Kommentierte EntscheidungBerufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 23.03.2012, RV/0227-W/12

1. Hatte der Versicherungsnehmer seinen Wohnsitz im Inland? (Abweisung)
2. Steuersatz von 11% oder 4%: Wurden die Lebensversicherungen gegen Einmalerlag vor Ablauf von 10 Jahren zurückgekauft? (Teilstattgabe)
3. Ermessensübung bei zusätzlicher unmittelbarer Inanspruchnahme des Versicherungsnehmers (Abweisung)
(siehe UFS 23.3.2012, RV/1400-W/05)

Beachte
  • VwGH-Beschwerde zur Zl. 2012/17/0151 eingebracht. Mit Erkenntnis vom 14.11.2013 als unbegründet abgewiesen.

Rechtssätze

Stammrechtssätze

RV/0227-W/12-RS1 Permalink
1. Da der Versicherungsnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Lebensversicherungen mit der Versicherung, die ihren Sitz im EWR-Raum hat, den Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich hatte, wurde dadurch die Versicherungssteuerpflicht ausgelöst.
2. Lebensversicherungen gegen Einmalerlag, die nach der Rechtslage vor dem BGBl. I 111/2010 nicht vor dem Ablauf von 10 Jahren rückgekauft wurden, unterliegen dem Steuersatz von 4%.
3. Bei der Ermessensübung war eindeutig der Zweckmäßigkeit der Vorrang zu geben, da der Versicherungssteuerbetrag nicht geringfügig ist und der Bw. der Versicherung gegenüber nicht angegeben hatte, dass sein Mittelpunkt der Lebensinteressen zum Zeitpunkt des Abschlusses der Versicherungen in Österreich lag und damit die sehr um gesetzeskonformes Handeln bemühte Versicherung ihrer Verpflichtung auch nicht nachkommen konnte.

Zusatzinformationen

betroffene Normen:
Schlagworte:
Versicherungssteuer, Steuersatz, Wohnsitz, Versicherungsnehmer, Lebensversicherung, Haftung, Gesamtschuldner, Gesamtschuldverhältnis, Ermessen, Vereinfachung, Sicherung, Erlöschen des Gesamtschuldverhältnisses, Verjährung

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., P, P1, vertreten durch Dr. Denk - Mag. Ferdin Wirtschaftstreuhänder OEG, 4710 Grieskirchen, Stadtplatz 27, gegen die Bescheide über die Festsetzung der Versicherungssteuer des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 5. Juli 2005, StNr. xxx, betreffend Versicherungssteuer entschieden:

1. Versicherungssteuer 1997: Der Berufung gegen den Bescheid 2 wird teilweise Folge gegeben und der angefochtene Bescheid abgeändert wie folgt:

Gemäß § 7 Abs. 1 (letzter Satz) Versicherungssteuergesetz (VersStG) 1953 wird der Bw. als Versicherungsnehmer für die Entrichtung der Versicherungssteuer in Anspruch genommen: 690.809,55 Euro, davon 4% gemäß § 6 Abs 1 Z 1 lit. a VersStG = 27.632,38 Euro Versicherungssteuer.

Im Übrigen wird die Berufung als unbegründet abgewiesen.

2. Versicherungssteuer 1998: Der Berufung gegen den Bescheid 3 wird teilweise Folge gegeben und der angefochtene Bescheid abgeändert wie folgt:

Gemäß § 7 Abs. 1 (letzter Satz) Versicherungssteuergesetz (VersStG) 1953 wird der Bw. als Versicherungsnehmer für die Entrichtung der Versicherungssteuer in Anspruch genommen: 117.019,97 Euro, davon 4% gemäß § 6 Abs 1 Z 1 lit. a VersStG = 4.680,80 Euro Versicherungssteuer.

Im Übrigen wird die Berufung als unbegründet abgewiesen.

3. Versicherungssteuer 1999: Die Berufung gegen Bescheid 4 wird als unbegründet abgewiesen.

Entscheidungsgründe

Strittig ist,

1. ob der Versicherungsnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Lebensversicherungen mit der Versicherung, die ihren Sitz im EWR-Raum aber nicht in Österreich hat, den Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich hatte,

2. ob diese Lebensversicherungen gegen Einmalerlag nach der Rechtslage vor dem BGBl. I 111/2010 vor dem Ablauf von 10 Jahren rückgekauft wurden (dann Steuersatz von 11%) oder nicht (dann Steuersatz von 4%), und

3. ob die Versicherung zur Zahlung der Versicherungssteuer aufgrund ihrer Inanspruchnahme zur Haftung verpflichtet ist, wenn auch dem Versicherungsnehmer die Versicherungssteuer vorgeschrieben wurde?

4. Ist in Bezug auf den Bw. die Versicherungssteuer verjährt, wenn der Ergänzungsvorhalt lediglich an die Versicherung gerichtet war?

