Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 30.09.2013, RV/0744-W/08

War Bereicherungswille des Erblassers, bei Abschluss der Lebensversicherung zu Gunsten seiner Gattin gegeben?

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vom 3. Jänner 2007 gegen den Bescheid gemäß § 303 BAO im wiederaufgenommenen Verfahren des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 17. November 2006, ErfNr. betreffend Erbschaftssteuer entschieden:

Der Berufung wird Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird aufgehoben.

Entscheidungsgründe

Im Mai 2005 verstarb Dr. HS unter Hinterlassung einer letztwilligen Verfügung in der er seine Ehegattin, diese in der Folge Berufungswerberin (Bw.) genannt, als Alleinerbin eingesetzt und die 2 Kinder auf den gesetzlichen Pflichtteil beschränkt hatte.

Mit Bescheid vom 22. August 2006 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien die Erbschaftssteuer für den Erwerb der Bw in Höhe von € 5.894,26 fest.

Nachdem dem Finanzamt in der Folge bekannt geworden war, dass die Bw auf Grund des Ablebens ihres Gatten auch bezugsberechtigt hinsichtlich einer Lebensversicherung war, wurde das Erbschaftssteuerverfahren mit Bescheid vom 17. November 2006 gemäß § 303 BAO wiederaufgenommenen und die Steuer gemäß § 8 Abs. 1 in Höhe von € 13.614,80 und gemäß § 8 Abs. 4 in Höhe von € ..1.435,66 sohin im Gesamtbetrag von € 15.050,46 festgesetzt.

Gegen diesen Bescheid im gemäß § 303 BAO wiederaufgenommenen Verfahren wendet sich die Berufung. Die Bw bringt im Wesentlichen vor, dass der Bereicherungswille ausgeschlossen war, da der Erblasser die Einsetzung in der Absicht, mit der entsprechenden Zuwendung an die Bw den anständigen und angemessenen Unterhalt nach dessen Tode zu sichern, vorgenommen hatte (siehe VwGH verstärkter Senat 4.2.1965 und Vergleich Entscheidung vom 8.11.1977,1168/77; 25.1.1995, 89/16/0149). Mangels Vorliegen eines entsprechenden Bereicherungsvorsatzes sei eine Besteuerung des konkreten Sachverhaltes unter diesem Aspekt betrachtet nicht zulässig, weshalb beantragt wurde, die Versicherungssumme aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden.

Im Vorhalteverfahren durch das Finanzamt führte die Bw aus, dass es laut Auskunft der Versicherung, nur möglich gewesen sei einen Versicherungsnehmer einzutragen, dies obwohl in diesem Fall die Beträge jeweils von beiden versicherten Ehegatten selbst aufgebracht wurden. Sie wies darauf hin, dass, da die Belege zum Großteil nach der 7-jährigen Aufbewahrungsfrist entsorgt wurden, nur bedingt die erforderlichen Kopien beigelegt werden könnten.

