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. Zum Inhalt (ALT+0) . Zum Hauptmenü (ALT+1) . Zur Fußzeile (ALT+2) . Zu den Zusatzinformationen (ALT+3) .Dienstgeberbeitragspflicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers
Rechtssätze
Entscheidungstext
Der
unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch
Gangl & Partner Wirtschaftstreuhand GmbH, gegen den Bescheid
des Finanzamtes Braunau betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds
für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den
Prüfungszeitraum 1. Jänner 1998 bis
31. Dezember 1999 entschieden:
Die
Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
Rechtsbelehrung
Gegen diese Entscheidung ist gemäß
§ 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel
nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs
Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den
Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die
Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich
bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die
Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich
bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer
unterschrieben sein.
Gemäß
§ 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das
Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung
(Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu
erheben.
Entscheidungsgründe
Das Finanzamt Braunau hat mit
Haftungs- und Abgabenbescheid vom 12. Dezember 2000 den Dienstgeberbeitrag zum
Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen in Höhe von 55.549,00 ATS
(4.036,87 €) sowie den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in Höhe
von 5.925,00 ATS (430,58 €) für den Prüfungszeitraum
1.1.1998 bis 31.12.1999 nachgefordert.
Dagegen wurde eine Berufung
eingebracht. Strittig ist, ob die in den Jahren 1998 und 1999 an den wesentlich
beteiligten Geschäftsführer gewährten Vergütungen in die
Beitragsgrundlage zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für
Familienbeihilfen sowie Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag einzubeziehen sind
(§ 41 Familienlastenausgleichsgesetz 1967).
Über
die Berufung wurde erwogen:
Gemäß
§ 41 Abs. 1
Familienlastenausgleichsgesetz 1967 haben den Dienstgeberbeitrag alle
Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer
beschäftigen.
Nach § 41 Abs. 2 FLAG 1967 in der seit
1.1.1994 geltenden Fassung sind Dienstnehmer Personen, die in einem
Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 des
Einkommensteuergesetzes 1988 stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte
Personen im Sinne des § 22 Z 2 des Einkommensteuergesetzes
1988.
Gemäß
§ 41 Abs. 3 FLAG 1967 in der seit 1.1.1994 geltenden Fassung ist
der Beitrag des Dienstgebers von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen,
die jeweils in einem Kalendermonat an die im Abs. 1 genannten Dienstnehmer
gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim
Empfänger der Einkommensteuer unterliegen oder nicht (Beitragsgrundlage).
Arbeitslöhne sind Bezüge gemäß
§ 25 Abs. 1
Z 1 lit. a und b des Einkommensteuergesetzes 1988 sowie Gehälter
und sonstige Vergütungen jeder Art im Sinne des § 22 Z 2 des
Einkommensteuergesetzes 1988.
Die Bestimmung des
§ 41 FLAG 1967 definiert also die beitragspflichtigen Bezüge und
soll gleichzeitig eine klare Abgrenzung von den beitragsfreien Bezügen
gewährleisten. Auf Grund des eindeutigen Gesetzeswortlautes ist bei den
beitragspflichtigen Bezügen von zwei Gruppen von Bezügen
auszugehen:
1. Arbeitslöhne, die an Dienstnehmer iSd.
§ 47 Abs. 2 EStG 1988 gewährt werden.
2.
Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art iSd. § 22
Z 2 EStG 1988, die an Personen gewährt werden, die an
Kapitalgesellschaften wesentlich beteiligt sind.
Der
Verfassungsgerichtshof hat die Behandlung von Beschwerden, die sich gegen die
Einbeziehung der Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art im Sinne
des § 22 Z 2 EStG 1988 in die Bemessungsgrundlage des
Dienstgeberbeitrages zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen richteten,
abgelehnt (vgl. VfGH vom 9. Juni 1998, B 286/98 und vom 24. Juni
1998, B 998/98 und B 999/98) und weiters auch die
Anfechtungsanträge des Verwaltungsgerichtshofes mit den Erkenntnissen vom
1. März 2001, G 109/00, und vom 7. März 2001,
G 110/00, abgewiesen.