Die V., in der Folge Versicherung, hat ihren Sitz im EWR-Raum, aber nicht in Österreich und ist berechtigt, bestimmte Versicherungszweige und Verwaltung von Pensionsfonds in der Lebensversicherung in Österreich im Wege des Dienstleistungsverkehrs zu betreiben. Die Versicherung gab Versicherungssteuererklärungen für das Jahr 2000 am 16.2.2001 ab.

Das Finanzamt ersuchte am 9.10.2002 die Versicherung um Ergänzung, ob im Jahr 1998 für die Pol. Nr. x1, x2, für 1997 x3, x4, x5, x6, x7, x8, im Jahr 1999 x9....Versicherungssteuer abgeführt wurde. "Alle Versicherungen wurden von Versicherungsnehmer Herrn Bw. abgeschlossen."

Die Versicherung teilte darauf mit, dass sie aufgrund des abc Versicherungsgeheimnisses nicht mehr Informationen geben könne. Auf nochmalige Anfrage seitens des Finanzamtes teilte die Versicherung am 3.1.2003 mit, dass keiner von ihren Versicherungsnehmern, beim Abschluss seiner Versicherungspolizze, seinen ständigen Wohnsitz in Österreich gemeldet hatte. Sie habe somit keine Steuerschulden, was das Österreichische Finanzamt betreffe. Es sei für sie selbstverständlich, alle nötigen Anmeldungen zu machen, wenn in Zukunft mit einem Versicherungsnehmer mit Wohnsitz in Österreich Verträge abgeschlossen würden.

Das Finanzamt fragte bei der Versicherung mit Vorhalt vom 11. Februar 2003 folgendes:

"1) Sie haben in den Jahren 1996 bis 1999 Versicherungsverträge mit dem Versicherungsnehmer Hr. Bw. abgeschlossen....2) Der Versicherungsnehmer hat zum Zeitpunkt der Zahlung des Versicherungsentgeltes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Österreich....3) Haben Sie die Versicherungssteuer für die abgeschlossenen Verträge abgeführt?...."

Das Finanzamt fragte am 11.2.2003 im Zentralmelderegister nach dem Wohnort des Bw. und erhielt als Antwort: H, H1.

1. Versicherungssteuerverfahren der V .

Nach der Aktenlage kam es zu keiner schriftlichen Beantwortung des Vorhaltes. Aus einer Aufstellung über die Versicherungen des Bw. errechnete das Finanzamt die Versicherungssteuer und erließ darüber am 4.12.2003 vier Bescheide an die Versicherung. Mit Berufungsvorentscheidung hob das Finanzamt den Bescheid 1 über die Haftung für Versicherungssteuer 1996 vom 3.12.2003 wegen eingetretener Verjährung auf (108.724,25 Euro).

Bescheid 2 über die Haftung für Versicherungssteuer für den Kalendermonat 12/1997: Versicherungssteuer: 27.632,38 Euro. Als Begründung gab das Finanzamt an:

"....Versicherungsverträge im Jahr 1997 mit Versicherungsnehmer Hr. Bw.

D "Initiative"

Pol.Nr. x3

Prämie

€ 102.51,43

Steuersatz 4%

VersSt

€ 4.100,50

Pol.Nr. x4

Prämie

€ 7.755,23

Steuersatz 4%

VersSt

€ 310,21

Pol.Nr. x5

Prämie

€ 7.755,23

Steuersatz 4%

VersSt

€ 310,21

Pol.Nr. x6

Prämie

€ 395.500,85

Steuersatz 4%

VersSt

€ 15.820,03

Pol.Nr. x7

Prämie

€ 107.872,31

Steuersatz 4%

VersSt

€ 4.314,89

Pol.Nr. x8

Prämie

€ 69.413,50

Steuersatz 4%

VersSt

€ 2.776,54

Summe:

€ 27.632,38

"

Bescheid 3 über die Haftung für Versicherungssteuer für den Kalendermonat 05/1998: Versicherungssteuer: 4.680,80 Euro. Als Begründung gab das Finanzamt an:

"....Versicherungsverträge im Jahr 1998 mit Versicherungsnehmer Hr. Bw.

D "Initiative"

Pol.Nr. x1

Prämie

€ 34.668,90

Steuersatz 4%

VersSt

€ 1.386,76

Pol.Nr. x2

Prämie

€ 82.351,07

Steuersatz 4%

VersSt

€ 3.294,04

Summe:

€ 4.680,80

"

Bescheid 4 über die Haftung für Versicherungssteuer für den Kalendermonat 01/1999: Versicherungssteuer: 22.496,75 Euro. Als Begründung gab das Finanzamt an:

"....Versicherungsverträge im Jahr 1999 mit Versicherungsnehmer Hr. Bw.