Weiters teilte die Bw Folgendes mit: "Ich war in der Zeit von 1978 bis zum Ende unserer Ordination im Jahre 2003 bei meinem Mann als Ordinationshilfe angestellt. Wir haben 2 zwei Kinder. Um mich finanziell abzusichern, falls meinem Mann etwas passieren sollte und ich mit zwei Kindern und ohne Beruf plötzlich unversorgt, dastünde haben wir eine Lebensversicherung gegenseitig auf Er- und Ableben abgeschlossen. Diese Versicherung sollte als eine Art Unterhalt für oben erwähnten Fall des Falles, für mich verstanden werden. Mein Mann ist mit 56 Jahren nach langer und schwerer Krankheit verstorben, nachdem ich oft die Ordination allein mit fremden Ärzten weiterführen musste, um die Existenz der Familie zu erhalten. Tatsächlich ist dann leider der "Fall des Falles eingetreten, wo ich gezwungenermaßen meinen Mann in ein Pflegeheim geben musste und plötzlich ohne Beruf und mit meinen beiden Kindern allein dagestanden bin. Ich habe dann zwei Jahre lang Miete für die Ordination (bestehend aus 2 Gemeindewohnungen) weiterbezahlt, weil ich hoffte, einen Nachfolger für die Praxis zu finden. In der Zwischenzeit bemühte ich mich für meinen Mann um Invaliditätspension; er konnte seine Angelegenheiten längst nicht mehr selbst regeln. Nach zwei Jahren der angestrengten aber leider erfolglosen Suche nach einem Nachfolger, musste ich die Ordination samt allem Inventar auf eigene Kosten räumen lassen. ................." Mit Berufungsvorentscheidung vom 30. Jänner 2008 wies das Finanzamt die Berufung mit folgender Begründung ab: "Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH ist der Bereicherungswille des Erblassers im Zeitpunkt des Abschlusses des Versicherungsvertrages zu beurteilen. Es ist dabei auf die Lebensumstände beider Ehepartner sowohl hinsichtlich der Einkommens- als auch der Vermögenslage abzustellen. Laut den Unterlagen wurde der Versicherungsvertrag am 1.12.1994 abgeschlossen. Aus den vorgelegten Unterlagen ist zu ersehen, dass zu diesem Zeitpunkt die Bw über einen Jahresbruttolohn von ATS 336.952.- verfügte und der Ehegatte über Einkünfte v. ATS 1.144.759,-. Weiters bestand die Sorgepflicht für 2 Kinder. Neben diesen laufenden Einkünften gehörte zu diesem Zeitpunkt ein Einfamilienhaus je zur Hälfte zum Vermögen beider Ehegatten. Die Berufungswerberin verfügte laut den Erhebungen des Finanzamtes noch weiters über eine Eigentumswohnung in 1130 Wien und über ein unbebautes Grundstück in Spital am Semmering. Aus diesen Feststellungen kann nicht geschlossen werden, dass der Erblasser zu diesem Zeitpunkt den Willen hatte, mit dem Versicherungserlös den gesetzlich angemessenen Unterhalt zu sichern. Die Bereicherungsabsicht kann daher zu diesem Zeitpunkt nicht ausgeschlossen werden."

Im Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde II. Instanz ergänzte die Bw ihr Vorbringen insoweit als sie ausführte, dass der Erblasser ohne Bereicherungsabsicht zunächst seine Gattin und darüber hinaus noch seine Kinder für den Fall des Ablebens des Familienerhalters versorgt wissen wollte. Die beiden Kinder waren 1980 und 1984 geboren.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes 1955 (ErbStG) unterliegt der Steuer nach diesem Bundesgesetz der Erwerb von Todes wegen. Gemäß § 2 Abs. 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen 1. der Erwerb durch Erbanfall, durch Vermächtnis oder auf Grund eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruches. 2. ............ 3. der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird.

Gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG entsteht die Steuerschuld bei Erwerben von Todes wegen im Allgemeinen mit dem Tode des Erblassers.

Nach ständiger Judikatur des VwGH (23.1.1992, 88/16/0139, 22.10.1992, 91/16/0103, 29.1.1996, 94/16/0064) fällt eine Kapitalversicherung auf Er- und Ableben, die an den Begünstigten ausbezahlt wird, unter die Bestimmung des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG.

