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Schlagworte: | Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln, Stückaktie |
Der unabhängige
Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vertreten durch die KPMG
Alpen-Treuhand GmbH, Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungskanzlei in L,
vom 7. Juni 2002 gegen den Bescheid des Finanzamtes Urfahr vom 16. Mai
2002 betreffend Gesellschaftsteuer entschieden:
Die Berufung
wird als unbegründet abgewiesen.
Der angefochtene Bescheid bleibt
unverändert.
Entscheidungsgründe
Die Berufungswerberin ist eine Aktiengesellschaft, deren
Grundkapital in 7,320.000 auf Inhaber lautende Stammstückaktien und
1,000.000 auf Inhaber lautende Vorzugsstückaktien ohne Stimmrecht
eingeteilt ist.
In der Hauptversammlung
vom 22. April 2002 wurde beschlossen, das Grundkapital der
Gesellschaft von € 60,486.400.- um € 9,513.600.- auf
€ 70.000.000.- ohne Ausgabe neuer Aktien mit Wirkung zum 1.1.2002
durch Umwandlung der im Jahresabschluss der Gesellschaft zum 31.12.2001
ausgewiesenen Gewinnrücklagen von € 9,513.600.- in Grundkapital
zu erhöhen.
In der
Gesellschaftsteuererklärung vom
8. Mai 2002 beschrieb die Berufungswerberin den zu Grunde liegenden
Rechtsvorgang wie folgt:
Pkt.7. der
Tagesordnung, Erhöhung des Grundkapitals von Euro 60,486.400.-- um Euro
9,513.600.-- auf Euro 70,000.000.-- aus Gesellschaftsmitteln ohne Ausgabe neuer
Aktien.
Der Wert der Gegenleistung wurde mit Euro 9,513.600.-
beziffert.
Mit Bescheid vom
16. Mai 2002 setzte das Finanzamt Urfahr für diesen Rechtsvorgang
Gesellschaftsteuer nach § 2 Z 2 bis 4 KVG in der
Höhe von € 95.136,00 fest.
Gegen diesen Bescheid erhob die vertretende
Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft fristgerecht
Berufung und beantragte die Aufhebung
des angefochtenen Bescheides. Als Begründung wurde ausgeführt, dass
das Grundkapital der Berufungswerberin in 7.320.000 auf Inhaber lautende
Stammstückaktien und 1.000.000 auf den Inhaber lautende
Vorzugsstückaktien ohne Stimmrecht mit einer nachzuzahlenden
Mindestdividende von 6 % pro Aktie eingeteilt sei. Gem § 2
steuerliches Kapitalberichtigungsgesetz, BGBl. 1966/157 idF BGBl. 1970/416 werde
die Gesellschaftsteuer beim Erwerb neuer Anteilsrechte iSd § 1 vom
Nennbetrag berechnet. Nach dem Erkenntnis des VwGH vom 19.9.2001,
Zl. 2000/16/0761 sei diese Vorschrift als lex specialis für
Kapitalberichtigungsvorgänge anzusehen. Da § 2 steuerliches
Kapitalberichtigungsgesetz keine Bemessungsgrundlage für die Festsetzung
einer Gesellschaftsteuer bei Stückaktien vorsehe, sei der bekämpfte
Bescheid nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes
aufzuheben.
Mit
Berufungsvorentscheidung vom 29. Juli
2003 wies das Finanzamtes Urfahr die Berufung als unbegründet ab. In der
Begründung wurde ausgeführt, dass sich das Erkenntnis des VwGH vom
19.9.2001, Zl. 2000/16/0761, auf das Kapitalberichtigungsgesetz aus dem
Jahr 1966 stütze. Dieses habe urspünglich bis 1970 gegolten und sei
durch die GmbH-Novelle 1980 wieder (befristet) in Kraft gesetzt worden und sei
durch das AbgÄndG 1984 nach Verlängerung 1985 teilweise wieder
anwendbar geworden. Im Jahr 1988 sei es ausgelaufen. Da somit keine lex
specialis bestehe, sei für die Erhöhung des Grundkapitals aus
Gesellschaftsmitteln auch bei Stückaktien Gesellschaftsteuerpflicht
gegeben.
