Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSI vom 03.06.2013, RV/0121-I/09

Arbeitszimmer eines Arztes
Fremdkapitalkosten als Werbungskosten bzw. außergewöhnliche Belastung

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, Anschrift, vom 19. Dezember 2008 gegen den Bescheid des Finanzamtes Innsbruck vom 18. Dezember 2008 betreffend Einkommensteuer 2007 entschieden:

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Abgabepflichtige ist Arzt und erzielte im Berufungszeitraum neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit solche aus selbständiger Arbeit (lt. Einkommensteuererklärung "Poolgelder" in Höhe von 5.751 €). Weiters bezog der Abgabepflichtige für die Zeit vom 17. Februar bis 8. Juli 2007 Arbeitslosengeld in Höhe von 5.975,36 €.

In der Einkommensteuererklärung wurde unter der KZ 718 "Pendlerpauschale" ein Betrag von 1.465,50 € eingetragen. Darüberhinaus wurden weitere Werbungskosten in Höhe von insgesamt 5.625 € geltend gemacht.

Das Finanzamt berücksichtige im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2007 (Ausfertigungsdatum vom 18. Dezember 2008) Werbungskosten in Höhe von 2.739 € (268 € für die berufliche Verwendung des Computers, 1.284 € für Fortbildung, 468 € für Rechtsberatung, 61 € für Fachliteratur und 658 € für Telefonkosten) sowie das Pendlerpauschale in dem vom Abgabepflichtigen erklärten Ausmaß. Geltend gemachte Zinsen in Höhe von 480 € für einen "Hypokredit", in Höhe von 1.350 € für einen "Privat-Kredit" und in Höhe von 131 € für "Zinsen Stadt" sowie Aufwendungen für ein Arbeitszimmer (anteilige Miet- und Nebenkosten) in Höhe von 1.056 € verblieben unberücksichtigt.

In der Bescheidbegründung wurde ausgeführt, dass Werbungskosten für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung nur dann vorliegen würden, wenn dieses den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Antragstellers bilden würde. Zu den als Werbungskosten geltend gemachten Zinsaufwendungen wurden angemerkt, dass steuerlich abzugsfähige Ausgaben für eine Ausbildung in jenem Jahr abzusetzen seien, in welchem sie angefallen bzw. bezahlt worden seien. Wenn zur Bezahlung dieser abzugsfähigen Ausgaben ein Darlehen aufgenommen werde, ändere dieser Umstand nichts daran, dass die Ausbildungskosten in dem Jahr der Bezahlung abzusetzen seien, weshalb die als Werbungskosten geltend gemachten Darlehenszinsen in Höhe von 1.830 € (480 € für "Hypokredit", 1.350 € für "Privat-Kredit") nicht berücksichtigt werden könnten.

Gegen diesen Bescheid erhob der Abgabepflichtige Berufung (Schreiben vom 19. Dezember 2008) und stellte lediglich den Antrag, die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit auf den Betrag von 1.771,75 € abzuändern, da aufgrund eines Zahlensturzes versehentlich der falsche Betrag in der Erklärung eingetragen worden sei.

Mit stattgebender Berufungsvorentscheidung vom 19. Dezember 2008 wurde dem Berufungsbegehren Folge gegeben und die Einkünfte aus selbständiger Arbeit entsprechend abgeändert.

In weiterer Folge erhob der Abgabepflichtige mit Schreiben vom 16. Jänner 2009 "Einspruch gegen den Steuerbescheid 2007", mit dem Hinweis, dass er die Begründung in den nächsten Tagen nachreichen werde.

Mit Vorhalt des Finanzamtes vom 26. Jänner 2009 wurde der Abgabepflichtige ersucht, sämtliche Kontoauszüge lückenlos vorzulegen, um eine Überprüfung der erklärten Einkünfte aus selbständiger Arbeit vornehmen zu können sowie die beantragten Änderungen belegmäßig nachzuweisen.

Mit weiterem Schreiben vom 27. Februar 2009 beantragte der Abgabepflichtige darüberhinaus die Berücksichtigung des Alleinverdienerabsetzbetrages und legte die vom Finanzamt angeforderten Unterlagen vor.

