Kommentierte EntscheidungBerufungsentscheidung - Steuer (Senat) des UFSW vom 03.10.2011, RV/3742-W/10

Keine Umschulung, wenn ein Studium schon vor der laufenden Berufstätigkeit begonnen wurde und während der Berufstätigkeit fortgesetzt wird

Beachte
  • VwGH-Beschwerde zur Zl. 2011/13/0120 eingebracht. Mit Erk. v. 28.1.2015 wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufgehoben. Fortgesetztes Verfahren mit Erkenntnis zur Zahl RV/7101241/2015 erledigt.

Rechtssätze

Stammrechtssätze

RV/3742-W/10-RS1 Permalink
Wird ein Studium schon vor der derzeitigen Berufstätigkeit begonnen und mit Aufnahme der Berufstätigkeit fortgesetzt, so wird es nicht ab diesem Zeitpunkt zu einer Umschulungsmaßnahme.

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des R.S. , W., W.gasse, vertreten durch Hermann Gugler Steuerberatungs GmbH, 1030 Wien, Hegergasse 7, gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 8/16/17 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2005 bis 2008 im Beisein der Schriftführerin Monika Holub nach der am 21. September 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten Berufungsverhandlung entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Die angefochtenen Bescheide betreffend 2005, 2006 und 2008 bleiben unverändert.

Der Bescheid betreffend 2007 wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber, in der Folge Bw. genannt, begann ab dem Wintersemester 2001 in Wien mit dem Jusstudium und setzte dieses ab dem Wintersemester 2002 in Innsbruck fort. Seit dem Jahr 2004 übt der Bw. den Handballsport profimäßig aus. Diesbezüglich wurden Verträge zwischen dem A. Handball und dem Bw. vorgelegt und zwar beginnend mit 1. Juli 2004 bis 30. Juni 2006 sowie ein Vertrag vom 1. Juli 2007 bis 30. Juni 2009. In der Saison 2006/2007 spielte der Bw. bei dem spanischen Club L.. Der Vertrag mit diesem Club begann am 1. August 2006.

Die Begründung des Einkommensteuerbescheides 2005 vom 21. August 2009 lautet folgendermaßen: "Das von Ihnen beantragte Km-Geld konnte nicht berücksichtigt werden, da lt. hieramtiger Erhebungen kein Fahrzeug auf Sie zugelassen war." Der Einkommensteuerbescheid 2006 vom gleichen Tag verwies auf die Begründung des Vorjahres. Gleiches gilt für die Begründung des Einkommensteuerbescheides 2007 vom gleichen Tag. Im Einkommensteuerbescheid 2008, ebenfalls vom 21. August 2009, wurden zunächst Werbungskosten iHv. € 2.233,49 berücksichtigt.

In der Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für die genannten Jahre vom 28. August 2009 wurde ausgeführt: Folgende geltend gemachte Werbungskosten seien in den Bescheiden nicht anerkannt worden: 2005, km-Geld € 8.055,96, 2006, km-Geld € 4689,96, 2007, Versicherung € 12,74, Telefon € 669,31, 2008, Versicherung € 53,95.

Hinsichtlich des Km-Geldes wurde darauf verwiesen, dass dem Bw. der PKW seiner Mutter bis 30. Juni 2006 zur Verfügung gestanden habe und sämtliche Aufwendungen vom Bw. getragen worden seien. Für die Kürzung der Aufwendungen für Telefon im Jahr 2007 sowie für jene für Haftpflichtversicherungen in den Jahren 2007 und 2008 fehlten in den Bescheiden nachvollziehbare Begründungen.