D "Präsident"

Pol.Nr. x9

Prämie

€ 204.516,75

Steuersatz 11%

VersSt

€ 22.496,75

"

Die Versicherung erhob gegen die Bescheide Berufung. Die Polizzen seien schon vor vier Jahren zurückgekauft worden und somit sei die Steuersumme nicht mehr bei der Versicherung deponiert. Ohne genauen Nachweis des Wohnsitzes des früheren Versicherungsnehmers würde sie die Versicherungssteuer nicht zahlen, da das Risiko bestünde, dass der frühere Versicherungsnehmer die Summe nicht zurückerstatten würde. Aus diesem Grund sei es sinnvoller, wenn sich das Finanzamt direkt an den Versicherungsnehmer wenden würde. Im weiteren Berufungsverfahren ersuchte das Finanzamt bekanntzugeben, wann der Versicherungsnehmer die einzelnen Polizzen zurückgekauft hatte, unter Angabe des Rückkaufsdatums und um Einsendung Kopien der Rückkäufe (Schriftverkehr, Buchungsbelege etc.). Am 29.7.2004 teilte die Versicherung mit, dass sie nicht in der Lage sei, solche Daten ohne schriftliche Genehmigung des Versicherungsnehmers bekanntzugeben, da sie ansonsten gegen das in ihrem Sitzstaat geltende Banken- und Versicherungsgeheimnis verstoßen würde. Sie werde sich aber bemühen, die entsprechende Genehmigung vom Versicherungsnehmer zu bekommen um dem Finanzamt die benötigten Daten zur Verfügung zu stellen. In der Folge erließ das Finanzamt am 5.7.2005 vier Berufungsvorentscheidungen an die Versicherung. Hinsichtlich der Berufungen zu den Bescheiden 2, 3 und 4 stellte die Versicherung den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Eingewendet wurde, dass die Höhe der Versicherungssteuer von 11% unzulässig sei, da die Versicherungspolizzen noch aufrecht seien. Weiters sei die Versicherungssteuer auch dem Versicherungsnehmer und damit zweifach vorgeschrieben worden. Zum Vorlageantrag legte die Versicherung die Versicherungsscheine sowie einen Auszug aus dem Kontostand des Versicherungsnehmers zum 27.7.2005, aus welchen hervorging, dass die Versicherungen zum angegebenen Zeitpunkt jedenfalls noch aufrecht waren.

2. Versicherungssteuerverfahren Bw.

Mit drei Bescheiden vom 5.7.2005 setzte das Finanzamt die Versicherungssteuer mit einem Prozentsatz von 11% gegenüber dem Bw. fest.

Bescheid 2 (w.o. Versicherungssteuer für 1997): "Gemäß § 7 Abs. 1 (letzter Satz) Versicherungssteuergesetz (VersStG) 1953 werden Sie als Versicherungsnehmer für die Entrichtung der Versicherungssteuer in Anspruch genommen": 690.809,55 Euro, davon 11% gemäß § 6 (1)1a VersStG = € 75.989,05 Versicherungssteuer. Die Begründung lautet:

"Steuerschuldner ist der Versicherungsnehmer. Der Versicherer haftet für die Steuer und hat sie für Rechnung des Versicherungsnehmers zu entrichten. Hat der Versicherer im Inland keinen (Wohn-)Sitz und wird die Steuer nicht dem Gesetz entsprechend entrichtet, kann der Versicherungsnehmer vom Finanzamt unmittelbar in Anspruch genommen werden. ( § 7 Abs. 1 VersStG ).

Da Ihr Versicherer die Steuer nicht dem Gesetz entsprechend entrichtet hat und auslandsbezogene Einhebungsschwierigkeiten bestehen, werden Sie als Versicherungsnehmer in Anspruch genommen. Die Versicherungsverträge wurden im Jahr 1997 durch Einmalzahlung abgeschlossen, welche laut Versicherer bereits zurückgekauft wurden. Daher unterliegen die Versicherungsentgelte gemäß § 6 (1)1a der 11% Versicherungssteuer."

Bescheid 3 (w.o. Versicherungssteuer für 1998): "Gemäß § 7 Abs. 1 (letzter Satz) Versicherungssteuergesetz (VersStG) 1953 werden Sie als Versicherungsnehmer für die Entrichtung der Versicherungssteuer in Anspruch genommen": 117.019,97 Euro, davon 11% gemäß § 6 (1)1a VersStG = € 12.872,20 Versicherungssteuer. Die Begründung ist gleichlautend w.o.

Bescheid 4 (w.o. Versicherungssteuer für 1999): "Gemäß § 7 Abs. 1 (letzter Satz) Versicherungssteuergesetz (VersStG) 1953 werden Sie als Versicherungsnehmer für die Entrichtung der Versicherungssteuer in Anspruch genommen": € 204.516,75Euro, davon 11% gemäß § 6 (1)1a = € 22.496,75 Versicherungssteuer. Die Begründung ist im Wesentlichen gleichlautend w.o.

