Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSS vom 13.10.2003, RV/0430-S/02

Zinsen aus einem vom EKC begebenen Letter

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw.gegen den Bescheid des Finanzamtes St. Johann/Pg. betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1994 entschieden: Der Berufung wird teilweise stattgegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Die Fälligkeit des mit dieser Entscheidung festgesetzten Mehrbetrages der Abgaben ist aus der Buchungsmitteilung zu ersehen.

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Der Bw. erzielte im Jahr 1994 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Im Zuge der Auswertung von Kontrollmaterial, das auf Grund finanzbehördlicher Ermittlungen beim European Kings Club gewonnen wurde, stellte das Finanzamt fest, dass der Bw. ab März 1993 insgesamt 33 Letter zum Stückpreis von S 9.800,00 erworben hatte. In diesen Lettern verpflichtete sich der EKC, beginnend innerhalb des zweiten Monats nach der Einzahlung durch den Anleger, durch einen Zeitraum von zwölf Monaten jeweils zum siebten jedes Monats S 1.400,00 an den Anleger zu bezahlen. Die sieben ersten Zahlungen dienten der Kapitaltilgung, die restlichen fünf Zahlungen stellten Zinsen dar, was zu einer versprochenen jährlichen Rendite von rund 71% führte.

Den Anlegern wurde vom EKC die Möglichkeit eingeräumt, die Rückzahlungsbeträge in neue Letter zu reinvestieren. Nach dem Informationsstand der Abgabenbehörden leistete der EKC die zugesagten Auszahlungen tatsächlich bis einschließlich September 1994 vollständig, ab Oktober nicht mehr in allen Fällen und ab März 1995 überhaupt nicht mehr. Ab diesem Zeitpunkt bestand für die Anleger faktisch nur mehr die Möglichkeit der Reinvestition der ihnen zustehenden Zahlungen oder der Einforderung derselben im Klagsweg.

Mit Hinweis auf die Einkünfte aus dem EKC forderte das Finanzamt den Bw. zur Abgabe der Einkommensteuererklärungen 1993 und 1994 auf. Dieser Aufforderung kam der Bw. nicht nach. Mit Einkommenssteuerbescheid vom 13. Februar 1997 rechnete das Finanzamt dem Bw. Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von S 140.000,00 für das Jahr 1994 zu. Diese Einkünfte umfassen die Auszahlungen von Dezember 1993 bis August 1994 und stammen von 25 mit Antrag vom 23. März 1993 gekauften Lettern. Die weiteren acht Letter erbrachten lediglich einen Kapitalrückfluss und blieben außer Ansatz.

Gegen diesen Bescheid erhob der Bw. Berufung mit der Begründung, dass Gewinne aus der Teilnahme an Pyramidenspielen nach dem Schneeballsystem nicht der Einkommensteuer unterliegen würden. In einem ergänzenden Schriftsatz wurde vorgebracht, die Berufung richte sich auch gegen die Höhe der Einkünfte aus Kapitalvermögen, da die beim Letterkauf angefallenen Spesen in Höhe von S 1.400,00 pro Letter nicht in Abzug gebracht worden seien.

In weiterer Folge beantragte der Bw. die Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 1994. Er machte Sonderausgaben in Höhe von S 7.761,60 (Versicherungsprämien) und S 1.000,00 (Kirchenbeitrag) sowie Werbungskosten von S 6.793,10 (Kilometergelder für die Benützung des privaten PKW) geltend.

Mit Vorhalt vom 10. Februar 2003 legte das Finanzamt dem Bw. die wesentlichen Entscheidungsgründe des Verwaltungsgerichtshoferkenntnisses vom 25. November 2002, Zl. 97/14/0094, 97/14/0095 sowie die sich daraus ergebenden steuerlichen Konsequenzen dar und es wurde ihm Gelegenheit gegeben, zu seinem Berufungsbegehren nochmals Stellung zu nehmen. Dazu führte der damalige steuerliche Vertreter des Bw. Folgendes aus:

Nach dem zitierten Erkenntnis blieben noch folgende Fragen zu beantworten: Ob und inwieweit die für Letter-Nachkäufe verwendeten Gutschriften dem Bw. auch tatsächlich zugeflossen seien, ab wann der Bw. als Anleger über die (zum Teil rein hypothetischen) Einkünfte nicht mehr frei disponieren habe können, und somit auch über die Verwendung der "Luftbuchungen" nicht mehr (frei) bestimmen und verfügen habe können und daher auch über die Art der Einkommensverwendung nicht nicht mehr frei bestimmen habe können und auf Grund der Insolvenzsituation des EKC, die nach seiner Ansicht bereits lange vor dem tatsächlichen Zusammenbruch des EKC bestanden habe, nur mehr die Möglichkeit gehabt habe, die Luft- und Scheinbuchungen in neue Letter umzuwandeln, da eine Geldauszahlung überhaupt nicht mehr möglich gewesen sei.