In dem Ergänzungsschreiben vom 12.10.2009 wurden Kilometeraufzeichnungen für die Jahre 2005 und 2006, Arbeits- und Dienstverträge mit den Handballvereinen, Aufzeichnungen betreffend Telefon- und Internetgebühren sowie eine Kopie der Haftpflichtversicherungspolizze vorgelegt. Die Vertragsdauer wurde von 17.7.2006 bis 1.8.2009 festgelegt, sie lautet auf die Privatperson R.S. und wurde über eine Pauschalversicherungssumme für Personen und Sachschäden bis € 1.500.000,00 abgeschlossen. In einem weiteren Ergänzungsschreiben vom 20.7.2010 wurden die Kilometeraufzeichnungen für die Jahre 2007 und 2008 sowie Servicerechnungen für den PKW aus den Jahren 2006, 2007 und 2008 vorgelegt. Hinsichtlich der beruflichen Veranlassung der Haftpflichtversicherung wurde ausgeführt, dass diese im Zusammenhang mit dem Aufenthalt in S. abgeschlossen worden sei, da keinerlei Schutz bei etwaigen Schäden gegenüber Dritten gewährleistet gewesen bzw. vom Vertragspartner nicht beigestellt worden sei. Die Versicherung sei für etwaige Schadensfälle, sofern sich diese im häuslichen Bereich, jedoch beruflich ergeben, aufrechterhalten worden. Hinsichtlich des Jusstudiums wurde Folgendes ausgeführt: "Auch wenn man von größeren Verletzungen verschont bleibt, ist die profimäßige Ausübung des Handballsports altersbedingt begrenzt. Das heißt, unter der Voraussetzung besten Gesundheitszustandes muss R.S. mit längstens 35 Jahren mit dem Ende seiner Sportkarriere rechnen. Im Anschluss daran ist die Ausübung eines Berufes erforderlich, um für seinen weiteren Lebensunterhalt aufkommen zu können. Zum einen aus diesem Grund aber auch, weil es für ihn nach dem Schulabschluss außer Frage stand, eine fundierte Berufsausbildung abzuschließen, absolviert Herr R.S. das Jusstudium. Er hofft, den Handballsport doch noch einige Jahre ausüben zu können, daher hat er noch keine konkreten Pläne, in welchem Bereich er später als Jurist tätig sein möchte; ob er versucht, in einer Rechtsanwaltskanzlei aufgenommen zu werden, oder im Wirtschaftsbereich unterzukommen. Da er als Profisportler viele Termine nicht nur im In- sondern auch im Ausland hat, ist es oftmals schwierig, dies mit Uni-Terminen in Einklang zu bringen. So kommt es leider auch vor, dass er Uni-Prüfungstermine versäumt. Da für die Zulassung zur Prüfung die Anwesenheit in den Übungen Voraussetzung ist, muss er dann Übungen im darauffolgenden Semester erneut belegen. Die Ablegung der Prüfung aus Verfassungsrecht war erst im dritten Anlauf möglich. Da zu Beginn des Semesters nicht abzuschätzen ist, welchen Professor man als Prüfer zugeteilt bekommt, hat es die Erfahrung mit sich gebracht, dass es von Vorteil ist, Übungen von zumindest zwei Professoren zu besuchen. Zudem trägt eine Doppelbelegung pro Semester zum besseren Verständnis des Prüfungsstoffes für Herrn R.S. bei."

In der Berufungsvorentscheidung vom 14.10.2010 wurden die im Zusammenhang mit dem Studium geltend gemachten Aufwendungen in den Jahren 2005 bis 2008 mit der Begründung nicht berücksichtigt, dass dieses nicht auf die Ausübung eines anderen Berufs abziele und somit keine Umschulungsmaßnahme, für die vorweggenommene Werbungskosten geltend gemacht werden könnten, darstelle. Im Einzelnen wurde darauf verwiesen, dass das Studium ohne Eile betrieben werde, selbst nach Beendigung des Studiums noch Jahre vergehen könnten, bis ein anderer Beruf ausgeübt werden könne und über die tatsächliche Berufswahl nach der Handballerkarriere noch keinerlei konkrete Vorstellungen bestehen. Hinsichtlich der für das Jahr 2008 geltend gemachten Haftpflichtversicherung als Werbungskosten wurde ausgeführt, dass eine berufliche Veranlassung nicht zu erkennen sei.