Mit Eingabe vom 11. August 2003
beantragte die vertretende
Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft die
Entscheidung über die Berufung durch die
Abgabenbehörde zweiter Instanz, weshalb die Berufung wiederum als
unerledigt gilt. Als Begründung brachte sie ergänzend vor, dass es der
Gesetzgeber zum Kapitalberichtigungsgesetz für notwendig erachtet habe, die
steuerliche Bemessungsgrundlage bei Kapitalerhöhung aus
Gesellschaftsmitteln gesondert zu normieren. Die Berufungsvorentscheidung stehe
im Gegensatz zum Erkenntnis des VwGH vom 19.9.2001, Zl. 2000/16/0761. In
diesem Erkenntnis sei der Gerichtshof davon ausgegangen, dass bei Vorliegen von
Stückaktien ebenso eine Bemessungsgrundlage im Gesetz festgeschrieben
werden müsse und habe die allgemeinen Bestimmungen des KVG zur Ermittlung
der Bemessungsgrundlage als nicht ausreichend angesehen. Die Vorschreibung von
Gesellschaftsteuer bei Vorliegen von Stückaktien sei daher rechtswidrig. Es
könne dem VwGH auch nicht unterstellt werden, dass er bei seiner
Entscheidung vom 19.9.2001 nicht gewusst hätte, dass das steuerliche
Kapitalberichtigungsgesetz nicht mehr in Kraft sei. Weiters wurde vorgebracht,
dass generell die Belastung einer Kapitalerhöhung durch Umwandlung von
Rücklagen mit Gesellschaftsteuer mit der Kapitalansammlungsrichtlinie in
Konflikt stehe.
Mit Schreiben vom 23. Jänner 2007
ergänzte die Vertreterin die
Berufung und nahm zum Erkenntnis des
VwGH vom 26.9.2006, Zl. 2003/16/0129, Stellung.
Ausgehend von den
Ausführungen des Gerichtshofes zum zeitlichen Geltungsbereich des
steuerlichen Kapitalberichtungsgesetzes hielt der Vertreter fest, dass
Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln ua. zum 1.7.1984 von der
Gesellschaftsteuer befreit waren. Dem Stichtag 1.7.1984 komme im Zusammenhang
mit der Richtlinie 83/303/EWG des Rates vom 10.6.1985 entscheidende Bedeutung
zu. In Art. 4 Abs. 2 dieser Richtlinie werde normiert, dass
Vorgänge, soweit sie am 1.7.1984 der Steuer zum Satz von 1% unterlagen,
auch weiterhin der Gesellschaftsteuer unterworfen werden können. In
Art. 7 Abs. 1 werde festgehalten, dass "mit Ausnahme der in
Art. 9 genannten Vorgänge die Mitgliedstaaten jene Vorgänge von
der Gesellschaftsteuer befreien, die am 1.7.1984 steuerfrei waren oder einem
Gesellschaftsteuersatz von 0,5 oder weniger unterlagen". Die Richtlinie
sei mit dem Beitritt Österreichs in den Rechtsbestand übernommen
worden, sodass auch die Regelung des Art. 4 Abs. 2 in der Fassung der
Richtlinie 83/303/EWG wirksam geworden sei. Wie wohl Österreich am 1.7.1984
nicht Mitglied der EWG war und sich die Richtlinienbestimmung damals nicht an
die Republik Österreich richten konnte, sei der Rechtsbestand in die
Verfassung übernommen worden und diese Richtlinienbestimmung ab dem
Beitritt Österreichs verbindlich. Nachdem am 1.7.1984
Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln infolge der §§ 2
bis 6 des steuerlichen Kapitalberichtigungsgesetzes steuerbefreit waren,
dürften aufgrund des Beitritts der Republik Österreich zur EU
derartige Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln nicht der
Gesellschaftsteuer unterworfen werden. Die Gesellschaftsteuerbefreiung iSd
§ 2 des steuerlichen Kapitalberichtigungsgesetzes habe auf
Stückaktien in Folge der evolutiven Auslegung Anwendung zu finden. Nach
allgemeiner juristischer Methodenlehre sowie der Rechtsprechung der
Höchstgerichte habe die evolutive Auslegung von Normen stattzufinden, wenn
sich soziale und/oder wirtschaftliche Gegebenheiten seit dem Zeitpunkt des
Inkrafttretens der jeweiligen Vorschrift erheblich geändert haben. Im
Zeitpunkt des Geltungsbereiches des steuerlichen Kapitalberichtungsgesetzes
konnten aufgrund aktienrechtlicher Vorschriften nur Nennbetragsaktien
begründet werden. Erst mit BGBl. 1998/125 wurden Stückaktien als
zulässige Aktienart gesetzlich eingeführt. In Folge der evolutiven
Interpretation sei daher der Schluss zu ziehen, dass der Gesetzgeber die
Gesellschaftsteuerbefreiung im Zuge der Kapitalerhöhung aus
Gesellschaftsmitteln auch auf Kapitalerhöhungen bezogen hätte, wenn
das Grundkapital in Stückaktien zerlegt gewesen
wäre.