Bei Erwerben im Sinn dieser Bestimmung ist nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes auch zu prüfen, ob beim Erblasser ein Bereicherungswille bestanden hat. Der Verwaltungsgerichtshof hat sich bereits wiederholt mit dieser Problematik - insbesondere auch in seinem Erkenntnis vom 23.11.2005, Zl 2005/16/0214 - auseinandergesetzt. Er hat hierin ausgesprochen: "Seit dem von einem verstärkten Senat des Verwaltungsgerichtshofes beschlossenen Erkenntnis vom 4. Februar 1965, Zl. 607/64 = Slg. 3219/F, wird vom Gerichtshof die Auffassung vertreten, es sei hinsichtlich eines Erwerbes im Sinn des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG zu prüfen, ob der Bereicherungswille des Erblassers durch seine Absicht, mit der entsprechenden Zuwendung dem Begünstigten den gesetzlichen Unterhalt zu sichern, ausgeschlossen worden sei. Die moralische Verpflichtung zur Erbringung einer Leistung schließe die Annahme der Freigiebigkeit der Leistung (den Bereicherungswillen beim Zuwendenden) dann aus, wenn der Gesetzgeber eine solche moralische Verpflichtung zu einer Leistung anerkenne und im Fall ihrer Nichterfüllung entsprechende Schutzvorschriften aufstelle. Der Gesetzgeber lasse erkennen, dass er den Unterhalt auch des überlebenden Ehegatten gesichert wissen wolle, wenn nicht schon durch Erbteil oder ein Vermächtnis oder durch eine anderweitige Versorgungsmaßnahme des Erblassers, so doch durch einen Anspruch gegenüber der Verlassenschaft. Diese Vorsorge des einen Ehegatten für den anderen werde durch § 796 ABGB zwar nicht gesetzlich erzwungen, aber doch als erstrebenswertes Ziel hingestellt, da der Gesetzgeber offenbar den anständigen Unterhalt des hinterbliebenen Ehegatten auf alle Fälle gesichert wissen wolle. Suche nun ein Ehegatte dieses Ziel zu erreichen, um seine Erben zu entlasten, und sorge er schon zu Lebzeiten für den anständigen Unterhalt des anderen Ehegatten für die Zeit nach seinem Ableben, dann schließe die Erfüllung dieser moralischen Verpflichtung den Bereicherungswillen beim Zuwendenden aus. ........................... Nach dem Gesagten ist daher anhand der maßgeblichen zivilrechtlichen Bestimmungen zu beurteilten, ob der Bereicherungswille des Übergebers deshalb ausgeschlossen war, weil er der Beschwerdeführerin in Erfüllung einer moralischen Verpflichtung zur Versorgung Leibrente und Wohnrecht im Übergabsvertrag zusichert hat. Dies beurteilt sich im Beschwerdefall anhand der §§ 796 iVm 94 ABGB. § 796 ABGB wurde durch das Bundesgesetz vom 15. Juni 1978 über Änderungen des Ehegattenerbrechts, des Ehegüterrechts und des Ehescheidungsrechts, BGBl. Nr. 280, wie folgt neu gefasst: "... § 796. Der Ehegatte hat, außer in den Fällen der §§ 759 und 795, solange er sich nicht wiederverehelicht, an die Erben bis zum Wert der Verlassenschaft einen Anspruch auf Unterhalt nach den sinngemäß anzuwendenden Grundsätzen des § 94. In diesen Anspruch ist alles einzurechnen, was der Ehegatte nach dem Erblasser durch vertragliche oder letztwillige Zuwendung, als gesetzlicher Erbteil, als Pflichtteil, durch öffentlich-rechtliche oder privatrechtliche Leistung erhält; desgleichen eigenes Vermögen des Ehegatten oder Erträgnisse einer von ihm tatsächlich ausgeübten oder einer solchen Erwerbstätigkeit, die von ihm den Umständen nach erwartet werden kann." § 94 ABGB lautet, soweit im Beschwerdefall von Relevanz, in der Fassung durch das Bundesgesetz über die Neuordnung der persönlichen Rechtswirkungen der Ehe, BGBl. Nr. 412/1975: § 94. (1) Die Ehegatten haben nach ihren Kräften und gemäß der Gestaltung ihrer ehelichen Lebensgemeinschaft zur Deckung der ihren Lebensverhältnissen angemessenen Bedürfnisse gemeinsam beizutragen. (2) Der Ehegatte, der den gemeinsamen Haushalt führt, leistet dadurch seinen Beitrag im Sinn des Abs. 1; er hat an den anderen einen Anspruch auf Unterhalt, wobei eigene Einkünfte angemessen zu berücksichtigen sind. Dies gilt nach der Aufhebung des gemeinsamen Haushalts zu Gunsten des bisher Unterhaltsberechtigten weiter, sofern nicht die Geltendmachung des Unterhaltsanspruchs, besonders wegen der Gründe, die zur Aufhebung des gemeinsamen Haushalts geführt haben, ein Missbrauch des Rechtes wäre. Ein Unterhaltsanspruch steht einem Ehegatten auch zu, soweit er seinen Beitrag nach Abs. 1 nicht zu leisten vermag ... ..." So führte der Oberste Gerichtshof in seinem Beschluss vom 13. Juni 1985, 7 Ob 560/85 (NZ 1986, S 161 ff, mwN), aus, durch die Verweisung des § 796 ABGB auf § 94 solle sichergestellt werden, dass der Unterhaltsanspruch des überlebenden Ehegatten den Lebensverhältnissen entspreche, in denen die früheren Ehegatten bis zum Tode des einen von ihnen gelebt hätten. Dem überlebenden Ehegatten gebühre daher der Unterhalt nur so weit, als dies im Falle des Fortlebens des verstorbenen Ehegatten nach der konkreten Situation der Eheleute im Rahmen des § 94 ABGB der Fall wäre. Dies müsse aber nicht zu einer Fixierung des zuletzt gegen den Erben bestandenen Anspruchs führen, weil immer die angemessenen Bedürfnisse des überlebenden Ehegatten zu berücksichtigen seien." Weiters führt der Verwaltungsgerichtshof in diesem Erkenntnis vom 23.11.2005, Zl 2005/16/0214 schlussfolgernd aus: "Auf den Beschwerdefall bezogen folgt daraus, dass ein Bereicherungswille des Übergebers im Jahre 1986 dann auszuschließen wäre, wenn er der Beschwerdeführerin durch Einräumung von Versorgungsrente und Wohnrecht im Übergabsvertrag den nach § 796 iVm § 94 ABGB geschützten - nach den damaligen Lebensverhältnissen der Ehegatten angemessenen - Unterhalt sichern wollte."

