherungsprämien dient trotz des wirtschaftlichen Zusammenhanges mit der Finanzierung nach wie vor auch dem Schutz der Hinterbliebenen des Schuldners. Außerdem gewährleistet die Risikolebensversicherung in erster Linie die Tilgung der im Falle des vorzeitigen Todes des Schuldners noch offenen Restschuld und liegt damit im Vermögensbereich.

Die Prognoserechnung, mit welcher der Bw. die Erzielung eines Gesamtgewinnes für das Jahr 2011 prognostiziert, erscheint daher nicht zur Beurteilung geeignet, ob die berufungsgegenständliche Vermietungstätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten ließ.

3) Nach den Berechnungen des Unabhängigen Finanzsenates stellt sich eine realistische Prognoserechnung vielmehr folgendermaßen dar:

3.1) Darstellung der maßgeblichen Einnahmen:

Basierend auf dem Mietzins in der Höhe von € 720 wird bis April 2011 die Wertsicherung des Mietzinses in Entsprechung des Mietvertrages und anhand des Verbraucherpreisindex 2003 weitergeführt, wobei als Ausgangsbasis die für den Monat Juli 2003 verlautbarte Indexzahl herangezogen wird. Während eine Veränderung der Indexzahl bis 5% unberücksichtigt bleibt, wird die erste außerhalb des Spielraumes von 5% liegende Indexzahl als Grundlage für die Neuberechnung des Mietzinses herangezogen.

Da bis zum heutigen Tag lediglich die für April 2011 geltende Indexzahl verlautbart wurde, und zu diesem Zeitpunkt von einer Inflationsrate in der Höhe von 3,3% auszugehen war, wird der Mietzins ab Mai 2011 mit einer unterstellten Inflationsrate von ca. 3,3% jährlich angepasst. Konkret wird jeweils nach 18 Monaten die im Mietvertrag vorgesehen Erhöhung um 5% vorgenommen.

Darüber hinaus werden nach jeweils fünf Jahren zwei Monate für die Leerstehung der Wohnung berücksichtigt. Dies erscheint insofern angemessen, als der Bw. auf fünf Jahre befristete Mietverträge abgeschlossen hat und davon auszugehen ist, dass nach Beendigung eines Mietverhältnisses ein gewisser Zeitraum für die Suche nach einem Nachmieter aufzuwenden ist.

Daraus ergeben sich folgende wahrscheinlich erzielbare Einnahmen:

 

 

VPI 2000

Mietzins

= pro Kal.jahr

Erhöhung

Leerstehung (2 Monate)

 

 

 

 

 

 

 

Juli

2003

105,8

 

 

 

 

August

2003

106,1

 

 

 

 

September

2003

106,3

 

 

 

 

Oktober

2003

106,1

 

 

 

 

November

2003

106,3

720,00

 

 

 

Dezember

2003

106,5

720,00

1.440,00

 

 

Jänner

2004

106,6

720,00

 

 

 

Februar

2004

107,0

720,00

 

 

 

März

2004

107,4

720,00

 

 

 

April

2004

107,4

720,00

 

 

 

Mai

2004

107,9

720,00

 

 

 

Juni

2004

108,3

720,00

 

 

 

Juli

2004

108,1

720,00

 

 

 

August

2004

108,5

720,00

 

 

 

September

2004

108,5

720,00

 

 

 

Oktober

2004

108,9

720,00

 

 

 

November

2004

109,1

720,00

 

 

 

Dezember

2004

109,6

720,00

8.640,00

 

 

Jänner

2005

109,7

720,00

 

 

 

Februar

2005

110,0

720,00

 

 

 

März

2005

110,5

720,00

 

 

 

April

2005

110,2

720,00

 

 

 

Mai

2005

110,4

720,00

 

 

 

Juni

2005

110,8

720,00

 

 

 

Juli

2005

110,5

720,00

 

 

 

August

2005

110,7

720,00

 

 

 

September

2005

111,1

720,00

 

 

 

Oktober

2005

111,1

720,00

 