Im Vorlageantrag vom 19. November 2010 wurde die Berücksichtigung der in der Berufung vom 21. August 2009 geltend gemachten Werbungskosten sowie die Anerkennung der Werbungskosten für Umschulungsmaßnahmen iSd. § 16 Abs. 1 Z 10 EStG für die Jahre 2005 bis 2008 wie folgt beantragt.


2005


Km-Geld

8.055,96

Studiengebühren

756,94

Summe

8.812,90


2006


Km-Geld

4.689,96

Studiengebühren

757,44

Summe

5.447,40


2007


Fachliteratur

115,30

Studiengebühren

756,94

Summe

872,24


2008


Km-Gelder

147,50

Fachliteratur

74,00

Haftpflichtversicherung

53,95

Studiengebühren

758,44

Summe

1.033,89

Hinsichtlich der Aufwendungen für Umschulungsmaßnahmen wurde ergänzend ausgeführt: Die Absolvierung eines Jusstudiums ermögliche Herrn X den Einstieg in eine neue berufliche Tätigkeit, die mit der bisherigen Tätigkeit nicht verwandt sei. Die damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen seien daher als Werbungskosten für Umschulungsmaßnahmen zu qualifizieren. Trotz der vielen Termine als Profisportler im In- und Ausland sowie der Tätigkeit als Handballprofi in S. von September 2006 bis Juni 2007 werde das Studium vom Bw. zielstrebig und konsequent betrieben, soweit es eben in seiner persönlichen Situation möglich sei. Das Gesetz verlange, dass die Umschulungsmaßnahme auf die tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abziele. Der Bw. müsse auch nach Beendigung seiner Profilaufbahn für seinen weiteren Lebensunterhalt einen Beruf ausüben. Nach Abschluss des Jusstudiums und Beendigung der Profilaufbahn möchte er in einer Rechtsanwaltskanzlei tätig werden. Er könne den Profihandballsport bis längstens 35 Jahre ausüben. Es gelte jedoch zu beachten, dass bei schweren Verletzungen eine frühere unmittelbare Beendigung der Profikarriere drohe. Die Aufnahme eines ordentlichen Jusstudiums im Rahmen einer Ausbildung sei nicht der Privatsphäre zuzurechnen. Die angeführten Aufwendungen für Umschulungsmaßnahmen zielten daher auf die Ausübung eines anderen Berufes ab und seien als Werbungskosten iSd. § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 abzugsfähig.

In der am 21. September 2011 abgehaltenen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt:
Der Vertreter des Bw. verwies auf sein bisheriges Vorbringen in der Berufung, im Ergänzungsschreiben vom 20.7.2010 und im Vorlageantrag. Er betonte nochmals, dass es die feste Absicht von Herrn X sei, bis zum 35. Lebensjahr den Handballsport auszuüben. Spätestens danach beabsichtige er als Jurist zu arbeiten. Seit der Saison 2010/2011 sei Herr X in D. als Profihandballer voraussichtlich für 1 Jahr tätig. Die Umschulungsmaßnahme ziele darauf ab, in Zukunft seinen Lebensunterhalt zu finanzieren, da er gezwungen sein werde, seine Sportlerkarriere zu beenden.

Weiters verweise er auf die UFS-Entscheidung vom 21.4.2008, RV/0028-S/08, wonach sogar die Ausbildung zum Piloten als Umschulungskosten anerkannt worden sei.

Hinsichtlich der Haftpflichtversicherung wurde ergänzend vorgebracht, dass diese anlässlich der Tätigkeit in S. abgeschlossen worden sei. Wenn Herr X während der Vertragslaufzeit seinen Job verloren hätte, wäre er ohne Versicherung "dagestanden". Gleiches gelte auch für seine Tätigkeit in Österreich ab dem Jahr 2008, wiederum beim A..