Fristgerecht erhob der Bw. gegen diese drei Bescheide Berufung. Beantragt wurde, die Bescheide zur Gänze aufzuheben, bzw. die Versicherungssteuer mit 4% festzusetzen. Eingewendet wurde, dass über die in den Bescheiden abgesprochenen Lebensversicherungen bereits Bescheide an den Versicherer ergangen seien. Diese Beträge würden auch entrichtet werden. Jedenfalls sei derzeit nichts bekannt bzw. sei im Bescheid auch nichts Näheres angeführt, warum diese Beträge, die schon bescheidmäßig vorgeschrieben worden seien, noch nicht eingezahlt worden seien. Dessen ungeachtet, habe nunmehr die Behörde ein zweites Mal die Versicherungssteuer zur Vorschreibung gebracht und zwar an den Versicherungsnehmer mit 11%. Die Inanspruchnahme des Versicherungsnehmers sei jedoch verjährt, weil gemäß § 207 BAO in der Fassung ab 1.1.2005 die Verjährungszeit bereits abgelaufen sei. Amtshandlungen seien bisher gegen den Versicherungsnehmer keine vorgenommen worden. Weiters seien auch die Vorschreibungen der 11%igen Versicherungssteuer nicht richtig, weil die Polizzen grundsätzlich noch aufrecht seien.

Über die Berufung wurde erwogen:

3. Gesetzliche Grundlagen

Gemäß § 1 Abs. 1 VersStG unterliegt die Zahlung des Versicherungsentgeltes aufgrund eines durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenen Versicherungsverhältnisses der Versicherungssteuer. Gemäß § 1 Abs. 2 VersStG unterliegt die Zahlung des Versicherungsentgeltes der Steuer nur,....4. bei der Versicherung von anderen als den in Z 1 bis 3 genannten Risiken, wenn der Versicherungsnehmer a) eine natürliche Person ist, sofern diese bei der jeweiligen Zahlung des Versicherungsentgeltes ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat.

Gemäß § 3 VersStG ist Versicherungsentgelt im Sinne dieses Gesetzes jede Leistung, die für die Begründung und zur Durchführung des Versicherungsverhältnisses an den Versicherer zu bewirken ist (Beispiele: Prämien, Beiträge, Vorbeiträge, Vorschüsse, Nachschüsse, Umlagen, außerdem Eintrittsgelder, Kosten für die Ausfertigung des Versicherungsscheines und sonstige Nebenkosten).

Gemäß § 5 Abs. 1 Z 1 VersStG wird die Steuer für jede einzelne Versicherung berechnet. Die Bemessungsgrundlage ist regelmäßig das Versicherungsentgelt.

Gemäß § 6 Abs. 1 Z 1 lit. a VersStG idF vor dem BGBl. I 111/2010 beträgt die Steuer bei der Lebens- und Invaliditätsversicherung (Kapital- und Rentenversicherungen aller Art) und bei ähnlichen Versicherungen: 11 vH des Versicherungsentgeltes für Kapitalversicherungen einschließlich fondsgebundene Lebensversicherungen auf Er- oder den Er- und Ablebensfall mit einer Höchstlaufzeit von weniger als zehn Jahren, wenn keine laufende, im wesentlichen gleich bleibende Prämienzahlung vereinbart ist, gemäß § 6 Abs. 1 Z 1 lit. b VersStG 4 vH des Versicherungsentgeltes in allen übrigen Fällen.

Gemäß § 6 Abs. 1a Z 2a VersStG unterliegt das gezahlte Versicherungsentgelt nachträglich einer weiteren Steuer von 7 vH, wenn bei einem Versicherungsverhältnis, bei dem keine laufende, im wesentlichen gleichbleibende Prämienzahlung vereinbart ist, im Fall einer Kapitalversicherung einschließlich einer fondsgebundenen Lebensversicherung oder einer Rentenversicherung vor Ablauf von zehn Jahren ab Vertragsabschluss ein Rückkauf erfolgt und die Versicherung dem Steuersatz des § 6 Abs. 1 Z 1 lit. b VersStG unterlegen hat.

Gemäß § 7 VersStG ist Steuerschuldner der Versicherungsnehmer. Für die Steuer haftet der Versicherer. Er hat die Steuer für Rechnung des Versicherungsnehmers zu entrichten.... Hat der Versicherer im Inland keinen Wohnsitz (Sitz), kann der Versicherungsnehmer unmittelbar in Anspruch genommen werden, wenn die Steuer vom Versicherer nicht dem Gesetz entsprechend entrichtet wurde.

Gemäß § 6 Abs. 1 BAO sind Personen, die nach Abgabenvorschriften dieselbe abgabenrechtliche Leistung schulden, Gesamtschuldner (Mitschuldner zur ungeteilten Hand, § 891 ABGB).

Gemäß § 7 Abs. 1 BAO werden Personen, die nach Abgabenvorschriften für eine Abgabe haften, durch Geltendmachung dieser Haftung (§ 224 Abs. 1) zu Gesamtschuldnern.

Gemäß § 20 BAO müssen sich Entscheidungen, die die Abgabenbehörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben, in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen.