 

 

November

2005

110,9

720,00

 

 

 

Dezember

2005

111,3

720,00

8.640,00

 

 

Jänner

2006

111,0

720,00

 

 

 

Februar

2006

111,4

720,00

 

 

 

März

2006

111,7

720,00

 

 

 

April

2006

112,3

758,11

 

ca. 5,29 %

 

Mai

2006

112,4

758,11

 

 

 

Juni

2006

112,5

758,11

 

 

 

Juli

2006

112,4

758,11

 

 

 

August

2006

112,7

758,11

 

 

 

September

2006

112,5

758,11

 

 

 

Oktober

2006

112,4

758,11

 

 

 

November

2006

112,5

758,11

 

 

 

Dezember

2006

112,8

758,11

8.982,99

 

 

Jänner

2007

112,8

758,11

 

 

 

Februar

2007

113,1

758,11

 

 

 

März

2007

113,7

758,11

 

 

 

April

2007

114,2

758,11

 

 

 

Mai

2007

114,6

758,11

 

 

 

Juni

2007

114,7

758,11

 

 

 

Juli

2007

114,7

758,11

 

 

 

August

2007

114,6

758,11

 

 

 

September

2007

114,8

758,11

 

 

 

Oktober

2007

115,5

758,11

 

 

 

November

2007

116,0

758,11

 

 

 

Dezember

2007

116,9

758,11

9.097,32

 

 

Jänner

2008

116,5

758,11

 

 

 

Februar

2008

116,8

758,11

 

 

 

März

2008

117,7

758,11

 

 

 

April

2008

118,0

758,11

 

 

 

Mai

2008

118,8

800,98

 

ca. 5,66 %

 

Juni

2008

119,1

800,98

 

 

 

Juli

2008

119,0

800,98

 

 

 

August

2008

118,8

800,98

 

 

 

September

2008

119,1

800,98

 

 

 

Oktober

2008

119,0

800,98

 

 

 

November

2008

118,7

800,98

 

 

800,98

Dezember

2008

118,5

800,98

9.440,31

 

800,98

Jänner

2009

117,9

800,98

 

 

 

Februar

2009

118,3

800,98

 

 

 

März

2009

118,6

800,98

 

 

 

April

2009

118,8

800,98

 

 

 

Mai

2009

119,1

800,98

 

 

 

Juni

2009

119,0

800,98

 

 

 

Juli

2009

118,7

800,98

 

 

 

August

2009

119,1

800,98

 

 

 

September

2009

119,2

800,98

 

 

 

Oktober

2009

119,2

800,98

 

 

 

November

2009

119,4

800,98

 

 

 

Dezember

2009

119,7

800,98

9.611,80

 

 

Jänner

2010

119,3

800,98

 

 

 

Februar

2010

119,6

800,98

 

 

 

März

2010

120,9

800,98

 

 

 

April

2010

121,2

800,98

 

 

 

Mai

2010

121,3

800,98

 

 

 

Juni

2010

121,3

800,98

 

 

 

Juli

2010

120,9

800,98

 

 

 

August

2010

121,1

800,98

 

 

 

September

2010

121,4

800,98

 

 

 

Oktober

2010

121,8

800,98

 

 

 

November

2010

121,7

800,98

 

 

 

Dezember

2010

122,4

800,98

9.611,80

 

 

Jänner

2011

122,3

800,98

 

 

 

Februar

2011

123,2

800,98

 

 

 

März

2011

124,6

800,98

 

 

 

April

2011

125,2

800,98

 

 

 

Annahme: zukünftige Indexsteigerung von 3,3%/Jahr (5% in 18 Monaten)

5-12

2011

 

847,94

10.586,64

ca. 5,86 %

 

1-10

2012

 

847,94

 

 

 

11-12

2012

 

890,34

10.260,07

5 %

 

1-12

2013

 

890,34

10.684,08

 

 

1-2

2014

 

 

 

 

1.780,68

3-4

2014

 

890,34

 

 

 

5-12

2014

 

934,86

9.259,54

5 %

 