Die Vertreterin des Finanzamtes führte aus, die Haftpflichtversicherung sei ihrer Meinung nach eine Versicherung, die der Bw. als Privatperson für Personen und Sachschäden, die er verursache, abgeschlossen habe. Das sei ein übliches Risiko, das alle betreffe. Eine Versicherung, die dazu dienen soll, Herrn X gegen einen Jobverlust abzusichern, sehe sie darin nicht.

Hinsichtlich der Umschulungskosten verweise sie auf die ausführliche Begründung in der Berufungsvorentscheidung vom 14.10.2010, insbesondere darauf, dass Herr X nur vage Vorstellungen von seiner zukünftigen beruflichen Tätigkeit habe. Falls der UFS die Umschulungskosten jedoch anerkennen sollte, stelle sie den Antrag, die Kilometergelder nur mit 60% des ursprünglich beantragten Betrages anzuerkennen und verweise auf die Entscheidung des UFS vom 17.5.2011, RV/0562-I/09.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gem. § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 sind Werbungskosten auch Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit und Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen. Dem gegenüber dürfen gem. § 20 Abs. 1 Z 2 lit.a EStG 1988 bei den einzelnen Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abgezogen werden, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Lässt sich eine Veranlassung durch die Erwerbssphäre nach Ausschöpfung der im Einzelfall angezeigten Ermittlungsmaßnahmen und der gebotenen Mitwirkung des Steuerpflichtigen nicht feststellen, ist die Abziehbarkeit der Aufwendungen insgesamt nicht gegeben (vgl. das Erkenntnis des VwGH vom 27. Jänner 2011, Zl. 2010/15/0197). Um eine berufliche Fortbildung handelt es sich, wenn der Abgabepflichtige seine bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten verbessert, um im bereits ausgeübten Beruf auf dem laufenden zu bleiben und den jeweiligen Anforderungen gerecht zu werden. Die Eignung der dafür getätigten Aufwendungen zur Erreichung dieses Ziels ist dabei ausreichend (vgl. z.B. VwGH vom 28.10.2004, Zl. 2001/15/0050 und VwGH vom 29.1.2004, Zl. 2000/15/0009).

Auch für Ausbildungsmaßnahmen ist ein Veranlassungszusammenhang zur konkret ausgeübten oder einer damit verwandten Tätigkeit für die Anerkennung als Werbungskosten erforderlich. Ein Zusammenhang der Ausbildungsmaßnahme mit der konkret ausgeübten oder einer damit verwandten Tätigkeit ist dann gegeben, wenn die erworbenen Kenntnisse in einem wesentlichen Umfang im Rahmen dieser Tätigkeit verwertet werden können.

Unstrittig stellen die in Zusammenhang mit dem Jusstudium getätigten Aufwendungen keine solchen für Aus-oder Fortbildung dar, da es am Veranlassungszusammenhang zur konkret ausgeübten oder einer damit verwandten Tätigkeit (hier die Tätigkeit eines Profihandballers) mangelt.

Strittig ist hingegen, ob es sich allenfalls um Umschulungsmaßnahmen handelt.

