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Richtlinie des BMF vom 22.03.2005, 06 0104/9-IV/6/00 gültig von 22.03.2005 bis 31.01.2007

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 9 Besondere Gewinnermittlungsvorschriften (§§ 10 bis 13 EStG 1988)
  • 9.1 Investitionsfreibetrag (§ 10 EStG 1988)

9.1.3 Bildung des Investitionsfreibetrages

9.1.3.1 Begriff "Anschaffung" bzw. "Herstellung"

Siehe dazu Rz 2164 ff. Hinsichtlich des Erwerbes von Wirtschaftsgütern bei Personengesellschaften von einem Gesellschafter sowie in das Sonderbetriebsvermögen siehe Rz 5946 ff.

9.1.3.2 Ausschlüsse

3769

Kein begünstigter Vorgang liegt ua. bei unentgeltlichem Erwerb, bei Zuführung eines Wirtschaftsgutes im Wege einer unter § 6 Z 5 EStG 1988 fallenden Einlage, Änderung der Zweckbestimmung eines Wirtschaftsgutes und damit verbundener Umwandlung von Umlauf- in Anlagevermögen, bei Überführung von einem Betrieb in einen anderen Betrieb desselben Steuerpflichtigen, bei Überführung aus einer ausländischen Betriebsstätte in eine inländische Betriebsstätte desselben Steuerpflichtigen, bei Nutzungseinlagen und bei einer Zuschreibung iSd § 6 Z 13 EStG 1988 vor.

9.1.3.3 Jahr der Bildung; Anschaffungszeitpunkt

3770

Maßgeblicher Zeitpunkt für die Geltendmachung des Investitionsfreibetrages ist, im Unterschied zur AfA, nicht die Inbetriebnahme, sondern grundsätzlich der Zeitpunkt der Zuführung zum Betriebsvermögen. Dies gilt auch, unabhängig von der Bezahlung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, beim Einnahmen-Ausgaben-Rechner.

3771

Der Investitionsfreibetrag kann grundsätzlich nur im Jahr der Anschaffung oder Herstellung geltend gemacht werden (§ 10 Abs. 7 erster Satz EStG 1988). Die Bildung in einem anderen Jahr ist nur zulässig, sofern es sich um Teilbeträge von Anschaffungs- oder Herstellungskosten (siehe Rz 3772 ff) oder nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten (siehe Rz 2188 f) handelt.

Zum Zeitpunkt der Aktivierung (Bilanzierung dem Grunde nach) siehe Rz 2164 f. Zum Anschaffungszeitpunkt siehe Rz 2166, zur Herstellung siehe Rz 2195 ff.

9.1.3.4 Teilbeträge von Anschaffungs- oder Herstellungskosten

3772

Erstreckt sich die Anschaffung oder Herstellung von Anlagegütern über einen Bilanzstichtag hinaus, so kann der Investitionsfreibetrag bereits von den in der jeweiligen Bilanz zu aktivierenden Teilbeträgen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die auf das einzelne Jahr entfallen, geltend gemacht werden (§ 10 Abs. 7 zweiter Satz EStG 1988).

3773

Bei langfristigen Fertigungen richtet sich somit der Aktivierungszeitpunkt bei Teilanschaffungs- oder Teilherstellungskosten nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung. Bei Herstellungsvorgängen, die dem Auftraggeber abschnittsweise zuwachsen (insbesondere Bauten auf seinem Grund und Boden sowie generell die im eigenen Unternehmen durchgeführte Herstellung von Anlagevermögen), kommt somit eine Aktivierung der Teilleistungen in Betracht, nicht hingegen bei Herstellungsvorgängen, die erst nach Fertigstellung übertragen werden (zB die Herstellung von Maschinen im Werk des Auftragnehmers).

Beispiel:

Die Herstellung eines Gebäudes dauert vom Oktober 1990 bis März 1991 (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr). Für die vom Oktober bis Dezember 1990 angefallenen Teilbeträge kann 1990, für die vom Jänner bis März 1991 angefallenen Teilkosten 1991 ein Investitionsfreibetrag geltend gemacht werden.

3774

Der Steuerpflichtige hat somit ein Wahlrecht, ob er den Investitionsfreibetrag erst im Jahr des Abschlusses des Investitionsvorgangs von den gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten geltend macht oder ob er den Investitionsfreibetrag von Teilbeträgen berechnet.

3775

Dieses Wahlrecht bleibt dem Steuerpflichtigen so lange offen, als er noch keinen Investitionsfreibetrag für das betreffende Wirtschaftsgut in Anspruch genommen hat. Bei einem Wirtschaftsgut mit einer mehrjährigen Herstellungsdauer kann noch nicht von einer Ausübung des Wahlrechts gesprochen werden, wenn der Steuerpflichtige in den Jahren vor Fertigstellung keinen Investitionsfreibetrag geltend gemacht hat. In einem solchen Fall kann der Steuerpflichtige immer noch zwischen dem Investitionsfreibetrag für die gesamte Investitionssumme (im Jahr der Fertigstellung) und dem Investitionsfreibetrag von den Teilbeträgen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der restlichen Jahre des Herstellungszeitraumes wählen.

Beispiel:

Nimmt der Steuerpflichtige im dritten Herstellungsjahr einen Investitionsfreibetrag von den Teilherstellungskosten dieses Jahres vor, dann hat er sich für die Geltendmachung von den jeweiligen Teilherstellungskosten entschieden; für die in den abgelaufenen Jahren entstandenen Teilherstellungskosten kann der Investitionsfreibetrag nicht mehr nachgeholt werden, weil dem Steuerpflichtigen infolge der im dritten Herstellungsjahr vorgenommenen Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages von den Teilherstellungskosten keine (vollen) Herstellungskosten mehr für einen Investitionsfreibetrag zur Verfügung stehen und er daher auch im Jahr der Fertigstellung nur mehr von den Teilherstellungskosten dieses Wirtschaftsjahres einen Investitionsfreibetrag geltend machen kann.