4. Mittelpunkt der Lebensinteressen des Bw. als Versicherungsnehmer

Für die Versicherungssteuerpflicht ist eine territoriale Anknüpfung normiert. (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 11). Die territoriale Anknüpfung ist durch die zweite Richtlinie 88/357/EWG des Rates vom 22. Juni 1988 zur Koordinierung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften für die Direktversicherung EU-rechtlich determiniert. Die Lebensversicherung ist ausdrücklich vom Anwendungsbereich der EU-Richtlinie ausgenommen. Für Versicherer mit Sitz im EWR wird gemäß § 1 Abs. 2 VersStG entsprechend der EG-Richtlinie primär auf die Risikobelegenheit abgestellt. Bei den Versicherungen "anderer" als den ausdrücklich aufgezählten Risiken wird nach § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG bei natürlichen Personen als Versicherungsnehmer auf den Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt des Versicherungsnehmers abgestellt. Zu dieser Kategorie von "anderen" Risiken gehören auch die Lebensversicherungen. (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 11). Ist der Versicherungsnehmer einer Lebensversicherung eine natürliche Person, kommt es sowohl bei EWR- als auch bei Nicht-EWR-Versicherungen für das Entstehen der Versicherungssteuerpflicht darauf an, ob der Versicherungsnehmer bei der Zahlung des Versicherungsentgeltes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat (§ 1 Abs. 2 Z 4 lit. a und § 1 Abs. 3 Z 1 VersStG). Für die Auslegung des Begriffes des Wohnsitzes und des gewöhnlichen Aufenthaltes gelten die Definitionen in § 26 BAO. Liegt sowohl im Inland als auch im Ausland ein Wohnsitz des Versicherungsnehmers vor, so setzt das Entstehen der Versicherungssteuerpflicht voraus, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Versicherungsnehmers im Inland befindet (zur begrifflichen Auslegung verweisen die Autoren auf VwGH 25.2.1970, 1001/69; VwGH 22.3.1991, 90/13/0073). Dazu wird folgendes Beispiel angeführt: Hat ein österreichischer Einzelunternehmer eine Betriebsstätte in Deutschland und beschäftigt er dort einen Mitarbeiter, für den er als Versicherungsnehmer als Teil der Entlohnung in eine Lebensversicherung einzahlt, besteht Versicherungssteuerpflicht gemäß § 1 Abs. 2 Z 4 lit. a VersStG, da der Versicherungsnehmer eine natürliche Person ist und seinen Wohnsitz in Österreich hat. Auf die ausländische Betriebsstätte kommt es hier nicht an. (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 12).

Im gegenständlichen Fall wurde vom Finanzamt festgestellt, dass der Versicherungsnehmer zur Zeit der Prämienzahlung den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen in Österreich hatte. Ebenso wurde im zweitinstanzlichen Verfahren ermittelt, dass der Versicherungsnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der gegenständlichen Versicherungsverträge in Österreich den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen hatte und noch immer hat.

Die Behördenabfrage an das Zentralmelderegister ergab: "Bw. , Geburtsdatum 26.1.1940, H , H1 im Innkreis.

Über behördeninterne Datenbankabfrage wurde ersichtlich, dass der Bw. beim Finanzamt G unter der Steuernummer xxx1 (bzw. xxx2) veranlagt ist. Die Einsicht in die Veranlagungsakte 1997 bis 1999 ergab, dass der Bw. in Österreich jedenfalls unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist. Die Bescheide wurden ihm in den Jahren 1997, bzw. 2004, 2005 unter Adresse p, P2 zugestellt.

Die Versicherungssteuerpflicht besteht damit im vorliegenden Fall zu Recht.

5. Steuersatz von 4% und von 11%

§ 6 Abs. 1 Z 1 VersStG idF vor dem BGBl. I 111/2010 sieht für Lebens- und Invaliditätsversicherung (Kapital- und Rentenversicherungen aller Art) und bei ähnlichen Versicherungen einen eigenen Steuersatz vor. Dieser unterscheidet zwischen einem erhöhten Steuersatz von 11% und einem allgemeinen Steuersatz von 4%. Wenn es sich daher um Kapitalversicherungen (einschließlich fondsgebundener Lebensversicherungen) gegen Einmalerlag handelt, die auf Erlebens- oder Er-und Ablebensfall geschlossen wurden und eine Höchstlaufzeit von weniger als 10 Jahren haben, besteht eine Versicherungssteuer von 11% des Versicherungsentgelts. In allen anderen Fällen von Lebens- Invaliditäts- und ähnlichen Versicherungen beträgt die Versicherungssteuer nur 4% des Versicherungsentgeltes. Einer Versicherungssteuer von 4% unterliegen daher Kapitallebensversicherungen gegen Einmalerlag mit einer Laufzeit von zumindest 10 Jahren. (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 19). Der Zweck eines erhöhten Steuersatzes für Kapitalversicherungen gegen Einmalerlag mit einer Laufzeit von weniger als 10 Jahren ist es, Geldanlagen einem erhöhten Versicherungssteuersatz zu unterwerfen, bei denen der Kapitalanlagecharakter und nicht der Vorsorgegedanke im Vordergrund steht (Aus einkommenssteuerlicher Sicht stellt sich in Hinblick auf die Erfassung der Rendite aus Lebensversicherungen die gleiche Abgrenzungsproblematik wie im Bereich der Versicherungssteuer, § 27 Abs. 1 Z 6 EStG). (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 20). Die Prämien des Einmalerlages sind nach § 6 Abs. 1 Z 1 lit. a VersStG begünstigt, wenn die Gesamtlaufzeit des Vertrages zumindest 10 Jahre beträgt. Prämien für Einmalerlagsverträge mit einer Laufzeit von weniger als 10 Jahren unterliegen dagegen der 11%igen Versicherungssteuer. Zur Nachversteuerung von Prämien kommt es bei zunächst begünstigt besteuerten Einmalerlägen, wenn der Vertrag vor Ablauf von 10 Jahren ganz oder teilweise endet bzw. zurückgekauft wird oder es zu mehr als 25%igen (Teil-)Auszahlung kommt. Die Nachversteuerung beträgt 7% der begünstigt besteuerten Prämien und soll sicherstellen, dass bei Nichteinhaltung der 10-jährigen Laufzeit die bereits geleisteten Prämien nachträglich der dafür vorgesehenen Steuerbelastung von insgesamt 11% unterworfen werden. (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 21).