Begünstigte Umschulungsmaßnahmen iSd. § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 sind nur jene umfassenden Umschulungsmaßnahmen, die den Einstieg in einen anderen Beruf auch tatsächlich ermöglichen, wobei das Gesetz verlangt, dass die Umschulungsmaßnahme auf die tatsächliche Ausübung eines anderen Berufs abzielt. Daraus ist abzuleiten, dass ein konkreter Zusammenhang der Bildungsmaßnahme mit geplanten nachfolgenden Einnahmen erforderlich ist. Es müssen somit Umstände vorliegen, die über eine bloße Absichtserklärung zur künftigen Einnahmenerzielung hinausgehen (vgl. z.B. Hofstätter/Reichel, § 16 Abs. 1 Z 10 Tz 2 und § 4 Abs. 4 Z 7 Tz 2 sowie VwGH vom 31.3.2011, Zl. 2009/15/0198). Die Beweggründe für eine Umschulung können unterschiedlichster Natur sein. Sie können durch äußere Umstände hervorgerufen werden, in einer Unzufriedenheit im bisherigen Beruf gelegen sein oder einem Interesse an einer beruflichen Neuorientierung entspringen. Der Steuerpflichtige muss aber in der Lage sein nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen, dass er tatsächlich auf die Ausübung eines anderen Berufs abzielt. Der Steuerpflichtige muss somit zum Zeitpunkt der Aufnahme der Umschulungsmaßnahme die ernsthafte Absicht haben, einen anderen Beruf auszuüben. Zwar muss der Steuerpflichtige im Zeitpunkt der Aufnahme der Umschulungsmaßnahme nicht berufstätig sein. Auf Grund der gesetzlichen Anforderung, dass diese auf die Ausübung eines anderen (nämlich als des bisher ausgeübten) Berufs abzielen muss, ist in zeitlicher Hinsicht abzuleiten, dass die Umschulungsmaßnahme während (z.B. RV/3631-W/09 vom 10.12.2009) oder nach Beendigung einer bestimmten Tätigkeit gesetzt wird. Es ist also aus der Sicht der bisherigen Tätigkeit zu beurteilen, ob die Ausübung eines anderen Berufes angestrebt wird. Für den gegenständlichen Fall ergibt sich daraus Folgendes: Der Bw. beantragt die Aufwendungen im Zusammenhang mit seinem Jusstudium als Umschulungskosten und somit als Werbungskosten zu berücksichtigen. Das Jusstudium wurde im Wintersemester 2001 begonnen. Ab 1. Juli 2004 war der Bw. als Profihandballer beim Verein A. tätig. Bis zu diesem Zeitpunkt stellte das Studium daher jedenfalls keine Umschulungsmaßnahme dar und sind sämtliche damit in Zusammenhang stehenden Kosten Aufwendungen der privaten Lebensführung iSd. § 20 EStG 1988 und somit nicht abzugsfähig. Dadurch, dass der Bw. im weiteren Verlauf des Studiums die Tätigkeit als Profihandballer ausübte und aus dieser Tätigkeit Einkünfte erzielt, wird das Studium, das er gleichzeitig fortsetzt, nicht zu einer Umschulungsmaßnahme in dem Sinn, dass der Bw. aus der Sicht der Erwerbstätigkeit als Profihandballer nunmehr ein Studium beginnt, das auf die Ausübung eines anderen Berufes abzielt. Dieses Abzielen auf die Ausübung eines anderen Berufes, das erst ein Studium zu einer begünstigten Umschulungsmaßnahme iSd. § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 macht, ist aus der Sicht der bisherigen Tätigkeit zu sehen, da nur dann beurteilt werden kann, inwiefern es sich bei der durch die Umschulung angestrebten Tätigkeit um eine "andere" handelt. Umschulung kann begrifflich nur der Wechsel von einer Tätigkeit zu einer anderen sein, die inhaltlich andere Kenntnisse erfordert, die sich der Veränderungswillige erst aneignen muss. Die Umschulung setzt auch - wie bereits ausgeführt - eine Willensentscheidung voraus, diese berufliche Veränderung gegenüber der bisherigen Tätigkeit herbeiführen zu wollen. Ein Studium wird daher nicht dadurch zu einer Umschulungsmaßnahme, dass es neben der Aufnahme einer beruflichen Tätigkeit fortgesetzt wird. Wenn nun aber das Studium schon begrifflich an sich keine Umschulung darstellt, kann daran auch das Vorbringen des Bw. hinsichtlich der konkreten Absicht, einen anderen Beruf ausüben zu wollen nichts ändern. Die Ausführungen des Bw. dazu sind im Übrigen äußerst unbestimmt: Bei dem Vorbringen, dass der Bw. mit längstens 35 Jahren mit dem Ende seiner Sportkarriere rechnen müsse, handelt es sich lediglich um eine Mutmaßung, die in dieser allgemeinen Form nichts darüber aussagt, welche andere Tätigkeit der Bw. aufnehmen werde. Ausdrücklich wird in dem Ergänzungsschreiben vom 20. Juli 2010 vorgebracht, dass der Bw. hoffe, den Handballsport doch noch einige Jahre ausüben zu können. Er habe noch keine konkreten Pläne, in welchem Bereich er später als Jurist tätig sein möchte. Es könne sich um eine Tätigkeit in einer Rechtsanwaltskanzlei oder im Wirtschaftsbereich handeln. Laut Vorbringen in der mündlichen Verhandlung habe er die "Absicht als Jurist zu arbeiten". Diesen Vorbringen ist zu entnehmen, dass sich der Bw. jede Art von Tätigkeit vorstellen könnte, in der juristische Kenntnisse von Vorteil sind. Diese Vorstellungen des Bw. im Hinblick auf seine weitere berufliche Tätigkeit sind jedoch nichts weiter als Wunschvorstellungen, die den von Lehre und Judikatur restriktiv ausgelegten Begriff einer Umschulungsmaßnahme nicht erfüllen. Daran ändern auch die Vorbringen des Bw. im Vorlageantrag nichts: dass er den Beruf des Profihandballers nur bis 35 Jahre ausüben könne, ist eine Annahme, die möglicherweise gewissen Erfahrungswerten hinsichtlich der Belastbarkeit von Profisportlern entspricht. Das Vorbringen, "er möchte in einer Rechtsanwaltskanzlei tätig werden" ist nicht geeignet, die Absicht in einem anderen Beruf tätig zu werden ausreichen zu begründen, da gerade das Jusstudium eine Vielfalt von Betätigungsfeldern eröffnet und daher der Bw., wenn sich seine Wunschvorstellung nicht realisieren lässt ("möchte"), in jedem anderen Beruf tätig werden kann, in dem juristische Kenntnisse zumindest von Vorteil sind. Wenn auch die bisherige lange Dauer des Studiums mit der hauptberuflichen Tätigkeit begründbar erscheint, so ist zu bedenken, dass der Bw. erst in sechs Jahren das 35. Lebensjahr vollenden wird und trotz behaupteter Absicht nach Beendigung der Profisportlerkarriere zu diesem Zeitpunkt als Jurist arbeiten zu wollen, nach dem bisher vorliegenden Sachverhalt noch völlig unbestimmt ist, wie sich der Bw. künftig seinen Lebensunterhalt verdienen wird.