Zu den vom Finanzamt nicht anerkannten Aufwendungen wurde in diesem Schreiben darauf verwiesen, dass der Kredit aus dem die geltend gemachten Zinsen resultieren würden, in unmittelbaren Zusammenhang mit der Fortbildung gestanden sei, da eine berufliche Tätigkeit für den Zeitraum Februar 2007 bis Juli 2007 nicht möglich gewesen sei und die Ausgaben zwangsläufig für den Unterhalt der Familie angefallen seien, weshalb diese Zinsaufwendungen als "Aufwendungen a.o. Belastung" geltend gemacht würden. Hinsichtlich der geltend gemachten Kosten für das Arbeitszimmer (in Summe 1.056 €) wurde ausgeführt, dass diese Kosten für den Zeitraum des Bezuges des Arbeitslosengeldes zu berücksichtigen seien, da die Fortbildung zwingend notwendig gewesen sei, für die verbleibenden Monate seien die Kosten wegen Nichtbestehens der Facharztprüfung erforderlich gewesen, da die Fortbildungsaktivitäten weiter zwingend gewesen seien.

Mit Schreiben vom 17. März 2009 wurden das Berufungsbegehren insoweit ausgedehnt, als darin beantragt wurde, nunmehr einen Betrag in Höhe von 2.614 € für Zinsen als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. Begründet wurde dies damit, dass unter Berücksichtigung des Erwerbseinkommens, der Poolgelder sowie des Arbeitslosengeldbezuges monatlich rund ein Betrag von 1.868 € für eine Familie mit drei Personen zur Verfügung gestanden sei und dieser Betrag unter dem Existenzminimum liegen würde. Daher sei er gezwungen gewesen ein zusätzliches Darlehen aufzunehmen, "zur Sicherung und Förderung des zukünftigen beruflichen Einkommens mit dem beruflichen Ziel Facharzt".

Über die Berufung wurde erwogen:

1. Arbeitszimmer:

Gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 idF BGBl. Nr. 201/1996 sind Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung sowie für Einrichtungsgegenstände der Wohnung nicht abzugsfähig. Bildet jedoch ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der Kosten seiner Einrichtung abzugsfähig.

Im vorliegenden Fall ist es unbestritten, dass es sich um ein im Wohnungsverband liegendes Arbeitszimmer handelt.

Ob eine Tätigkeit ihren Mittelpunkt im Arbeitszimmer hat, ist berufsbildbezogen zu beurteilen und bestimmt sich nach der Verkehrsauffassung. Der Mittelpunkt einer Tätigkeit ist nach ihrem materiellen Schwerpunkt zu beurteilen, im Zweifel wird darauf abzustellen sein, ob das Arbeitszimmer in zeitlicher Hinsicht für mehr als die Hälfte der Tätigkeit im Rahmen der konkreten Einkunftsquelle benützt wird (VwGH 28.11.2000, 99/14/0008).

Der Berufungswerber erzielte im vorliegenden Fall sowohl selbständige als auch nichtselbständige Einkünfte aus seiner ärztlichen Tätigkeit im Krankenhaus. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 22.1.2004, 2001/14/0004, ausdrücklich bestätigt hat, ist der Mittelpunkt der ärztlichen Tätigkeit der Ort, an dem die ärztliche Untersuchung und Betreuung von Patienten erfolge, nämlich das Krankenhaus. Wird das Arbeitszimmer für Tätigkeiten genutzt, die der Fortbildung dienen, so ändert dies nichts an der Tatsache, dass das gegenständliche Arbeitszimmer im Hinblick auf die einkunftsquellenbezogene Betrachtung nicht als Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Berufungswerbers angesehen werden kann, auch wenn dieses wie im vorliegenden Fall zur Fort- und Weiterbildung genutzt wurde.

Für den Zeitraum, in welchem Arbeitslosengeld bezogen wurde, ist darauf zu verweisen, dass der Berufungswerber in diesem Zeitraum keine Erwerbseinkünfte bezogen hat und daher schon aus diesem Grund die Berücksichtigung der Aufwendungen für einen Raum, der zur Fortbildung genutzt wurde, nicht zulässig ist, da es hierfür an einer gesetzlichen Grundlage fehlt.

Kosten für ein Arbeitszimmer sind gem. § 20 EStG 1988 steuerlich eben nur dann zu berücksichtigen, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet.

2. Zinsen:

Nach dem Vorbringen des Berufungswerbers diente die Kreditaufnahme bzw. die Überziehung des Girokontos ebenso wie die private Darlehensaufnahme bei seinem Vater zur Finanzierung des Unterhaltes der Familie, da "lediglich" ein monatliches Einkommen von 1.868 € für eine dreiköpfige Familie zur Verfügung gestanden sei (Schreiben des Berufungswerbers vom 17.3.2009).