Im Detail wurde dazu Folgendes ausgeführt: Eine Gutschrift begründe dann keinen Zufluss, wenn der Schuldner (EKC) zahlungsunfähig oder zahlungsunwillig sei oder wenn die Auszahlung deshalb unterbleibe, weil der Schuldner in Täuschungs- bzw. Betrugsabsicht handle. Der Großteil der Buchungen auf dem entsprechenden "Kundenkonto" könne nur als Luftbuchungen bezeichnet werden, da keine realen Erträge erzielt worden seien, sondern es sich schon bald um völlig wertlose Anteilsscheine gehandelt habe und überdies der gesamte Kapitaleinsatz verloren worden sei. Die Betreiber des EKC hätten in Betrugsabsicht die Anleger animiert, weitere wertlose Letter zu erwerben, um den Anlageschwindel weiter prolongieren und die Insolvenz verschleppen zu können. Selbst der Verwaltungsgerichtshof habe in seinem Erkenntnis festgehalten, dass dem EKC recht bald keine Mittel mehr zur Auszahlung zur Verfügung gestanden seien und nur noch (wertlose) Gutschriften folgten, die nur auf dem Papier zu Vermögensvermehrungen geführt hätten, die Anleger tatsächlich allerdings nicht nur das eingesetzte Kapital, sondern auch die Gutschriften verloren hätten. Der Bw. sehe sich als Opfer eines Anlageschwindels. Unter diesen Umständen sei ein Zufluss der Früchte aus der Kapitalanlage auch unter Bedachtnahme des Leistungsfähigkeitsprinzips zu verneinen. Selbst ein Vorarberger Berufungssenat habe sich dieser Rechtsauffassung angeschlossen. Eine Negierung dieser Entscheidung würde wohl eine Ungleichbehandlung zwischen den verschiedenen EKC-Geschädigten bedeuten. Es werde die Auffassung vertreten, dass der EKC als Schuldner relativ bald zahlungsunfähig gewesen sei und darüber hinaus von Anfang an in Täuschungs- und Betrugsabsicht gehandelt habe und aus diesen Gründen mangels eines Zuflusses auch keine Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt worden seien.

Es sei davon auszugehen, dass der EKC auf Grund seiner Spiel- bzw. Vertriebsorganisation und seinen Zusagen hinsichtlich einer 70%igen Rendite relativ früh weder theoretisch noch praktisch in der Lage gewesen sei, tatsächliche Geldauszahlungen vorzunehmen und somit Gutschriftsbeträge dem Bw nie tatsächlich zur Verfügung gestanden seien und er auch keine Dispositionsmöglichkeit gehabt habe. Der Verwaltungsgerichtshof vertrete in ständiger Rechtssprechung die Auffassung, dass ein obligatorischer Anspruch kein Zufließen begründe (VwGH 14. 12.1979, 377/79), maßgeblich sei die Geldbewegung (VwGH 18.1.1983, 82/14/0076). Nur wenn mit der Gutschrift zum Ausdruck gebracht werde, dass der Betrag dem Berechtigten jederzeit und auch tatsächlich zur Verfügung stehe, so sei er zugeflossen. Es sei geradezu denkunmöglich dem Bw. zu unterstellen, dass ihm die Gutschriftsbeträge jederzeit und auch tatsächlich zur Verfügung gestanden wären. Der EKC sei auf Grund seiner kriminellen Machenschaften weder bereit und auf Grund seiner finanziellen Situation auch nicht in der Lage gewesen wäre, Geldauszahlungen über einen längeren Zeitraum zu tätigen. Der Bw. vertrete die Meinung, dass mangels Dispositions- und Verfügungsmöglichkeit keine freiwillige Einkommensverwendung vorliege und die Gutschriftsbeträge, die lediglich auf dem Papier zu Vermögensvermehrungen geführt hätten, auch zu keinem tatsächlichen Zufluss geführt hätten.