Im Erkenntnis des
Verfassungsgerichtshofes v. 1. März 2001, G 109/00, wurde unter
Zitierung der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes darauf hingewiesen, dass
verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit
einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein
Dienstverhältnis sind, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche
Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre
Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob
nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines
Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den
Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit
ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen
gekennzeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses
verlieren, gehören vor allem Folgende:
fixe Arbeitszeit, fixer
Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der
Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie
Arbeits-Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder
Kündigungsschutz sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der
Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl. dazu insbesondere die Erkenntnisse des
Verwaltungsgerichtshofes v. 23.4.2001, Zl. 2001/14/0052,
Zl. 2001/14/0054, und v. 10.5.2001,
Zl. 2001/15/0061).
Vom wesentlich
beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer werden Einkünfte iSd.
§ 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 erzielt, wenn - bezogen auf
die tatsächlich vorzufindenden Verhältnisse -
feststeht,
- dass der Gesellschafter Geschäftsführer zufolge
kontinuierlich und über einen längeren Zeitraum andauernde
Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung in den Organismus des
Betriebes seiner Gesellschaft eingegliedert ist,
- dass ihn nicht ein ins Gewicht fallendes
Unternehmerrisiko trifft, und
- dass er eine laufende, wenn auch nicht notwendig
monatliche Entlohnung erhält.
Entsprechend der Judikatur der Gerichtshöfe des
öffentlichen Rechtes steht einer Übernahme der für den
Gesellschafter-Geschäftsführer erarbeiteten Grundsätze weiters
nicht entgegen, dass der Mehrheitsgesellschafter nicht auch handelsrechtlicher
Geschäftsführer ist, weil die Bestimmung des § 41
Abs. 2 FLAG 1967 und die Vorschrift des § 22 Z 2 Teilstrich
2 EStG 1988, auf welche die erstgenannte Norm verweist, auf die Eigenschaft der
für die Gesellschaft tätig gewordene Person als handelsrechtlicher
Geschäftsführer nicht abstellen. Entscheidend ist für die
Erzielung von Einkünften nach § 22 Z 2 Teilstrich 2
EStG 1988 nur das Vorliegen einer Beschäftigung des wesentlich Beteiligten
für die Gesellschaft, welche die oben wiedergegebenen, von der Judikatur
der Gerichtshöfe des öffentlichen Rechtes entwickelten Kriterien
erfüllt. Dem Begehren der Bw. bezüglich einer Aufteilung der Aufgaben
des wesentlich Beteiligten für die Gesellschaft und folglich auch der
Vergütungen in a) Tätigkeit als handels- und gewerberechtlicher
Geschäftsführer sowie b) Tätigkeit als Landmaschinenmechaniker in
der Produktion und im Vertrieb kann somit nicht gefolgt werden. Erfüllt die
Beschäftigung des wesentlich Beteiligten die oben angeführten
Kriterien, so kann nicht vom Vorliegen einer "gewerblichen Tätigkeit", auf
die in der Berufung hingewiesen wird, ausgegangen werden.
Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des
Arbeitgebers ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige auf Dauer einen Teil des
rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus bildet und seine Tätigkeit im
Interesse dieses Organismus ausüben muss. Die kontinuierliche und über
einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der
Geschäftsführung spricht für diese Eingliederung. Auf Grund der
vom Gesellschafter-Geschäftsführer zu erfüllenden Aufgaben
("technischer und kaufmännischer Leiter des Unternehmens; handels- und
gewerberechtliche Geschäftsführung"), denen er unbestritten auch
nachgekommen ist, kann nicht bestritten werden, dass diese eine faktische
Eingliederung in den betrieblichen Ablauf forderten und zwar in zeitlicher,
örtlicher und organisatorischer Hinsicht. Der Umstand, dass sich ein
wesentlich Beteiligter vertreten lassen kann, schließt die
grundsätzliche Verpflichtung zur persönlichen Arbeitsleistung nicht
aus (VwGH-Erkenntnis v. 18.2.1999, Zl. 97/15/0175).
Unternehmerwagnis liegt vor, wenn der Erfolg der
Tätigkeit des Steuerpflichtigen weitgehend von der persönlichen
Tüchtigkeit, vom Fleiß, von der persönlichen Geschicklichkeit
sowie von den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängt und der
Steuerpflichtige für die mit seiner Tätigkeit verbundenen Aufwendungen
selbst aufkommen muss. Auch hier kommt es auf die tatsächlichen
Verhältnisse an. Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den
Steuerpflichtigen tatsächlich - in seiner Stellung als
Geschäftsführer - das Wagnis ins Gewicht fallender
Einkommensschwankungen trifft. In die Überlegungen einzubeziehen sind auch
Wagnisse, die sich aus Schwankungen aus nicht überwälzbaren Ausgaben
ergeben.