Im gegenständlichen Fall wurden aufgrund der vorgelegten Kontostände zum Jahr 2005 die durch die Bescheide 2 und 3 besteuerten Versicherungen nicht, wie die Versicherung ursprünglich angegeben hat, zurückgekauft. Die vereinbarte Laufzeit beträgt 48 bzw. 49 Jahre. Damit ist die Gesamtlaufzeit von mehr als 10 Jahren in der damals geltenden Fassung des § 6 Abs. 1 Z 1 lit. a VersStG gegeben und die Versicherungen sind mit 4% der Versicherungssteuer zu unterziehen. Diesbezüglich war den Berufungen daher teilweise stattzugeben und die Bescheide abzuändern, indem auf das Versicherungsentgelt der 4%ige Steuersatz angewendet wurde.

Was die Versicherung D "Präsident" (Bescheid 4) betrifft, ist zu sagen, dass diese Versicherung auf eine Laufzeit von 6 Jahren abgeschlossen wurde. Diese Versicherung wurde daher vom Finanzamt zu Recht mit dem 11%igen Steuersatz erfasst, weswegen diese Berufung abgewiesen wurde.

6. Unmittelbare Inanspruchnahme des Versicherungsnehmers, wenn die Steuer vom Versicherer nicht dem Gesetz entsprechend entrichtet wurde.

§ 7 2. und 3. Satz VersStG sehen zwingend vor, dass der Versicherer die Versicherungssteuer zu entrichten hat und er Haftender ist. Aufgrund des § 7 VersStG ist die Inanspruchnahme des Haftenden ohne vorherige Inanspruchnahme des Hauptschuldners rechtlich zulässig (vgl. Ritz, BAO4, § 7, Tz 6; VwGH 19.6.1975, 431/75). Eine direkte Vorschreibung der Versicherungssteuer durch Abgaben- oder Haftungsbescheid an den Versicherungsnehmer ist, außer in den gesetzlich ausdrücklich geregelten Fällen, nicht zulässig. (Loukota/Schragl, Versicherungssteuer in Österreich, mit Fokus auf Produkten der Lebensversicherung, 16).

Die Versicherung hat keinen Sitz in Österreich und die Versicherungssteuer wurde von ihr nicht dem Gesetz entsprechend entrichtet. In diesem Fall kann der Versicherungsnehmer mit Bescheid zur Zahlung der Versicherungssteuer herangezogen werden. "Kann" bedeutet, dass der Gesetzgeber Ermessen eingeräumt hat. Gemäß § 20 BAO sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Unter Billigkeit ist dabei die Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei zu verstehen und unter Zweckmäßigkeit das öffentliche Interesse insbesondere an der Einbringung der Abgaben. Nun bedeutet Ermessen des Abgabengläubigers eines Gesamtschuldverhältnisses das Recht der Ausnützung jener Gläubigerschritte, die dazu führen, den Abgabenanspruch zeitgerecht, sicher, auf einfachstem Weg unter Umgehung von Erschwernissen und unter Vermeidung von Gefährdungen hereinzubringen.

Die vom Versicherungssteuergesetz grundsätzlich zwingend angeordnete Haftung des Versicherers für die Versicherungssteuer dient der Vereinfachung und Sicherung der Steuererhebung, weswegen das Finanzamt die Haftungsbescheide zuerst an die Versicherung richtete. Die Erlassung der vorliegenden Bescheide an den Bw. war zweckmäßig, da genau der in § 7 Abs. 1 letzter Satz VersStG genannte Fall eintrat, nämlich die Versicherung hätte für Rechnung des Bw. die Steuer zu entrichten gehabt und es nicht getan. Bei der Ermessensübung war eindeutig der Zweckmäßigkeit der Vorrang zu geben, da der Versicherungssteuerbetrag nicht geringfügig ist und der Bw. der Versicherung gegenüber nicht angegeben hatte, dass sein Mittelpunkt der Lebensinteressen zum Zeitpunkt des Abschlusses der Versicherungen in Österreich lag und damit die sehr um gesetzeskonformes Handeln bemühte Versicherung ihrer Verpflichtung auch nicht nachkommen konnte. Der Bw. ist aufgrund der Abgabenbescheide zur Zahlung der Versicherungssteuer verpflichtet, wenn auch die Versicherung zur Haftung für die Versicherungssteuer herangezogen wurde.