Die Finanzbehörde sei immer davon ausgegangen, dass der EKC bis einschließlich Oktober 1994 die vereinbarten Beträge ausbezahlt habe. Dieser Einschätzung könne in keiner Weise gefolgt werden, vielmehr seien bereits viele Monate früher nur mehr Scheinbeträge gutgebucht bzw. gutgeschrieben worden. Trotz penibler Nachforschungen sei es nicht mehr möglich, exakte Angaben darüber zu machen, zu welchem Zeitpunkt die letzten Gutschriftsbuchungen bzw. Auszahlungsbuchungen durchgeführt worden seien. Geldzahlungen seien sowieso nur in der Anfangsphase durchgeführt worden. Beweise für die "Nichtgutbuchung" bzw. "Nichtauszahlung" in den letzten Monaten vor dem endgültigen Zusammenbruch des EKC könne er nicht vorbringen. Da er der Auffassung gewesen sei, es handle sich um einen nicht steuerbaren Tatbestand, sei es verständlich, dass er keine detaillierten Unterlagen mehr habe. Trotzdem sei davon auszugehen, dass er die substantiiert vorgetragene Behauptung, dass bereits viele Monate früher und nicht erst ab November 1994 keine Beträge vom EKC an den Bw. ausbezahlt bzw. zur freien Verfügung gutgeschrieben worden seien, beweisen bzw. glaubhaft machen könne. Gerade die wirtschaftliche Situation und das Faktum der spezifischen Spiel- bzw. Vertriebsorganisation des EKC sowie die zugesicherten 70 %ige Rendite würden dafür sprechen, dass der von der Behörde angenommene Sachverhalt (Auszahlung bis einschließlich Oktober 1994) nicht der Realität entsprechen würde. Um den genauen Zeitpunkt zu eruieren, ab wann auf Grund der wirtschaftlichen Situation des EKC keine Auszahlungen bzw. frei verfügbare Gutschriftsbuchungen durch den EKC efolgen konnten, erscheine es weder zweckmäßig noch zulässig, den Monat Oktober bzw. Novemer 1994 als steuerlich relevanten Zeitpunkt heranzuziehen, zumal es sich hiebei offensichtlich um eine bloße Annahme bzw. Vermutung der Finanzverwaltung handle. Diese bloße Unterstellung der Finanzbehörde könne vom Bw. naturgemäß nicht geteilt werden. Aus der Sichtweise eines objektiven Dritten erscheine es völlig denkunmöglich, dass der EKC allen Auszahlungsverpflichtungen bis Ende Oktober 1994 nachgekommen sei.

Im Sinne einer richtigen, schlüssigen und folgerichtigen Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen müsse ein objektiver Maßstab herangezogen werden, der die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich habe. Auf Grund der Tatsache, dass im gegenständlichen Fall ein Insolvenzverfahren durchgeführt worden sei, erscheine es naheliegend, den Zeitpunkt als letzten Zuflusszeitpunkt heranzuziehen, zu dem die Betreiber und Geschäftsführer die Insolvenzreife des EKC erkennen hätten müssen und im Sinne der Konkursordnung gesetzlich verpflichtet gewesen wären, ohne schuldhafte Verzögerung die Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu beantragen. Es erscheine naheliegend, dass die insolvenzrechtlich bedeutsame Überschuldung mitsamt der negativen zukünftigen Unternehmensprognose wahrscheinlich bereits im Laufe des Jahres 1993 zu erkennen hätte sein müssen.

Überdies erscheine es geradezu ungerecht und unbillig dem Bw., der offensichtlich einem Anlagebetrug aufgesessen sei, bei dem er nicht nur sein eingesetztes Kapital, sondern auch die Scheingutschriften tatsächlich verloren habe, Kapitalvermehrungen, die fast ausschließlich am Papier stattgefunden hätten, zuzurechnen.

In der Folge wurde der Bw. nachweislich zu einem Erörterungsgespräch geladen und gleichzeitig die der Einkunftsermittlung zu Grunde liegenden Unterlagen, nämlich die Einkunftsberechnung sowie Auszüge aus dem Schlussbericht über den EKC für die Staatsanwaltschaft, in denen die Untersuchungsergebnisse in Bezug auf die Erfüllbarkeit der Zahlungsversprechungen des EKC dargestellt sind, übermittelt und erläutert.

Der Erörterungstermin wurde vom Bw. nicht wahrgenommen.

 

Über die Berufung wurde erwogen:

1. Einkünfte aus Kapitalvermögen

Gemäß § 27 Abs. 1 Z. 4 EStG 1988 zählen ua. Zinsen und andere Erträgnisse aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, zum Beispiel aus Darlehen, Anleihen, Einlagen, Guthaben bei Banken und aus Ergänzungskapital im Sinne des Bankwesengesetzes oder des Versicherungsaufsichtsgesetzes zu den Einkünften aus Kapitalvermögen.

