Richtlinie des BMF vom 22.03.2005, 06 0104/9-IV/6/00 gültig von 22.03.2005 bis 01.01.2006

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 9 Besondere Gewinnermittlungsvorschriften (§§ 10 bis 13 EStG 1988)
  • 9.2a Begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne

9.2a.6 Nachversteuerung

3860i

Der Förderung des Eigenkapitalzuwachses ist eine "Entförderung" bei späterem Eigenkapitalabbau zur Seite gestellt, indem bei Abbau der seinerzeit geförderten Eigenkapitalbildung eine Nachversteuerung einsetzt. Diese besteht darin, dass der Betrag der Eigenkapitalminderung gewinnerhöhend anzusetzen ist und mit dem ermäßigten Steuersatz des § 37 Abs. 1 EStG 1988 erfasst wird. Der Nachversteuerungsbetrag stellt einen Bestandteil des für die Ermittlung des Hälftesteuersatzes maßgeblichen Einkommens dar.

Eigenkapitalabbau ist dabei die "Vorzeichenumkehrung" des Eigenkapitalanstiegs, also die Entnahmen abzüglich betriebsnotwendiger Einlagen übersteigen den Gewinn. Eigenkapitalminderungen auf Grund von Verlusten werden dabei allerdings ausgeblendet. Dies deshalb, weil es sich dabei um keinen "willentlichen" Eigenkapitalabbau handelt. Somit kommt es nur insoweit zur Nachversteuerung, als der Kapitalabbau auf Entnahmen zurückzuführen ist.

Als Maßnahme einer nachträglichen "Entförderung" ist die Nachversteuerung überdies mit der Summe der innerhalb der letzten sieben Wirtschaftsjahre geförderten - dh. mit dem ermäßigten Satz versteuerten - Gewinne begrenzt.

3860j

Sollten in einem Verlustjahr Entnahmen vorliegen, so führt zwar der Eigenkapitalabbau, insoweit er auf den Verlust zurückzuführen ist, zu keiner Nachversteuerung, wohl aber der anteilige entnahmebedingte Eigenkapitalabbau.

In einem solchen Fall besteht folgendes Wahlrecht:

  • Der Nachversteuerungsbetrag kann mit dem Jahresverlust ausgeglichen werden.
  • Die nachzuversteuernden Einkünfte können (unter Aussparung des Verlustes für einen vertikalen oder horizontalen Verlustausgleich oder einen späteren Verlustvortrag) zur tarifermäßigten Besteuerung mit dem Hälftesteuersatz gebracht werden, wobei die nachzuversteuernden Einkünfte gleichteilig auf das laufende und das folgende Wirtschaftsjahr zu verteilen sind.

Beispiel:

2004

2005

2006

2007

2008

EK - Entwicklung

Laufender Gewinn

Laufender Verlust

140

100

-30

10

0

Betriebsnotwendige Einlage

Entnahmen

10

-30

0

-50

0

-50

0

-70

0

-50

Eigenkapitalanstieg

120

50

0

0

0

Begünstigt besteuerter Teil

100

50

0

0

0

Absinken des Eigenkapitals

Nein

Nein

50

60

50

Ermittlung des Nachversteuerungsbetrages

Nachversteuerungsbetrag - vorläufig

50

60

50

Liegt ein laufender Verlust vor?

-30

Nein

Nein

Inanspruchnahme Kürzung Verlustausgleich?

Ja

Bleibt für Verlustvortrag

0

0

0

Begünstigt in den letzten sieben Vorjahren (kumuliert)

0

100

150

100

40

Bleibt für Nachversteuerung

20

60

40

Nachzuversteuern aus laufendem Jahr

10

60

40

Nachzuversteuern aus Vorjahr

10

Nachzuversteuern gesamt

10

70

40

Entscheidet sich der Steuerpflichtige für eine Nachversteuerung im Sinn des § 11a Abs. 4 EStG 1988, wird der innerbetriebliche Verlustausgleich (des Nachversteuerungsbetrages mit dem betrieblichen Verlust) unterdrückt ("freiwilliges Verlustausgleichsverbot"). Damit kommt es hinsichtlich des betrieblichen Verlustes - bei Vorhandensein anderer ausgleichsfähiger Einkünfte - zuerst zu einem horizontalen bzw. vertikalen Verlustausgleich. Ein nach Vornahme des horizontalen und/oder vertikalen Verlustausgleichs verbleibender Verlust (bzw. bei Nichtvorliegen anderer ausgleichsfähiger Einkünfte: der gesamte betriebliche Verlust) scheidet aus der Einkünfteermittlung aus und wird dem Verlustvortrag gemäß § 18 Abs. 6 EStG 1988 zugeführt. Als Gesamtbetrag der Einkünfte verbleibt damit in derartigen Fällen der Nachversteuerungsbetrag gemäß § 11a Abs. 4 EStG 1988. Das auf dieser Grundlage ermittelte Einkommen ist der Ermittlung des Hälftesteuersatzes zu Grunde zu legen.

Beispiel (Angaben in Tausend Euro, Sonderausgaben werden vernachlässigt):

Der Eigenkapitalabfall des laufenden Jahres beträgt in allen Varianten 40, der Nachversteuerungsbetrag daher 40 (Gewinnjahr) oder 20 (Verlustjahr). In Verlustjahren wird die Nachversteuerung in Anspruch genommen.

Var. 1

Var. 2

Var. 3

Var. 4

Var. 5

Var. 6

Gewinn/Verlust

-150

-150

-150

-150

70

70

Nachversteuerungsbetrag gemäß § 11a Abs. 3 oder 4 EStG 1988

20

20

20

20

40

40

Einkünfte aus VuV

220

70

-70

-150

-50

Freiwilliges Verlustausgleichverbot gemäß § 11a Abs. 4 EStG 1988

80

150

150

Gesamtbetrag der verbleibenden Einkünfte

20

20

-50

-40

60

Einkommen gemäß § 2 Abs. 2 EStG 1988

90

20

20

-50

-40

60

Vollsatz

70

20

Hälftesteuersatz

20

20

20

40

Verlustvortrag

80

150

150