Die Geltendmachung abgabenrechtlicher Haftungen setzt voraus, dass die Abgabenschuld entstanden ist. (Ritz, BAO4, § 7, Tz 10; Kopetzky, Die Haftung im österreichischen Steuerrecht, 12ff). Im vorliegenden Fall wurde die Versicherungssteuerpflicht durch den Wohnsitz des Bw. in Österreich ausgelöst. Gemäß § 7 Abs. 1 BAO werden Personen, die nach Abgabenvorschriften für eine Abgabe haften, durch Geltendmachung dieser Haftung (§ 224 Abs. 1) zu Gesamtschuldnern. Durch Inanspruchnahme der Versicherung mit Haftungsbescheiden wurden die Versicherung und der Bw. zu Gesamtschuldnern. Nach § 6 Abs. 1 BAO sind Gesamtschuldner Personen, die nach Abgabenvorschriften dieselbe abgabenrechtliche Leistung schulden. § 6 Abs. 1 BAO verweist zum Begriff der Gesamtschuld auf § 891 ABGB, wonach es vom Gläubiger abhängt, ob er von allen, oder von einigen Mitschuldnern das Ganze, oder nach von ihm gewählten Anteilen oder ob er das Ganze von einem einzigen fordern will. Der Gläubiger kann daher jeden der Mitschuldner nach seinem Belieben in Anspruch nehmen, bis er die Leistung vollständig erhalten hat. (Ritz, BAO4, § 6, Tz 1). Wird die gesamte Schuld z.B. durch einen der Gesamtschuldner entrichtet, so erlischt das Gesamtschuldverhältnis. (Ritz, BAO4, § 6, Tz 2).

Wenn der Bw. einwendet, es sei der Versicherung ebenfalls die Steuer vorgeschrieben worden, so ist dazu zu bemerken: Es handelt sich nicht um eine zweifache Vorschreibung der Steuer, die zweimal zu bezahlen ist. Zahlt entweder der Bw. oder die Versicherung die Versicherungssteuer, dann ist das Gesamtschuldverhältnis erloschen. Zahlt die Versicherung an das Finanzamt, besteht seitens des Finanzamtes an den Bw. keine abgabenrechtliche Forderung mehr.

7. Verjährung

Gemäß § 207 Abs. 2 BAO beträgt die Verjährungsfrist für die Versicherungssteuer fünf Jahre. Gemäß § 208 Abs. 1 BAO beginnt die Verjährung mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist. Werden gemäß § 209 Abs. 1 BAO innerhalb der Verjährungsfrist nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen von der Abgabenbehörde unternommen, so verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr.

Laut Ritz, BAO4, § 209, Tz 32 wirken bei Gesamtschuldverhältnissen Amtshandlungen fristverlängernd gegen alle Gesamtschuldner (z.B. VwGH 2.7.1992, 91/16/0071 - 0073; 21.5.2007, 2007/16/0014). Dies gilt auch für lediglich gegen einen Gesamtschuldner gerichtete Amtshandlung (VwGH 14.1.1988, 86/16/0154) wie etwa die Aufforderung zur Einreichung einer Abgabenerklärung, die Vernehmung des Gesamtschuldners und Vorhalte. Begründet wird diese Auffassung mit dem Grundgedanken der Einheitlichkeit des Abgabenanspruches. (Ritz, BAO4, § 209, Tz 32). Dies gilt nach der Judikatur (VwGH 9.11.2000, 2000/16/0336) auch für nur gegen einen der Gesamtschuldner gerichtete Abgabenfestsetzungen ("anspruchsbezogene Wirkung" von Amtshandlungen). (Ritz, BAO4, § 209, Tz 33).

Nach Ansicht des Bw. sei die Inanspruchnahme des Versicherungsnehmers verjährt, weil gemäß § 207 BAO in der Fassung ab 1.1.2005 die Verjährungszeit bereits abgelaufen sei. Amtshandlungen seien bisher gegen den Versicherungsnehmer keine vorgenommen worden.

Im gegenständlichen Fall richtete das Finanzamt am 9.10.2002 an die Versicherung einen Vorhalt, ob bezüglich der og. Polizennummern des Bw. für die Jahre 1997, 1998 und 1999 bereits Versicherungssteuer abgeführt worden sei. Für die Versicherungsverträge, die im Jahr 1997 abgeschlossen wurden, entstand die Versicherungssteuerschuld mit dem Bewirken der Leistung, der Prämienzahlung im Jahr 1997. Die Verjährung begann mit Ablauf des Jahres 1997 zu laufen. Der Vorhaltung an die Versicherung erging daher noch innerhalb von fünf Jahren. Die Versicherungssteuer für das 1997 ist daher nicht verjährt, das gilt umso mehr auch für die Versicherungssteuer der Jahre 1998 und 1999.