Berufungswerberin beantragte daher die Aufhebung des
angefochtenen Bescheides und die Festsetzung der Gesellschaftsteuer mit 0,00
€. Weiters beantragte sie die Anberaumung einer mündlichen
Verhandlung.
Über
die Berufung wurde erwogen:
Nach § 2
Kapitalverkehrsteuergesetz (KVG) unterliegen der Gesellschaftsteuer
u.a:
1. der Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen
Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerber;
2. Leistungen, die von den
Gesellschaftern einer inländischen Kapitalgesellschaft auf Grund einer im
Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden
(Beispiele: weitere Einzahlungen, Nachschüsse). Der Leistung eines
Gesellschafters steht es gleich, wenn die Gesellschaft mit eigenen Mitteln die
Verpflichtung des Gesellschafters abdeckt.
Artikel 4 Abs. 2 lit a der
Richtlinie des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die
Ansammlung von Kapital (69/335/EWG) lautet:
Soweit sie am 1. Juli 1984
der Steuer zum Satz von 1 v.H. unterlagen, können folgende
Vorgänge auch weiterhin der Gesellschaftsteuer unterworfen werden:
a) die Erhöhung des Kapitals einer Kapitalgesellschaft durch
Umwandlung von Gewinnen, Rücklagen oder Rückstellungen.
Nach der ständigen
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist eine nominelle
Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln aus Gewinnen oder
Gewinnrücklagen unabhängig von einer Verstärkung des
Wirtschaftspotentials der Gesellschaft steuerpflichtig. Dies entspricht auch der
Richtlinie 69/335/EWG (s. Knörzer/Althuber, Kurzkommentar
Gesellschaftsteuer, Anm. 9 zu § 2 und die dort zitierten
Judikatur).
Die grundsätzliche Gesellschaftsteuerpflicht einer
Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln bestreitet die Berufungswerberin
nicht. In der Berufung begründete sie die beantragte
Gesellschaftsteuerbefreiung damit, dass § 2 des steuerlichen
Kapitalberichtigungsgesetzes bei Stückaktien keine Bemessungsgrundlage
für die Festsetzung einer Gesellschaftsteuer vorsehe und verwies dazu auf
das VwGH-Erkenntnis vom 19.9.2001, Zl. 2000/16/0761.
Im Erkenntnis vom 26.9.2006, Zl. 2003/16/0129,
entschied der Verwaltungsgerichtshof, dass eine Kapitalerhöhung aus
Gesellschaftsmitteln auch bei Stückaktien der Gesellschaftsteuer
unterliegt. Er führte aus, dass § 2 des steuerlichen
Kapitalberichtigungsgesetzes wegen seiner zeitlichen Begrenzung im
Beschwerdefall nicht mehr zur Anwendung gelangen konnte. Zum Erkenntnis vom
19.9.2001, Zl. 2000/16/0761, bemerkte der VwGH, dass darin keine
ausdrückliche Aussage zum zeitlichen Geltungsbereich des steuerlichen KapBG
getroffen wurde.
In der Berufungsergänzung vom 23. Jänner
2007, mit welcher die Berufungswerberin zum VwGH-Erkenntnis vom 26.9.2006,
Zl. 2003/16/0129, Stellung nahm, begründete sie die beantragte
Nichtvorschreibung von Gesellschaftsteuer nunmehr damit, dass die
Gesellschaftsteuerbefreiung iSd § 2 des steuerlichen
Kapitalberichtigungsgesetzes auf Stückaktien in Folge einer evolutiven
Auslegung rückwirkend auf jene Vorgänge anzuwenden sei, die am
1.7.1984 steuerfrei waren.
Die von der Berufungswerberin beantragte
Gesellschaftsteuerbefreiung ist somit an zwei Voraussetzungen
gebunden:
1. Als maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung,
ob eine Gesellschaftsteuerbefreiung nach innerstaatlichem Gesetz bestanden hat,
gilt nicht der Beitritt Österreichs zur Europäischen Union, sondern
der 1.7.1984.