1-10

2015

 

934,86

 

 

 

11-12

2015

 

981,60

11.311,81

5 %

 

1-12

2016

 

981,60

11.779,20

 

 

1-4

2017

 

981,60

 

 

 

5-12

2017

 

1.030,68

12.171,84

5 %

 

1-10

2018

 

1.030,68

 

 

 

11-12

2018

 

1.082,21

12.471,23

5 %

 

1-2

2019

 

1.082,21

 

 

 

3-4

2019

 

 

 

 

2.164,42

5-12

2019

 

1.082,21

10.822,10

 

 

1-4

2020

 

1.082,21

 

 

 

5-12

2020

 

1.136,32

13.419,40

5 %

 

1-10

2021

 

1.136,32

 

 

 

11-12

2021

 

1.193,14

13.749,47

5 %

 

1-12

2022

 

1.193,14

14.317,68

 

 

1-4

2023

 

1.193,14

 

 

 

5-10

2023

 

1.252,80

12.289,34

5 %

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Summe Einnahmen 2003-2023

 

 

 

218.586,61

 

 

Somit ergeben sich für den Zeitraum November 2003 bis Oktober 2023 Einnahmen in der Höhe von insgesamt € 218.586,61.

3.2 Darstellung der maßgeblichen Ausgaben:

3.2.1) AfA

Die AfA in der Höhe von € 3.827,77 bis zum Jahr 2007 setzt sich zusammen aus der Gebäude AfA in der Höhe von € 2.753,08 (dem Bw. folgend), der AfA für die Küche in der Höhe von € 1.070,69 (dem Bw. folgend) und der im Jahr 2003 geltend gemachten Zehntelabschreibungen gemäß § 28 Abs. 2 bzw. Abs. 3 EStG in der Höhe von € 267,68 welche auf die Restnutzungsdauer gleichmäßig verteilt wurden.

Da mit Ende des Jahres 2007 die AfA für die Küche wegfiel, beträgt die AfA ab dem Jahr 2008 € 2.757,08.

3.2.2) Fremdmittelzinsen

Wie bereits unter 2.2.2) ausgeführt wurde, sind bei der Berechnung der Fremdmittelzinsen sowohl im Hinblick auf den CHF-Kredit als auch im Hinblick auf das Bauspardarlehen die ursprünglichen Kreditverträge und Annuitätenpläne heranzuziehen und Konvertierungen bzw. vorzeitige Tilgungen außer Acht zu lassen.

Im gegenständlichen Fall handelt es sich bei dem im Jahr 2003 aufgenommenen CHF-Kredit in der Höhe von € 90.000 um einen endfälligen Kredit, bei welchem während der vereinbarten Laufzeit von 25 Jahren nur Zinsen für das aufgenommene Darlehen und keine Kapitalrückführung gezahlt werden.

Für den Kredit in der Höhe von € 90.000 beträgt die Gesamtbelastung laut Kreditvertrag vom 1. September 2003 € 126.853. Da die monatlichen Zinsen vom gleich bleibenden Kapital berechnet werden, ist daraus eine jährliche Zinsbelastung in der Höhe von € 1.462,50 zu berechnen.

Da die Rückzahlungsraten lediglich mit den Zinsschwankungen variieren, im vorliegenden Fall der Zinssatz mit 1,625% im Zeitpunkt des Abschlusses des Kreditvertrages jedoch sehr niedrig war, kann davon ausgegangen werden, dass dieser Zinssatz bis zum heutigen Tag nicht weiter gesunken ist.

Aus diesem Grund wird in Ermangelung konkreter Berechnungen der Zinszahlungen über die gesamte Laufzeit von jährlichen Zinsen in der Höhe von € 1.462,50 für den CHF-Kredit ausgegangen.

Betreffend das Bauspardarlehen hat der Bw. einen Tilgungsplan vorgelegt, welchen die Zinsen zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses zugrunde gelegt wurden. Diese Beträge wurden den Zinsen für den CHF-Kredit hinzugerechnet.