Zum möglichen Ausmaß des Investitionsfreibetrages bei der Geltendmachung von den Teilbeträgen siehe Rz 3782 ff, zum Lauf der Behaltefrist siehe Rz 3804 ff.

9.1.3.5 Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Siehe dazu Rz 2188 f.

9.1.3.6 "Neue" Investitionsvorgänge auf bereits vorhandene Wirtschaftsgüter

3776

Der Investitionsfreibetrag steht für Herstellungsvorgänge auf ein bereits vorhandenes Wirtschaftsgut zu. Die übrigen Voraussetzungen (insbesondere hinsichtlich der vierjährigen betriebsgewöhnlichen (Rest-)Nutzungsdauer müssen aber auch in diesem Fall erfüllt sein. Die Zuführung des Wirtschaftsgutes, auf das nunmehr investiert wird, kann auch durch einen nicht (Investitionsfreibetrag) begünstigten Vorgang erfolgt sein.

9.1.4 Bemessungsgrundlage für den Investitionsfreibetrag

9.1.4.1 Tatsächliche Anschaffungs-/Herstellungskosten

3777

Als Bemessungsgrundlage für die Berechnung des Investitionsfreibetrages kommen die (nachträglichen) Anschaffungs- oder Herstellungskosten (siehe Rz 2188 ff) bzw. die Teilbeträge der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Betracht. Bei Erwerb im Tauschweg ist der gemeine Wert des hingegebenen Wirtschaftsgutes die Bemessungsgrundlage.

9.1.4.2 Gekürzte Anschaffungs- oder Herstellungskosten

3778

Nach § 6 Z 10 EStG 1988 gelten bei Wirtschaftsgütern, die unter Verwendung von entsprechend gewidmeten steuerfreien Subventionen aus öffentlichen Mitteln (§ 3 Abs. 1 Z 3, § 3 Abs. 1 Z 5 lit. d und e, § 3 Abs. 1 Z 6 EStG 1988) angeschafft oder hergestellt wurden, als Anschaffungs- oder Herstellungskosten nur die vom Empfänger der Zuwendungen aus anderen Mitteln geleisteten Aufwendungen (siehe Rz 2539 ff). Bei Übertragung stiller Reserven gelten nach § 12 Abs. 5 EStG 1988 (siehe Rz 3868) die um die übertragenen Reserven gekürzten Beträge als Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

9.1.4.3 Nachträgliche Änderungen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten

3779

Ändern sich nachträglich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, dann ist der Investitionsfreibetrag im Jahr der Änderung entsprechend anzupassen (zu erhöhen oder zu vermindern).

3780

Im Falle einer nach Ablauf des Wirtschaftsjahres eintretenden Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist der Investitionsfreibetrag insoweit gewinnerhöhend aufzulösen. Minderungen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ergeben sich bspw. durch die Gewährung von Rabatten, Skonti oder auch Gewährleistungen, weiters durch einen Nachlass des Kaufpreises oder anderer Bestandteile der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Keine Minderung liegt hingegen vor bei Nachlass von Dritten aufgenommener Darlehen oder Kredite (siehe dazu VwGH 19.10.1983, 82/13/0190).

3781

Bei einer nachträglichen Erhöhung (etwa durch Rechnungskorrekturen) ist der Investitionsfreibetrag entsprechend anzupassen. Der bei Bildung gewählte Prozentsatz ist beizubehalten.

9.1.5 Ausmaß

3782

Wie bei der Inanspruchnahme des Investitionsfreibetrages dem Grunde nach steht dem Steuerpflichtigen auch hinsichtlich der Höhe/des Ausmaßes ein Wahlrecht zu. Der jeweils in Betracht kommende Höchstsatz kann unterschritten werden.

Dieses Wahlrecht hinsichtlich des prozentuellen Ausmaßes kann grundsätzlich für jeden Vorgang, der den Investitionsfreibetrag auslöst, unabhängig von anderen Vorgängen ausgeübt werden. Zur Erhöhung eines bereits (nicht im Höchstausmaß) geltend gemachten Investitionsfreibetrages im Zuge einer Betriebsprüfung wird auf die Ausführungen betr. die Bilanzänderung verwiesen.

3783

Soweit nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung zu aktivierende Teilleistungen vorliegen (fiktiver Abschluss des Kontos "in Bau befindliche Anlagen"), richtet sich das Ausmaß des Investitionsfreibetrages nach dem Zeitpunkt der Aktivierung, auch wenn der Investitionsfreibetrag erst bei Fertigstellung geltend gemacht wird.

3784

Der Steuerpflichtige kann, auch wenn er sich für die Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages von den Teilbeträgen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten entschieden hat, in den folgenden Jahren (restliche Investitionsdauer des Wirtschaftsgutes) jeden Prozentsatz zwischen dem höchstzulässigen Ausmaß und 0% (also Unterlassung der Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages für die Teilbeträge des betreffenden Jahres) wählen.

3785

Im Falle nachträglicher Anschaffungs- oder Herstellungskosten kann der Steuerpflichtige unabhängig davon, ob und in welchem Ausmaß er für die "Hauptinvestition" einen Investitionsfreibetrag geltend gemacht hat, wählen, ob und mit welchem Prozentsatz er von den nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten einen Investitionsfreibetrag in Anspruch nimmt. Dieses Wahlrecht steht auch bei "neuen" Investitionsvorgängen auf bereits vorhandene Wirtschaftsgüter zu.