2. Der berufungsgegenständliche Vorgang war zum
1.7.1984 nicht der Gesellschaftsteuer unterworfen.
zur ersten Voraussetzung:
Der Verwaltungsgerichtshof
führt dazu im Erkenntnis vom 18.10.2005, Zl. 2004/16/0243,
aus:
Da die Richtlinie mit dem Beitritt
Österreichs in der im Zeitpunkt des Beitritts anzuwendenden Fassung ohne
Übergangsregelungen oder Zusatzbestimmungen in den Rechtsbestand
übernommen wurde, ist auch die Regelung des Art. 4 Abs. 2 erster
und letzter Satz in der Fassung der Richtlinie 83/303/EWG wirksam geworden. Wie
wohl Österreich am 1. Juli1984 nicht Mitglied der EWG war und sich die
Richtlinienbestimmung damals nicht an die Republik Österreich richten
konnte, wurde der Rechtsbestand in die Verfassung übernommen und diese
Richtlinienbestimmungen sind ab dem Beitritt Österreichs verbindlich.
Dem ist nichts hinzuzufügen. Die Gesellschaftsteuerpflicht
für den berufungsgegenständlichen Rechtsvorgang muss also bereits zum
1.7.1984 bestanden haben.
zur zweiten
Voraussetzung:
Erst seit dem 1. Euro-Justizbegleitgesetz (BGBl. 125/1998)
sind in Österrreich auch Stückaktien gesetzlich vorgesehen. Voher
konnten nur Nennbetragsaktien begründet werden. Eine sog. nominelle
Kapitalerhöhung war daher notwendigerweise mit der Ausgabe sogenannter
Frei- und Gratisaktien verbunden. Der Vorgang einer nominelle
Kapitalerhöhung gegen Ausgabe von Frei- und Gratisaktien erfüllt nach
Rechtsprechung und herrschender Lehre den Tatbestand des Ersterwerbs von
Gesellschaftsrechten (s. VwGH vom19.9.2001,
Zl. 2000/16/0761).
Daraus folgt, dass die Berufungswerberin, hätte sie
bereits zum 1.7.1984 eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln
durchgeführt, notwendigerweise sogenannte Frei- und Gratisaktien ausgeben
hätte müssen. Dieser Vorgang war unbestritten auch bereits zum
1.7.1984 der Gesellschaftsteuer unterworfen. Seither war eine
Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln auch bei Stückaktien nie von
der Gesellschaftsteuer befreit. Denn bei der Einführung von
Stückaktien durch das 1. Euro-Justizbegleitgesetz war das steuerliche
Kapitalberichtigungsgesetz nicht mehr anwendbar. Der dem VwGH-Erkenntnis vom
19.9.2001, Zl. 2000/16/0761, zugrundeliegende Fall wurde nur deshalb von
der Gesellschaftsteuer befreit, weil in diesem Verfahren der zeitliche
Geltungsbereich des steuerlichen KapBG nicht strittig war.
Nach Ansicht der Berufungswerberin hat eine evolutive
Auslegung von Normen stattzufinden, wenn sich soziale und/oder wirtschaftliche
Gegebenheiten seit dem Zeitpunkt des Inkrafttretens der jeweiligen Vorschrift
erheblich geändert haben. Welche soziale bzw. wirtschaftlichen
Gegebenheiten sich geändert hätten, um eine Kapitalerhöhung aus
Gesellschaftsmitteln bei Stückaktien gegenüber einer solchen bei
Nennbetragsaktien zu bevorzugen, wird von der Berufungswerberin nicht dargelegt.
Nach Ansicht der Berufungsbehörde gibt es auch keine Hinweise für eine
solche Änderung der sozialen und/oder wirtschaftliche
Gegebenheiten.
Die Berufungsbehörde teilt daher die Ansicht der
Berufungswerberin nicht. Nach ihrer Rechtsauffassung hat die Auslegung des
§ 2 des steuerlichen KapBG final bzw. objektiv-teleologisch zu
erfolgen.
§ 2 steuerliche KapBG lautet:
Beim Erwerb
neuer Anteilsrechte im Sinne des § 1 wird die Gesellschaftsteuer vom
Nennbetrag berechnet.
Aus den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (der
Stammfassung) ergibt sich, dass diese Maßnahme ergriffen wurde, um einen
damals wahrgenommenen Missverhältnis des Nennkapitals zu den Rücklagen
und zu dem tatsächlichen Eigenkapital als Folge der Vorsicht bei der
Aufstellung der Schillingeröffnungsbilanzen Abhilfe zu verschaffen. Mit
diesem (zeitlich begrenzten) Anreiz zur Erhöhung des Nennkapitals der
Kapitalgesellschaften sollte letztlich eine "breite Streuung von
Dividendenwerten" und eine Marktkonsolidierung erreicht werden
(s. VwGH vom 26.9.2006, Zl. 2003/16/0129).
