2. Steuerliche Bestimmungen für in- und ausländische Investmentfonds

2.1. Fondsbuchhaltung

2.1.1. Grundsätzliches

2.1.1.1. Allgemeines

Die Fondsbuchführung gilt auf Grund der an sie gestellten Anforderungen als Spezialbuchhaltung. Neben der für eine doppelte Buchführung typischen Unterscheidung der Kontengruppen in Vermögens- und Ertragskonten, ist sie vor allem durch die strikte Trennung in einen Anlage- und einen Ertragskreis charakterisiert. Der Hauptzweck dieser Zweiteilung liegt in der Bestimmung der Höhe der Ausschüttung.

So werden alle die Substanz betreffenden Geschäftsvorgänge (der An- und Verkauf von Wertpapieren, das Anteilscheingeschäft) über den Anlagekreis geführt. Hingegen werden alle die Ertragsrechnung ansprechenden Geschäftsvorgänge (Zinsen- und Dividendengutschriften, Zinsansprüche, Aufwendungen, und Ertragsausgleichbeträge, Ansprüche aus bestehenden Mietverträgen und Bewirtschaftungsgewinne) vorweg in den Ertragskreis gebucht. Hinsichtlich des Verhältnisses von tatsächlicher Ausschüttung und ausschüttungsgleichem Ertrag (bei Substanzgewinnen) sowie der Verrechnung von Aufwendungen des Fonds einschließlich der Saldierung von Substanzgewinnen mit Substanzverlusten siehe Rz 119 ff. Die realisierten Veräußerungsverluste werden buchhalterisch durch die Entnahme aus der Substanz egalisiert (Anlagekreis) und scheinen daher nicht in der Ertragsrechnung auf.

Eine weitere Eigenheit jeder Fondsbuchhaltung ist das Wertpapierskontro (Hilfsbuchhaltung). Für jedes einzelne, in das Fondsvermögen aufgenommene Wertpapier wird ein Skontroblatt geführt. Darin werden sämtliche Käufe und Verkäufe dieses Wertpapiers mengen- und wertmäßig erfasst. Die wertmäßige Erfassung der Zukäufe erfolgt mit den Anschaffungskosten, jene der Verkäufe mit den Verkaufserlösen. Anstatt des Wertpapierskontros wäre es auch denkbar, eine traditionelle Wertpapierbuchhaltung hinter die Fondsbuchhaltung zu schalten, die die Grundlage für die Ermittlung der Veräußerungsgewinne bzw. Veräußerungsverluste bildet.

Die Fondsbuchhaltung ist zudem noch durch eine Vielzahl anderer Besonderheiten gekennzeichnet, die vor allem durch die börsetäglich durchzuführende Wertermittlung und die sich in aller Regel ständig ändernde Zahl der Anteilinhaber bedingt sind. Hier kann vor allem auf die Preisberechnung und die Ertragsausgleichsbuchungen verwiesen werden.

2.1.1.2. Preisberechnung - Errechnung des Anteilswertes gemäß § 7 InvFG 1993 und § 8 ImmoInvFG

Der Wert des Anteiles ergibt sich aus der Teilung des Gesamtwertes des Kapitalanlage- oder Immobilienfonds einschließlich der Erträgnisse durch die Zahl der Anteile.

Der Ausgabepreis, den ein neu hinzukommender Anteilinhaber zu bezahlen hat, ergibt sich aus diesem errechneten Wert. Zur Deckung der Ausgabekosten der Kapitalanlagegesellschaft kann ein in den Fondsbestimmungen festgesetzter Aufschlag zugerechnet werden.

Zur Ermittlung des Gesamtwertes des Kapitalanlage- oder Immobilienfonds werden die einzelnen Wertpapiere und Bezugsrechte mit den neuesten Kurswerten multipliziert und zusammengerechnet bzw. bei Immobilienfonds die gemäß § 29 ImmoInvFG ermittelten Werte der Immobilien aufsummiert. Zu dieser Summe müssen der Wert der ebenfalls zum Fondsvermögen gehörenden Geldbeträge, Guthaben, Forderungen und sonstigen Rechte addiert und die von der Kapitalanlagegesellschaft für Rechnung des Fonds eingegangenen Verbindlichkeiten abgezogen werden.

Gleichfalls sind Zinserträge sowie Bewirtschaftungsgewinne taggenau zu ermitteln; das heißt, die zugeflossenen Zinsen werden zum Zahlungszeitpunkt erfasst und die noch nicht realisierten Zinserträge durch entsprechende Abgrenzung berücksichtigt. In der Praxis werden hier buchhalterisch für den Saldo aus kapitalertragsteuerpflichtigen Zinsen und Bewirtschaftungsgewinnen (100%) zwei Konten geführt, nämlich Zinsen oder Bewirtschaftungsgewinne (75%) und Kapitalertragsteuer auf Zinsen oder Bewirtschaftungsgewinne (25%).

Für Dividendenerträge wird keine Abgrenzung vorgenommen. Sie werden erst mit dem Zufluss in das Fondsvermögen erfasst.

Beispiel:

Ein neu hinzukommender Anteilserwerber hat für einen Anteil 51.560,90, eventuell erhöht um einen Ausgabezuschlag zu bezahlen. Ein Anteilinhaber, der seinen Anteil verkauft, bekommt ebenfalls 51.560,90 je Anteil. Zur Klarstellung wird darauf hingewiesen, dass der Anlagekreis um die im Ertragskreis ausgewiesenen Erträge bereinigt ist.