Der Ablebensanteil der zur Ansparung des Tilgungsträgers für den CHF-Kredit verwendeten Lebensversicherung in der Höhe von € 481 konnte nicht berücksichtigt werden (siehe oben unter 2.2.2.3).

3.2.3) Instandhaltungskosten

In Fortführung der vom Bw. innerhalb von 6 Jahren aufgewendeten Instandhaltungskosten und unter der Annahme, dass eine ältere Wohnung höherer Instandsetzungsaufwendungen bedarf, wurden die Instandhaltungskosten in die Zukunft projiziert.

3.2.4) Übrige Werbungskosten

Die vom Bw. in den ersten 6 Jahren erklärten übrigen Werbungskosten wurden konsequent in der Zukunft fortgeführt.

In der nachstehenden Tabelle werden die obigen Ausführungen zusammengefasst und das für den Zeitraum November 2003 bis Oktober 2023 zu erwartende Gesamtergebnis ermittelt.

Danach ist bei der vom Bw. gewählten Art der Bewirtschaftung innerhalb eines Zeitraumes von 20 Jahren - konkret ab dem Jahr 2015 - ein Gesamtgewinn erzielbar.

Das Finanzamt ist daher bei seiner Beurteilung der Vermietung Wohnung Tür 10 in Wohnung zu Unrecht von Liebhaberei im Sinne der LVO ausgegangen.

Den Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2005 sowie 2007 bis 2008 war daher Folge zu geben und die angefochtenen Bescheide entsprechend abzuändern.

Jahr

Einnahmen

AfA

Fremd- kapital- zinsen

Instand- haltungs- kosten

übrige WK

Ergebnis

kumu- liertes Ergebnis

 

 

2003

1.440,00

-1.380,00

-3.911,84

0,00

-929,76

-4.781,60

 

2004

8.640,00

-3.827,77

-6.615,35

0,00

-957,73

-2.760,85

-7.542,45

2005

8.640,00

-3.827,77

-7.090,25

-329,99

-70,56

-2.678,57

-10.221,02

2006

8.982,99

-3.827,77

-7.813,39

-171,00

-87,40

-2.916,57

-13.137,59

2007

9.097,32

-3.827,77

-8.510,90

-523,35

-66,88

-3.831,58

-16.969,17

2008

9.440,31

-2.757,08

-4.189,66

-129,17

-495,40

1.869,00

-15.100,17

2009

9.611,80

-2.757,08

-5.116,09

 

 

1.738,63

-13.361,54

2010

9.611,80

-2.757,08

-4.933,37

 

 

1.921,35

-11.440,19

2011

10.586,64

-2.757,08

-4.741,97

 

 

3.087,59

-8.352,60

2012

10.260,07

-2.757,08

-4.541,48

 

 

2.961,51

-5.391,09

2013

10.684,08

-2.757,08

-4.331,46

-1.150,00

 

2.445,54

-2.945,55

2014

9.259,54

-2.757,08

-4.111,47

 

-2.600,00

-209,01

-3.154,56

2015

11.311,81

-2.757,08

-3.881,03

 

 

4.673,70

1.519,14

2016

11.779,20

-2.757,08

-3.639,64

 

 

5.382,48

6.901,62

2017

12.171,84

-2.757,08

-3.386,78

 

 

6.027,98

12.929,60

2018

12.471,23

-2.757,08

-3.121,91

-1.150,00

 

5.442,24

18.371,84

2019

10.822,10

-2.757,08

-2.844,46

 

 

5.220,56

23.592,40

2020

13.419,40

-2.757,08

-2.553,83

 

-2.600,00

5.508,49

29.100,89

2021

13.749,47

-2.757,08

-2.249,39

 

 

8.743,00

37.843,89

2022

14.317,68

-2.757,08

-1.930,49

 

 

9.630,11

47.474,00

2023

12.289,34

-2.757,08

-1.597,50

-1.150,00

 

6.784,76

54.258,76

Beilage: 5 Berechnungsblätter

Wien, am 20. Juli 2011