Der Vorhalt vom 9.10.2002 erging an die haftungspflichtige Versicherung, die durch die Haftungsbescheide Gesamtschuldnerin wurde. Der Ergänzungsvorhalt vom 9.10.2002 war auf die Geltendmachung des Versicherungssteueranspruches betreffend Versicherungsverträge des Bw. mit der Versicherung gerichtet (S.o.: Das Finanzamt ersuchte am 9.10.2002 die Versicherung um Ergänzung, ob im Jahr 1997, 1998 und 1999 für die Pol. Versicherungssteuer abgeführt wurde. "Alle Versicherungen wurden von Versicherungsnehmer Herrn Bw. abgeschlossen."). Als Folge der Einheitlichkeit des Abgabenanspruches genügt es bei Gesamtschuldverhältnissen, wenn eine nach außen gerichtete Amtshandlung gegen einen der Gesamtschuldner gerichtet wird. Entgegen der Ansicht des Bw. muss im vorliegenden Fall nicht zusätzlich ihm gegenüber eine Amtshandlung ergehen, um die Verjährung zu unterbrechen. Da vom Finanzamt eine wirksame Unterbrechungshandlung gegenüber der Versicherung gesetzt wurde, ist der Versicherungssteueranspruch gegenüber dem Bw. nicht verjährt.

8. Zusammenfassung

1. Da der Bw. als Versicherungsnehmer im Zeitpunkt des Abschlusses der Lebensversicherungen mit der Versicherung, die ihren Sitz im EWR-Raum hat, den Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich hatte, wurde dadurch die Versicherungssteuerpflicht ausgelöst.

2. Bei zwei der drei berufungsgegenständlichen Versicherungen handelt es sich um Lebensversicherungen gegen Einmalerlag, die nach der Rechtslage vor dem BGBl. I 111/2010 nicht vor dem Ablauf von 10 Jahren rückgekauft wurden, weswegen sie der Versicherungssteuerpflicht zu einem Steuersatz von 4% unterliegen und nicht nachzuversteuern waren. Die Lebensversicherung mit der Pol.Nr. x9 wurde auf sechs Jahre abgeschlossen und unterliegt daher einer Versicherungssteuer von 11%.

3. Die vom Versicherungssteuergesetz grundsätzlich zwingend angeordnete Haftung des Versicherers für die Versicherungssteuer dient der Vereinfachung und Sicherung der Steuererhebung, weswegen das Finanzamt die Haftungsbescheide zuerst an die Versicherung richtete. Die Erlassung der vorliegenden Bescheide war zweckmäßig, da genau der in § 7 Abs. 1 letzter Satz VersStG genannte Fall eintrat, nämlich die Versicherung hätte für Rechnung des Bw. die Steuer zu entrichten gehabt und es nicht getan. Bei der Ermessensübung war eindeutig der Zweckmäßigkeit der Vorrang zu geben, da der Versicherungssteuerbetrag nicht geringfügig ist und der Bw. der Versicherung gegenüber nicht angegeben hatte, dass sein Mittelpunkt der Lebensinteressen zum Zeitpunkt des Abschlusses der Versicherungen in Österreich lag und damit die sehr um gesetzeskonformes Handeln bemühte Versicherung ihrer Verpflichtung auch nicht nachkommen konnte. Der Bw. ist aufgrund der Abgabenbescheide zur Zahlung der Versicherungssteuer verpflichtet, wenn auch die Versicherung zur Haftung für die Versicherungssteuer herangezogen wurde. Zahlt die Versicherung dem Finanzamt die Steuer, erlischt das Gesamtschuldverhältnis und es besteht seitens des Finanzamtes keine Versicherungssteuerforderung mehr an den Bw.

4. Als Folge der Einheitlichkeit des Abgabenanspruches genügt es bei Gesamtschuldverhältnissen, wenn eine nach außen gerichtete Amtshandlung gegen einen der Gesamtschuldner gerichtet wird. Entgegen der Ansicht des Bw. muss im vorliegenden Fall nicht zusätzlich ihm gegenüber eine Amtshandlung ergehen, um die Verjährung zu unterbrechen. Da vom Finanzamt eine wirksame Unterbrechungshandlung gegenüber der Versicherung gesetzt wurde, ist der Versicherungssteueranspruch gegenüber dem Bw. nicht verjährt.

Daher wurden die Berufungen dem Grunde nach abgewiesen, da die Versicherungssteuerpflicht infolge Wohnsitzes des Bw. in Österreich gegeben ist, hinsichtlich des Steuersatzes wurde zwei Berufungen Folge gegeben und die beiden Versicherungssteuerbescheide abgeändert.

Bemerkt wird, dass die Berufungsentscheidung an die Versicherung mit heutigem Tag erging: RV/1400-W/05, abrufbar unter www.bmf.gv.at/findok. Diese Berufungsentscheidung an die Versicherung wird in anonymisiertem FINDOK-Format zur Information des Bw. beigelegt. Ebenso wurde die gegenständliche Berufungsentscheidung in anonymisiertem FINDOK-Format zur Information der Versicherung überreicht.

Wien, am 23. März 2012