Im gegebenem Fall erhielt der Geschäftsführer
folgende Beträge ausbezahlt:
1998: 682.589,00 ATS (zusätzlich
41.902,00 ATS als Sachbezug für PKW-Privatnutzung)
1999: 480.000,00 ATS (zusätzlich
29.940,00 ATS als Sachbezug für PKW-Privatnutzung)
Aus § 4 Abs. 1 des
Geschäftsführungsvertrages sieht ein Grundhonorar vor. Nach lit. a)
ist das Honorar für die zu erbringende Leistung als Jahreshonorar zu sehen
und beträgt für die Funktion als handels- u. gewerberechtlicher
Geschäftsführer pauschal 180.000,00 ATS pa.
Nach lit. b) erhält der "Auftragnehmer" für den
Anteil als technischer und kaufmännischer Leiter mindestens
300.000,00 ATS excl. Umsatzsteuer pa. Vorgesehen ist weiters eine
monatliche Akontierung in Höhe von mindestens netto
40.000,00 ATS.
§ 4 Abs. 2 des Vertrages beinhaltet eine
Erfolgsbeteiligung. Demnach erhält der "Auftragnehmer" im Falle des
Erreichens eines positiven EGT zusätzlich zum Grundhonorar gem. Abs. 1 b)
jährlich nach Feststellung des Ergebnisses 10 % des EGT soweit dieser
größer ist als 2.000.000,00 ATS als Erfolgshonorar.
Auffallend ist, dass dem
Gesellschafter-Geschäftsführer demnach auch bei Verlusten des
Unternehmens ein Jahresbezug in Höhe von 480.000,00 ATS verbleibt.
Anders als die Bw. meint, ist ein derartiges Risiko noch nicht ein solches, wie
es für Unternehmer eigentümlich ist. Die Gestaltung entspricht
nämlich einem Fixbezug von jährlich 480.000,00 ATS. Ein Fixbezug
stellt nach der ständigen Rechtssprechung aber ein starkes Indiz gegen das
Vorliegen eines Unternehmerwagnisses dar (vgl. für viele das Erkenntnis vom
25.9.2001, Zl. 2001/14/0051). Von einer laufenden Entlohnung kann auf Grund
der monatlichen Akontobeträge ausgegangen werden. Zudem würden dem
aber auch unregelmäßige Entnahmen nicht entgegen stehen. Entsprechend
der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ist es zudem nicht von wesentlicher
Bedeutung, dass die Auszahlung der Geschäftsführervergütung nicht
in 14 Teilbeträgen erfolgt, weil bei einem wesentlich Beteiligten die
Begünstigungsmöglichkeit für einen 13. und 14. Monatsbezug
nicht besteht.
Ein Risiko ins Gewicht fallender Schwankungen der Ausgaben
wurde von der Bw. nicht dargetan und ist auch nicht erkennbar, zumal die GmbH
entsprechend § 1014 ABGB verpflichtet ist, dem Geschäftsführer
seine Barauslagen zu ersetzen (vgl. Reich-Rohrwig, Das österreichische
GmbH-Recht 2/100). Für die Frage des Unternehmerwagnisses ist es auch nicht
relevant, wer die Sozialversicherungsbeiträge trägt, zumal sich deren
Höhe von vornherein abschätzen und bei der Vereinbarung der Höhe
der Entlohnung berücksichtigen lässt.
Ebenso ist die zivilrechtliche Einordnung des
Leistungsverhältnisses eines wesentlich Beteiligten einer
Kapitalgesellschaft zu dieser, wie der Verwaltungsgerichtshof schon wiederholt
ausgesprochen hat, für die Beurteilung des Vorliegens von Einkünften
nach § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988
irrelevant.
Dieser Sachverhalt lässt somit kein ins Gewicht
fallendes Unternehmerwagnis beim Geschäftsführer erkennen.
Es ergibt sich deshalb, dass die Tätigkeit des
wesentlich Beteiligten - unter Außerachtlassung der Weisungsgebundenheit -
die Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweist, sodass die von der
Berufungswerberin bezogenen Vergütungen als Einkünfte im Sinne des
§ 22 Z 2 EStG 1988 in die Beitragsgrundlage zum
Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag
zum Dienstgeberbeitrag einzubeziehen sind.
Aus den angeführten
Gründen war daher wie im Spruch zu entscheiden.