Da die ursprünglich als Werbungskosten geltend gemachten Zinsen sohin mit Ausgaben der privaten Lebensführung in Zusammenhang stehen und gemäß § 20 Abs. 1 Z 1 EStG bei den einzelnen Einkünften die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge nicht abgezogen werden dürfen, können die angefallenen Zinsaufwendungen nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden.

Aber auch eine Berücksichtigung der Zinsaufwendungen, wie später beantragt, als außergewöhnliche Belastung ist nicht möglich.

§ 34 EStG 1988 in der für den Berufungszeitraum anzuwendenden Fassung normiert diesbezüglich:

"(1) Bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen sind nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muß folgende Voraussetzungen erfüllen:

1. Sie muß außergewöhnlich sein (Abs. 2).

2. Sie muß zwangsläufig erwachsen (Abs. 3).

3. Sie muß die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).

Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

(2) Die Belastung ist außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse erwächst.

(3) Die Belastung erwächst dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

(4) Die Belastung beeinträchtigt wesentlich die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, soweit sie einen vom Steuerpflichtigen von seinem Einkommen (§ 2 Abs. 2 in Verbindung mit Abs. 5) vor Abzug der außergewöhnlichen Belastungen zu berechnenden Selbstbehalt übersteigt. Der Selbstbehalt beträgt....

(7) Für Unterhaltsleistungen gilt folgendes:

1. Unterhaltsleistungen für ein Kind sind durch die Familienbeihilfe sowie gegebenenfalls den Kinderabsetzbetrag gemäß § 33 Abs. 4 Z 3 lit. a und c abgegolten, und zwar auch dann, wenn nicht der Steuerpflichtige selbst, sondern sein mit ihm im gemeinsamen Haushalt lebender (Ehe)Partner (§ 106 Abs. 3) Anspruch auf diese Beträge hat.

2. Leistungen des gesetzlichen Unterhalts für ein Kind, das nicht dem Haushalt des Steuerpflichtigen zugehört und für das weder der Steuerpflichtige noch sein mit ihm im gemeinsamen Haushalt lebender (Ehe)Partner Anspruch auf Familienbeihilfe hat, sind durch den Unterhaltsabsetzbetrag gemäß § 33 Abs. 4 Z 3 lit. b abgegolten.

3. Unterhaltsleistungen für den (Ehe)Partner (§ 106 Abs. 3) sind durch den Alleinverdienerabsetzbetrag abgegolten.

4. Darüber hinaus sind Unterhaltsleistungen nur insoweit abzugsfähig, als sie zur Deckung von Aufwendungen gewährt werden, die beim Unterhaltsberechtigten selbst eine außergewöhnliche Belastung darstellen würden. Ein Selbstbehalt (Abs. 4) auf Grund eigener Einkünfte des Unterhaltsberechtigten ist nicht zu berücksichtigen.

5. (Verfassungsbestimmung) Unterhaltsleistungen an volljährige Kinder, für die keine Familienbeihilfe ausbezahlt wird, sind außer in den Fällen und im Ausmaß der Z 4 weder im Wege eines Kinder- oder Unterhaltsabsetzbetrages noch einer außergewöhnlichen Belastung zu berücksichtigen.

Bei der Beurteilung von Kredit- bzw Darlehensrückzahlungen und Zinszahlungen als außergewöhnliche Belastung ist nicht die Zwangsläufigkeit und Außergewöhnlichkeit der Rück- bzw Zinszahlung entscheidend, auch nicht die Zwangsläufigkeit und Außergewöhnlichkeit der zugrundeliegenden Kredit- bzw Darlehensaufnahme, sondern die Zwangsläufigkeit und Außergewöhnlichkeit der mit dem Kredit bzw Darlehen finanzierten Ausgaben. Die Merkmale der - die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigenden Belastung des Einkommens sind bei kredit- bzw darlehensfinanzierten Ausgaben zwar - dem Konzept der Berücksichtigung von außergewöhnlichen Belastungen als Einkommensminderung entsprechend - anlässlich der Rück- bzw Zinszahlung zu untersuchen. Die beiden anderen Merkmale - die Zwangsläufigkeit und die Außergewöhnlichkeit - bleiben jedoch anlässlich der ursprünglichen Ausgaben zu beurteilen, egal ob diese Ausgaben nun fremdfinanziert werden oder nicht.