Da schon begrifflich keine Umschulung vorliegt, erübrigt es sich auf weitere Entscheidungen des Unabhängigen Finanzsenates, in denen Umschulungskosten als Werbungskosten anerkannt wurden, einzugehen.

Hinsichtlich der für das Jahr 2007 zunächst vom Finanzamt in der Berufungsvorentscheidung vom 14.10.2010 anerkannten Aufwendungen für eine Haftpflichtversicherung als Werbungskosten iHv. € 12,74 und für 2008 beantragten Aufwendungen iHv. € 53,95 ist auf die im Ergänzungsschreiben vom 12.10.2009 vorgelegte Versicherungspolizze vom 19.7.2006 zu verweisen, wonach der Bw. als Privatperson eine Versicherung über die Pauschalversicherungssumme für € 1.500.000,00 für Personen- und Sachschäden abgeschlossen hat, also für Schäden, die er Dritten als Privatperson zufügt. Als Vertragsdauer wurde der 17.7.2006 bis 1.8.2009 vereinbart. Die Versicherung wurde, wie sich aus dem vorgelegten Vertrag mit dem auswärtigen Klub ergibt, für die voraussichtliche Dauer der dortigen Tätigkeit in S. abgeschlossen. Demnach begann der Spielervertrag am 1.8.2006 und sollte am 30.6.2008 enden, wobei jedoch eine Option zur Verlängerung für die Saison 2008/2009 vereinbart wurde. Lt. Ausführungen des steuerlichen Vertreters in der mündlichen Berufungsverhandlung, sei die Versicherung für den Fall eines unvorhersehbaren "Jobverlustes" in S. abgeschlossen worden.