Sinn und Zweck der Vorschrift des § 2 steuerliche
KapBG war also keineswegs die Begünstigung der Umwandlung von
Nennbetragsaktien in Stückaktien, sondern die Begünstigung von
Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln durch Berechnung der
Gesellschaftsteuer vom Nennbetrag. Es ist kein Anhaltspunkt ersichtlich (auch
nicht im Sinne der von der Berufungswerberin) beantragten evolutiven Auslegung,
warum zwischen Nennbetragsaktien und Stückaktien ein Unterschied gemacht
werden sollte. Die in diesem Gesetz vorgesehene Berechnung vom Nennbetrag hat
das Finanzamt im angefochtenen Bescheid auch durchgeführt. Die in der
Gesellschaftsteuererklärung vom 8. Mai 2002 erklärte
Erhöhung des Grundkapitals um Euro 9,513.600.- wurde als
Bemessungsgrundlage festgesetzt. Die vom Finanzamt im gegenständlichen Fall
vorgenommene Besteuerung der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln
entspricht somit der Absicht des historischen Gesetzgebers.
Außerdem ist die von der Berufungswerberin (unter
Hinweis auf das VwGH-Erkenntnis vom 19.9.2001, Zl. 2000/16/0761) vertretene
Rechtsansicht nicht unumstritten, wonach es bei Aktien mit Nennbeträgen an
einer Steuerbemessungsgrundlage für den Fall des Vorliegens von
Stückaktien fehlt. Denn auch im zitierten VwGH-Erkenntnis wird zugestanden,
dass es bei Stückaktien im Wege einer nominellen Kapitalerhöhung zu
einer Vergrößerung des Anteils am Grundkapital kommt und damit ein
Neuerwerb von Gesellschaftsrechten eintritt. Im berufungsgegenständlichen
Fall kann jedenfalls das Fehlen einer Steuerbemessungsgrundlage nicht
erfolgreich eingewendet werden, da diese mit der erklärten und
unbestrittenen Erhöhung des Grundkapitals um Euro 9,513.600.- ausreichend
bestimmt ist.
Nach Ansicht der Berufungsbehörde war daher der
berufungsgegenständliche Vorgang bereits zum 1.7.1984 Gesellschaftsteuer
unterworfen, weshalb die Vorschreibung der Gesellschaftsteuer durch das
Finanzamt zu Recht erfolgte.
Zum Antrag auf mündlichen Verhandlung ist
auszuführen:
Nach § 284 Bundesabgabenordnung (BAO) hat über
die Berufung eine mündliche Verhandlung stattzufinden,
1. wenn es in
der Berufung (§ 250), im Vorlageantrag (§ 276 Abs. 2)
oder in der Beitrittserklärung (§ 258 Abs. 1) beantragt wird
oder
2. wenn es der Referent (§ 270 Abs. 3) für
erforderlich hält.
Ein Rechtsanspruch auf Durchführung einer
mündlichen Verhandlung setzt einen
rechtzeitigen Antrag des
Berufungswerbers voraus. Dies ergibt sich aus § 284
Abs. 1 Z 1 BAO. Anträge, die erst in einem die Berufung
ergänzenden Schreiben gestellt werden, begründen keinen Anspuch auf
mündliche Verhandlung (s. Ritz, Kommentar zur Bundesabgabenordnung, §
284 Rz 1, und die dort zitierte Rechtsprechung des
Verwaltungsgerichtshofes).
Im Hinblick darauf, dass der Unabhängige
Finanzsenat bereits in mehreren Berufungsentscheidungen entschieden hat, dass
eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln auch bei Stückaktien der
Gesellschaftsteuer unterliegt (z.B. RV/0138-W/03 vom 1.2.2007, RV/0481-G/02 vom
11.12.2006 und RV/4607-W/02 vom 8.1.2007), hält der Referent die
Durchführung einer mündlichen Verhandlung für nicht erforderlich.
Da die Berufungswerberin
keinen Rechtsanspruch auf mündliche Verhandlung hat und der Referent diese
für nicht erforderlich hält, konnte auf die Durchführung einer
mündlichen Verhandlung verzichtet werden.
Aus den angeführten Gründen war die Berufung
daher als unbegründet abzuweisen.
Linz, am 13.
März 2007
Zusatzinformationen
in Findok veröffentlicht am: | 11.04.2007 |
Materie: |
|
betroffene Normen: | |
Schlagworte: | Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln, Stückaktie |
Systemdaten: | Findok-Nr: 27388.1 aufgenommen am: 11.04.2007 15:06:07 Dokument-ID: c3fceedc-aa83-4f18-b91c-070e99be8bf9 Segment-ID: 7090a0f2-7ef0-4c4e-8f23-a5ef7bd2a971 |