Angewendet auf den Fall des Berufungswerbers bedeutet dies: Die Finanzierung der Ernährung bzw. der Lebenshaltungskosten des Berufungswerbers selbst ist für ihn keinesfalls außergewöhnlich, weil dies grundsätzlich jeden Steuerpflichtigen trifft. Hinsichtlich der Lebenshaltungskosten des unterhaltsberechtigten Kindes und Ehegattin ist anzumerken, dass gemäß § 34 Abs 7 EStG 1988 die Ernährung (laufende Lebenshaltung) von unterhaltsberechtigten Kindern bzw Ehegatten keinesfalls als außergewöhnliche Belastung absetzbar ist. Stattdessen hat der österreichische Gesetzgeber hierfür ein System von Absetzbeträgen bzw Familienbeihilfen vorgesehen. Für den eigenen laufenden Lebenshaltungsaufwand jedes Steuerpflichtigen selbst ist im Steuertarif (inkl Absetzbeträgen) ein einkommensteuerfrei gestelltes Existenzminimum eingerechnet.

Sowohl was die Ernährung und den laufenden Lebensunterhalt des Berufungswerbers selbst als auch den allfälliger Unterhaltsberechtigter betrifft, ist daher eine Absetzbarkeit der Kredit- bzw Darlehenszinsen als außergewöhnliche Belastung nicht gegeben. Insoweit kann dem Berufungsbegehren nicht stattgegeben werden.

3. Alleinverdienerabsetzbetrag:

Gemäß § 33 Abs. 4 stehen zur Abgeltung gesetzlicher Unterhaltsverpflichtungen nachfolgende Absetzbeträge zu:

1. Einem Alleinverdiener steht ein Alleinverdienerabsetzbetrag zu. Dieser beträgt jährlich

ohne Kind 364 Euro,

bei einem Kind (§ 106 Abs. 1) 494 Euro,

bei zwei Kindern (§ 106 Abs. 1) 669 Euro.

Dieser Betrag erhöht sich für das dritte und jedes weitere Kind (§ 106 Abs. 1) um jeweils 220 Euro jährlich. Alleinverdiener ist ein Steuerpflichtiger, der mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet ist und von seinem unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten nicht dauernd getrennt lebt. Für Steuerpflichtige im Sinne des § 1 Abs. 4 ist die unbeschränkte Steuerpflicht des (Ehe-)Partners nicht erforderlich. Alleinverdiener ist auch ein Steuerpflichtiger mit mindestens einem Kind (§ 106 Abs. 1), der mehr als sechs Monate mit einer unbeschränkt steuerpflichtigen Person in einer anderen Partnerschaft lebt. Voraussetzung ist, daß der (Ehe)Partner (§ 106 Abs. 3) bei mindestens einem Kind (§ 106 Abs. 1) Einkünfte von höchstens 6.000 Euro jährlich, sonst Einkünfte von höchstens 2 200 Euro jährlich erzielt. Die nach § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a, weiters nach § 3 Abs. 1 Z 10 und 11 und auf Grund zwischenstaatlicher oder anderer völkerrechtlicher Vereinbarungen steuerfreien Einkünfte sind in diese Grenzen miteinzubeziehen. Andere steuerfreie Einkünfte sind nicht zu berücksichtigen. Der Alleinverdienerabsetzbetrag steht nur einem der (Ehe)Partner zu. Erfüllen beide (Ehe) Partner die Voraussetzungen im Sinne der vorstehenden Sätze, hat jener (Ehe)Partner Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag, der die höheren Einkünfte im Sinne der Z 1 erzielt. Haben beide (Ehe)Partner keine oder gleich hohe Einkünfte im Sinne der Z 1, steht der Absetzbetrag dem weiblichen (Ehe)Partner zu, ausgenommen der Haushalt wird überwiegend vom männlichen (Ehe)Partner geführt.

Hinsichtlich des mit gesonderten Schreiben beantragten Alleinverdienerabsetzbetrages wurde das Finanzamt um Mitteilung ersucht, ob gegen die Berücksichtigung desselben Bedenken bestehen würden.

Das Finanzamt hat hiezu mitgeteilt, dass die Ehegattin des Berufungswerbers im Streitjahr keine steuerpflichtigen Einkünfte bezogen habe, weshalb der Alleinverdienerabsetzbetrag zu gewähren sei. Der Alleinverdienerabsetzbetrag ist sohin in der Steuerberechnung zu berücksichtigen.

Sohin ist spruchgemäß zu entscheiden.

Beilagen: 1 Berechnungsblatt

Innsbruck, am 3. Juni 2013