Die Ausführungen dieses Erkenntnisses sind auch für den Berufungsfall maßgeblich.

Der Erblasser hatte eine Lebensversicherung im Jahr 1994 abgeschlossen. Im Berufungsfall steht fest, dass der Erblasser im Jahr 1994 als Arzt über ein Jahreseinkommen verfügte, das ein Vielfaches von dem der Bw betrug, die als Ordinationshilfe bei ihm angestellt war. 1994 waren die beiden gemeinsamen Kinder 14 Jahre und 10 Jahre alt, damit minderjährig und noch schulpflichtig; es bestand ihnen gegenüber Sorgepflicht. An Vermögenswerten waren zum damaligen Zeitpunkt - außer den Liegenschaftsanteilen auf denen sich die eheliche Wohnung befand - keine vorhanden. Wenn das Finanzamt in seiner Berufungsvorentscheidung ausführt: "Die Berufungswerberin verfügte laut den Erhebungen des Finanzamtes noch weiters über eine Eigentumswohnung in 1130 Wien und über ein unbebautes Grundstück in Spital am Semmering....." so ist insoferne zu ergänzen, dass die Bw diese Liegenschaften erst durch Einantwortung im Jahr 1996 erhielt. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Versicherungsvertrages im Jahr 1994, befanden sich diese Vermögenswerte nicht im Eigentum der Bw, jedoch ist genau dieser Zeitpunkt maßgeblich um den Bereicherungswillen des Erblassers zu erkunden.

Im Jahr 1994 hatte weder der Erblasser noch die Bw selbst über Vermögenswerte (außer der Ehewohnung) verfügt, aus denen die Bedürfnisse der Bw. hätten gedeckt werden können.

Auf Grund des gegebenen Sachverhaltes ist davon auszugehen, dass seitens des Erblassers bei Abschluss der Lebensversicherung und Benennung seiner Ehegattin als Begünstigte keine Bereicherungsabsicht vorlag. Es kam daher dem diesbezüglichen Berufungsvorbringen Berechtigung zu und es ist der Versicherungserlös aus der Bemessungsgrundlage für die Erhebung der Erbschaftssteuer auszuscheiden. Damit ist der angefochtene Bescheid mit dem die Wiederaufnahme des Erbschaftssteuerverfahrens verfügt wurde, aufzuheben, weshalb der Erbschaftssteuerbescheid vom 22. August 2006 wieder dem Rechtsbestand angehört.

Wien, am 30. September 2013