Die Einkünfte aus Kapitalvermögen zählen zu den außerbetrieblichen Einkunftsarten und umfassen die Früchte aus der entgeltlichen Überlassung von Kapital. Grundsätzlich werden nur die Erträgnisse aus dem Kapitalstamm erfasst, nicht hingegen der Kapitalstamm selbst. Wertminderungen sowie Werterhöhungen als auch der gänzliche Verlust des Kapitalstammes sind daher prinzipiell steuerlich unerheblich (Quantschnigg/Schuch, ESt-Handbuch, § 27 Tz 1 sowie die dort zitierte Judikatur). Die wichtigsten Kapitalfrüchte sind Zinsen. Dabei handelt es sich um das wirtschaftliche Nutzungsentgelt für die Kapitalüberlassung, egal wie es im Einzelfall bezeichnet wird (aaO, § 27 Tz 20).

Im gegenständlichen Fall ist strittig, ob die Geldbeträge die vom Bw. im Zuge der Zeichnung von EKC-Lettern über den Kapitaleinsatz hinaus vereinnahmt wurden steuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen darstellen.

Im Erkenntnis vom 25. November 2002, 97/14/0094, 97/14/0095 hat der Verwaltungsgerichtshof Folgendes festgestellt:

  • Mit dem Erwerb eines vom European Kings Club begebenen Letter ist weder die Teilnahme an einem Glücks- noch an einem Pyramidenspiel verbunden.
  • Die dem Anleger über das zurückgezahlte Kapital im Sinne des § 19 Abs. 1 EStG 1988 ausbezahlten Beträge (in der Regel ab der achten Ratenzahlung) stellen Einkünfte gemäߧ 27 Abs. 1 Z 4 leg. cit. dar.
  • Der Verlust des eingesetzten Kapitals (Kaufpreis des Letter) ist steuerlich unbeachtlich.

Der Kapitaleinsatz ergibt sich aus den Anschaffungskosten der Letter. Der Begriff der Anschaffungskosten ist im Einkommensteuergesetz nicht definiert. Nach § 203 Abs. 2 HGB gehören zu den Anschaffungskosten alle Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben. Diese handelsrechtliche Definition ist auch für die steuerliche Gewinnermittlung - sowohl im betrieblichen als auch im außerbetrieblichen Bereich (u. a. Einkünfte aus Kapitalvermögen) - maßgeblich. Für den Erwerb eines Letters hatte der Bw. Anschaffungskosten in Höhe von S 9.800,00 aufzuwenden. Dies ergibt sich eindeutig aus dem Letterantrag, wonach für die Zeichnung eines Letters die Gesamtsumme von S 9.800,00, die sich aus S 8.400,00 plus S 1.400,00 Verwaltungsgebühr zusammensetzt, zu leisten ist. Nach § 16 Abs. 1 zweiter Satz EStG 1988 sind Aufwendungen und Ausgaben für den Erwerb oder Wertminderungen von Wirtschaftsgütern nur insoweit als Werbungskosten abzugsfähig sind, als dies ausdrücklich zugelassen ist. Mangels ausdrücklicher Zulassung sind daher die Verwaltungsgebühren als Teil der Anschaffungskosten der Letter entgegen der Ansicht des Berufungswerbers nicht als Werbungskosten zu berücksichtigen.

Zur Reinvestitions- bzw. der damit verbundenen Zuflussproblematik ist festzuhalten, dass Einnahmen beim Steuerpflichtigen dann im Sinne des § 19 EStG 1988 als zugeflossen gelten, wenn er über sie rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann. Hat nun der Bw. die aus dem einzelnen Letter erwirtschafteten Zinsen in der Folge zur Finanzierung weiterer Letter verwendet, so hat er über den Kapitalertrag verfügt und ist ihm im Sinne des § 19 EStG 1988 zugeflossen. Auch wenn bei der vom Bw. gewählten Verwendung eines Betrages dieser in der Folge verloren geht, ändert dies nichts am Zufluss (vgl. Quantschnigg-Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 19 Tz 4, 21 und 26 und die dort zit. Judikatur).

