Kommentierte EntscheidungBerufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 05.12.2011, RV/1303-W/11

Freiwillige Krankenversicherung eines Wirtschaftstreuhänders

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Vertr., gegen den Bescheid des FA betreffend Einkommensteuer 2009 entschieden:

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Die Fälligkeit des mit dieser Entscheidung festgesetzten Mehrbetrages der Abgaben ist aus der Buchungsmitteilung zu ersehen.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) bezog im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Pensionist. In einer elektronisch eingereichten Berufung gegen den erklärungsgemäß ergangenen Einkommensteuerbescheid 2009 beantragte der Bw. die Berücksichtigung des Betrages von € 7.421,60 als Sonderausgaben (Freiwillige Weiterversicherungen...):

"Die Beiträge an die Sozialversicherungsanstalt (freiw. Weiterversicherung) - aufgrund Fehlens einer Pflichtversicherung sind als Sonderausgaben anzuerkennen. Diese unterliegen keiner Einschleifregelung. In der bereits am 23. 10. 2010 um 17.47 Uhr elektronisch eingereichten Erklärung für 2009 wurde die Anerkennung beantragt. Lt. tel. Auskunft wurde unverständlicherweise eine leere Abgabenerklärung übermittelt. Ich ersuche höflich um Stattgabe dieser Berufung und den Bescheid abzuändern."

Über Ergänzungsersuchen des Finanzamtes (FA) legte der Bw. die Belege im Zusammenhang mit den beantragten Kosten vor.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 11. Jänner 2011 gab das FA der Berufung teilweise statt und erkannte die seitens des Bw. an die Niederösterreichische Gebietskrankenkasse geleisteten Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von € 4.113,04 als Ausgaben für eine freiwillige Weiterversicherung (ohne Höchstbetragsbegrenzung) an. Hinsichtlich des weiteren Betrages von € 3.308,20 wies das FA darauf hin, dass "die Ausgaben Krankenversicherung X. ...unter Kennzahl 455 abzugsfähig" seien.

Dagegen wurde in einem vom FA als Vorlageantrag gewerteten Schreiben vom 20. Jänner 2011 eingewendet, dass per 1. 1. 2000 für die freien Berufe eine Pflichtversicherung mit einem "Opting Out" begründet worden sei. Die Kammer der Wirtschaftstreuhänder habe von diesem "Opting Out" Gebrauch gemacht und eine Versicherungspflicht - Gruppenversicherung - bei der Uniqua eingeführt.

Die Wirtschaftstreuhänder hätten nun die Möglichkeit gehabt, entweder die Gruppenversicherung (Uniqua) oder eine bereits vorhandene freiwillige Versicherung, welche die gleichen Risiken abdecke, zu wählen. Damit seien eventuelle Kosten für Nachuntersuchungen, Neuabschluss und Altersvorrückungen vermieden worden. Dadurch sei die seinerzeitige freiwillige Versicherung zur Pflichtversicherung geworden.

Dies sei in den Einkommensteuerrichtlinien 2000, Rz 1246, SWK Heft 4/5 vom 5. Feber 2010, S 222, Seite 162 (Pflichtbeiträge) dargestellt. Ebenso im gleichen Heft unter "freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung".

Am 24. Mai 2011 erging folgendes Ergänzungsersuchen des UFS:

Strittig ist im gegenständlichen Verfahren die Anerkennung der an die X. geleisteten Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von € 3.308,20 als Sonderausgaben ohne Anwendung des Höchstbetrags. Die an die NÖGKK geleisteten Krankenversicherungsbeiträge wurden seitens des Finanzamtes anerkannt.

Es wird ersucht, die Versicherungsbestätigungen vorzulegen.

Allgemein wird dazu angemerkt: Berufsangehörige Erwerbstätige können nach dem Übertritt in den Ruhestand als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 absetzen

  • Pflichtbeiträge (z. B. laut § 3 Abs. 2 der Satzung der Versorgungseinrichtung - Kranken-versicherung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder) an eine Krankenversorgungseinrichtung der Kammer der selbständig Erwerbstätigen (Opting Out),
  • bei Fehlen einer Pflichtversicherung freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung

und zwar insoweit die Beiträge der Höhe nach Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozial-versicherung entsprechen.