Dazu ist zunächst auf die Definition des Werbungskostenbegriffes in § 16 Abs. 1 EStG 1988 zu verweisen. Demnach sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Dieser Definition folgend sind daher ausdrücklich z.B. in Zif. 4 leg.cit. Beiträge zu Pflichtversicherungen, also Ausgaben, denen sich der Steuerpflichtige auf Grund einer zwingenden Vorschrift nicht entziehen kann, als abzugsfähige Werbungskosten angeführt. Als wesentlich ist somit anzusehen, dass eine Rechtspflicht zur jeweiligen Versicherung besteht. Sonstige Motive, mögen sie den Abschluss einer Versicherung auch noch so nahe legen, vermögen eine Versicherung nicht zu einer Pflichtversicherung zu machen (VwGH vom 26.5.2004, Zl. 2003/08/0096).

Im Fall von Aufwendungen jedoch, die ihrer Art nach eine private Veranlassung nahe legen, zieht der VwGH die Notwendigkeit als Abgrenzungskriterium zu privat veranlassten und damit nicht abzugsfähigen Kosten der Lebensführung im Sinne des § 20 Abs. 1 Zif. 2 lit. a EStG 1988 heran. Kosten für freiwillige Personenversicherungen sind daher grs. nicht als Werbungskosten abzugsfähig (Jakom, 4.Aufl., Rz. 330 zu § 4, wobei darauf verwiesen wird, dass nach nunmehr übereinstimmender Rechtsprechung und Praxis der Werbungskosten-und der Betriebsausgabenbegriff denselben Inhalt haben), es sei denn das die Verfolgung privater Zwecke ausgeschlossen oder unbedeutend ist. Hiervon kann aber nur gesprochen werden, wenn der Moment der Freiwilligkeit einer Personenversicherung in den Hintergrund getreten ist und die Beiträge anlässlich der Erwerbung von Einkünften mit einer gewissen beruflichen Notwendigkeit aufgewendet werden müssen (VwGH vom 13.12.2007, Zl. 2003/14/0031). Es muss daher, wie auch Lenneis in Jakom, 4.Aufl. Rz. 330 zu § 4 ausführt, die Verknüpfung eines Versicherungsabschlusses mit einer beruflichen Tätigkeit vorliegen. Als Beispiel führt er den Erwerb eines Auslandsengagements nur bei Abschluss einer Unfallversicherung an.

Im gegenständlichen Fall war der Bw. weder gesetzlich noch vertraglich verpflichtet eine Haftpflichtversicherung abzuschließen. Dies gilt sowohl für den Zeitpunkt des Abschlusses der Versicherung als noch von einer mehrjährigen Tätigkeit in S. ausgegangen wurde, als auch für deren Weiterführung im Jahr 2008 während der beruflichen Tätigkeit in Österreich. Der Unabhängige Finanzsenat gelangte daher zur Auffassung, dass der Abschluss der Haftpflichtversicherung ausschließlich privat veranlasst war. Aus der Sorge des Bw. bei einem allfälligen "Jobverlust" ohne Versicherung "dazustehen" kann eine berufliche Notwendigkeit zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einkünfte aus seiner Tätigkeit als Profihandballer nicht abgeleitet werden.

Ergänzend wird hinsichtlich der Abänderung des Einkommensteuerbescheides 2007 auf

§ 289 Abs. 2 BAO verwiesen, wonach die Abgabenbehörde zweiter Instanz berechtigt ist sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde erster Instanz zu setzten und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern.

Es war daher wie im Spruch zu entscheiden.

Wien, am 3. Oktober 2011