Ein steuerpflichtiger Zinsenzufluss wird jedenfalls für jenen Zeitraum zu unterstellen sein, in welchem der Bw. die tatsächliche Möglichkeit hatte, zwischen einer Barauszahlung und einer Reinvestition der erworbenen Zinsansprüche zu wählen. Im zu beurteilenden Fall, geht die entscheidende Behörde davon aus, dass diese Wahlmöglichkeit für den Bw. im Zeitraum Jänner bis April 1994 auch tatsächlich bestanden hat und damit das vom Bw. behauptete Vorliegen von Luft- bzw. Scheinbuchungen im Falle einer Reinvestition (Gutschrift) unzutreffend ist. Dies ergibt sich zum einen aus der Vertragsgestaltung, wonach kein Letterkäufer verpflichtet war, weitere Letter zu erwerben und zum anderen aus der von einem unabhängigen Gutachter getroffenen Feststellung, wonach der EKC seine Vertragsverpflichtungen bis Oktober 1994 vollständig erfüllt hat. Dieses Gutachten, das die Zahlungsfähigkeit des EKC - und damit die tatsächliche Möglichkeit über die erwirtschafteten Zinsen frei zu verfügen - im fraglichen Zeitraum bestätigt, wurde dem Bw. in den entsprechenden Passagen auch zur Kenntnis gebracht. Dagegen brachte der Bw. keine weiteren Einwendungen mehr vor. Im übrigen bestätigt auch das "Reinvestitionsverhalten" des Bw. das Bestehen der in Frage gestellten Dispostitionsmöglichkeit. Von Jänner bis April 1994 wurde nämlich nur in den Monaten Februar, März und April jeweils ein Teil der erwirtschafteten Zinsen in neue Letter reinvestiert.

Dem Argument, des erlittenen Verlustes ist zunächtst entgegenzuhalten, dass ein solcher aus der vorliegenden Kontrollmitteilung nicht nachvollziehbar ist. Der Bw. erwarb mit Antrag vom 23. März 1993 25 Letter mit einer Laufzeit bis April 1994. Für diese Letter erhielt der Bw. zwölf Auszahlungen à S 35.000,00, gesamt S 420.000,00. Die monatlichen Auszahlungen wurden nicht laufend reinvestiert. Erst in den Monaten Februar bis April 1994 wurde jeweils ein Teil des Betrages für neue Letterkäufe verwendet: 3 Letter mit Antrag vom 8. Februar 1994 (S 29.400,00), 2 Letter mit Antrag vom 11. März 1994 (S 19.600,00) und 2 Letter mit Antrag vom 1. April 1994 (S 19.600,00). Ein weiterer Letter wurde noch im Juni 1994 gezeichnet (S 9.800,00). Somit betrug der gesamte Kapitaleinsatz S 323.400,00 und fand bereits in der vollständigen Auszahlung der ersten 25 Letter Deckung. Abgesehen davon ist der Verlust des eingesetzten Kapitals steuerlich unbeachtlich und kann daher nicht von den steuerpflichtigen Zinseinkünften abgezogen werden kann.

Damit steht fest, dass die dem Bw. von Jänner bis April 1994 zugeflossenen Beträge in Höhe von S 140.000,00 steuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen darstellen.

Die weiteren Einwendungen des Bw. (Anlageschwindel, unzulässiger Besteuerungszeitpunkt Oktober 1994 auf Grund verspäteter Konkursanmeldung durch die EKC-Betreiber) vermögen im Hinblick auf den zu beurteilenden Zeitraum Jänner bis April 1994 nach Auffassung der entscheidenden Behörde nichts an Qualifizierung der erzielten Einkünfte als solche aus Kapitalvermögen zu ändern. Auch der Hinweis auf eine stattgebende Entscheidung eines anderen Berufungssenates kann keine Änderung der rechtlichen Beurteilung herbeiführen.

Die Berufung war somit in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen.

 

2. Antrag auf Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung

Der vom Bw. eingebrachte Antrag auf Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung wird als Berufungsergänzung gewertet.

2.1. Werbungskosten

Die vom Bw. geltend gemachten Kfz-Kosten in Höhe von S 6.793,10 für Zustellfahrten sind als Werbungskosten gemäß § 16 EStG 1988 zu berücksichtigen.

2.2. Sonderausgaben

Die vom Bw. geleisteten Versicherungsprämien (Lebens-, Unfallversicherung) im Betrag von S 7.761,60 sind nach § 18 Abs.1 Z 2 EStG 1988 iVm Abs. 3 Z. 2 zur Hälfte und der Kirchenbeitrag nach Z 4 der Bestimmung in Höhe von S 1.000,00 als Sonderausgaben abzuziehen.

In diesem Punkt war der Berufung stattzugeben.

Insgesamt war der Berufung daher teilweise stattzugeben.

Beilage: 2 Berechnungsblätter

Salzburg, 13. Oktober 2003