Die in der Berufung angesprochene "Wahlmöglichkeit" zwischen Versicherungssystemen bedeutet jedoch nicht, dass zusätzlich auch Beiträge zu einer freiwilligen Gruppen-Krankenversicherung unter die Abzugsfähigkeit der Bestimmung des § 16 (1) Z. 4 lit. e EStG 1988 fallen.

Daraufhin übermittelte der Bw. die angeforderten Bestätigungen und Zahlungsbelege. Inhaltlich äußerte er sich zu gegenständlichem Schreiben nicht.

Am 26. Mai 2011 langte beim FA ein Schriftsatz des Bw. ein, der dem UFS im September 2011 übermittelt wurde: "Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 BAO hinsichtlich der Veranlagungen 2008 und 2009; Selbstanzeige im Sinne des § 29 FinStrG." In diesem Schreiben wird dargelegt, dass der Bw. anlässlich der Betriebsveräußerung die bewerteten Honoraraußenstände im Rahmen der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes berücksichtigt habe. Aufgrund der im Jahr 2011 erhaltenen Abrechnung habe sich gezeigt, dass aufgrund der Interventionen des Rechtsanwaltes des Bw. Zahlungseingänge, die über die im Rahmen der Veräußerungsgewinnermittlung bereits berücksichtigten Honoraraußenstände hinausgehen, verzeichnet werden konnten. Die nachträglich eingegangenen Honorare hätten die Jahre 2008 und 2009 betroffen und seien in den in Beilage übermittelten - berichtigten - Steuererklärungen dargestellt.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 5 GSVG sind Personen von der Pflichtversicherung in der Krankenversicherung nach dem GSVG unter den dort angeführten Bedingungen ausgenommen. Voraussetzung dafür ist, dass diese Personen auf Grund ihrer Zugehörigkeit zu einer gesetzlichen beruflichen Vertretung (Kammer) und einer Tätigkeit iSd § 2 Abs. 1 Z 4 GSVG (d. h. Erzielung von Einkünften gemäß den §§ 22 Z 1 bis 3 und 5 und/oder 23 EStG 1988) gleichartige oder zumindest annähernd gleichwertige Leistungsansprüche aus einer Einrichtung der Berufsvertretung haben oder eine Selbstversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung eingehen.

Machen gesetzliche berufliche Vertretungen von der Möglichkeit des Opting-Out Gebrauch und liegt ein Bescheid des Bundesministers für Arbeit, Gesundheit und Soziales vor, so ist die steuerliche Abzugsfähigkeit der Krankenversicherungsbeiträge (§§ 4 Abs. 4 Z 1 bzw. 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988) wie folgt zu beurteilen:

Schafft eine Kammer der selbständig Erwerbstätigen im Hinblick auf § 5 GSVG sowie auf der Grundlage gesetzlicher Regelungen

  • durch eigene Bestimmungen ihrer jeweiligen Berufsordnung oder Satzung Kammereinrichtungen
  • und sind diese Kammereinrichtungen Gruppenkrankenversicherungen mit Versicherungsunternehmen,

so handelt es sich dabei um eine Versorgungseinrichtung einer Kammer der selbständig Erwerbstätigen, die der Krankenversorgung dient. Die Gruppenkrankenversicherung ist damit eine Einrichtung iSd § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988.

Beiträge (Prämien) zu einer Gruppenkrankenversicherung sind insoweit Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988, als

  • es sich nach Maßgabe der auf gesetzlicher Grundlage beruhenden Bestimmungen der Satzung bzw. anderer Verordnungen um Pflichtbeiträge handelt und
  • die Beiträge der Höhe nach Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen.

Im Falle des Nichtausübens des Opting out sind von berufszugehörigen Erwerbstätigen die gesetzlichen (Pflicht-)Krankenversicherungsbeiträge nach dem GSVG zu entrichten oder es besteht auch die Möglichkeit einer freiwilligen ASVG-Versicherung.

Pflichtbeiträge sind auch Beiträge zur Kranken-Selbstversicherung gemäß § 16 ASVG oder §§ 14a, 14b GSVG, die ein Berufsangehöriger bestimmter Kammern der freien Berufe seiner ihm gemäß § 5 Abs. 1 GSVG zustehenden Wahlmöglichkeit entsprechend leistet. Voraussetzung dafür ist jedoch, dass die Kammer vom Opting Out Gebrauch gemacht hat; dies ist bei den Wirtschaftstreuhändern, Tierärzten, Rechtsanwälten, Ziviltechnikern, Notaren, Apothekern und Patentanwälten der Fall.

Der Betriebsausgabencharakter derartiger Beiträge ergibt sich nicht aus dem ansonsten erforderlichen Zusammenhang der Versicherung mit der betrieblichen Tätigkeit, sondern aus dem Zwangscharakter der Versicherung. Ausschlaggebend ist somit allein, ob die Beitragsleistung den Steuerpflichtigen auf Grund einer zwingenden Vorschrift, der er sich nicht entziehen kann, trifft (VwGH vom 2. 3. 1993, 93/14/0003).

Für den hier vorliegenden Fall ergibt sich, dass die vom Bw. geleisteten Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung (NÖ GKK) im nachgewiesenen Ausmaß von € 4.113,04 einer Berücksichtigung als Werbungskosten zugängig sind. Insoweit das FA die gegenständlichen Kosten als Sonderausgaben (ohne Höchstbetragsbegrenzung) eingestuft hat, ist dies zu berichtigen, allerdings ohne steuerliche Auswirkung.

Insoweit der Bw. vermeint, durch das Opting Out der Kammer der Wirtschaftstreuhänder sei seine seinerzeitige freiwillige Krankenversicherung bei der X. - die im Übrigen auch die Ehegattin des Bw. einschließt - ebenfalls zur Pflichtversicherung geworden, kann ihm nicht gefolgt werden. Die vom Bw. angesprochene "Wahlmöglichkeit" zwischen Versicherungssystemen bedeutet nicht, dass auch Beiträge zu einer im vorliegenden Fall freiwilligen Krankenversicherung unter die Abzugsfähigkeit der Bestimmung des § 16 (1) Z. 4 lit. e EStG 1988 fallen. Derartige freiwillige Personenversicherungen können - wie das FA bereits zum Ausdruck gebracht hat bzw. auch aus der von der X. ausgestellten Finanzamtsbestätigung hervorgeht - lediglich als Sonderausgaben im durch § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 festgelegten Rahmen berücksichtigt werden.

Mit Schriftsatz vom 26. Mai 2011 ("Antrag auf Wiederaufnahme....; Selbstanzeige....") hat der Bw. dem FA bisher nicht erklärte Einkünfte aus selbständiger Arbeit für 2009 in Höhe von € 5.654,38 bekanntgegeben. Wie aus der Beilage E1a zur Einkommensteuererklärung ersichtlich, hat der Bw. bei der Ermittlung dieser Einkünfte die von ihm geleisteten Krankenversicherungsbeiträge von € 7.421,60, nunmehr unter der KZ 9225 als eigene Pflichtversicherungsbeiträge abgezogen. Da, wie oben ausgeführt, die Beiträge zur inländischen gesetzlichen Krankenversicherung (NÖ GKK in Höhe von € 4.113,04) als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (Pensionsbezüge), die Beiträge zur freiwilligen Krankenversicherung (X. ) nur als Sonderausgaben berücksichtigt werden, können diese Ausgaben nicht neuerlich bei den selbständigen Einkünften abgezogen werden. Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit waren daher mit € 13.075,62 (€ 5.654,38 plus € 7.421,60) anzusetzen.

Wien, am 5. Dezember 2011