Richtlinie des BMF vom 22.03.2005, 06 0104/9-IV/6/00 gültig von 22.03.2005 bis 20.12.2010

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 27 Progressionsermäßigung und Sondergewinne (§§ 37, 38 EStG 1988)

27.6 Verteilung von Einkünften und stillen Reserven

27.6.1 Verteilung auf drei Jahre

7369

Über Antrag sind die nachstehend genannten Einkünfte gleichmäßig verteilt auf drei Jahre, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen ist, zum Normaltarif zu versteuern (§ 37 Abs. 2 EStG 1988). Im Fall des Todes des Steuerpflichtigen während des Verteilungszeitraumes ist die Erfassung ausstehender Teilbeträge bei dem (den) Erben vorzunehmen. Die Verteilung betrifft:

  • Veräußerungsgewinne iSd § 24 EStG 1988, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind. Zur Anwendung des Verlustausgleiches ist der Veräußerungsgewinn zu dritteln; jeweils ein Drittel ist mit Verlusten aus derselben Einkunftsquelle auszugleichen.
  • Entschädigungen iSd § 32 Z 1 EStG 1988, wenn überdies im Falle der lit. a oder b der Zeitraum, für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt.
  • Entschädigungen iSd § 32 Z 1 lit. c und d EStG 1988 sind an keine Sieben-Jahres-Klausel gebunden; sie unterliegen auf Antrag der dreijährigen Verteilung.
  • Besondere Einkünfte iSd § 28 Abs. 7 EStG 1988, wenn seit dem ersten Jahr, für das Herstellungsaufwendungen gemäß § 28 Abs. 3 EStG 1988 in Teilbeträgen abgesetzt wurden, mindestens weitere sechs Jahre verstrichen sind. Herstellungsaufwand betreffende Zehntelabsetzungen gemäß § 28 Abs. 2 EStG 1972 gelten als Teilbeträge iSd § 28 Abs. 3 EStG 1988; weiters ist eine Verrechnung von Herstellungsaufwand nach § 116 Abs. 5 EStG 1988 einer Absetzung von Herstellungsaufwand nach § 28 Abs. 3 EStG 1988 gleichzuhalten (§ 119 Abs. 5 EStG 1988).

Beispiel:

Im Jahre 1987 wird ein Gebäude angeschafft und vermietet. Im Jahre 1992 wird ein Herstellungsaufwand in Höhe von 2 Mio. S getätigt und gemäß § 28 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 auf zehn Jahre verteilt. Ende 2000 wird das Gebäude veräußert.

Innerhalb der letzten fünfzehn Jahre vor der Veräußerung sind 9/10 (90%) des gesamten Herstellungsaufwandes (1992 bis 2000), das sind 1,8 Mio. S, abgesetzt worden. Bei normaler Verteilung des Herstellungsaufwandes auf eine Restnutzungsdauer von angenommen 50 Jahren hätten 9/50 abgesetzt werden dürfen (9 Jahre x 2% = 18% = 360.000 S). Die Differenz zwischen der beschleunigten Sonderabsetzung des Herstellungsaufwandes und der rechnerischen AfA beträgt 1.440.000 S (1,8 Mio. abzüglich 360.000 S). Seit dem ersten Jahr, für das der Herstellungsaufwand in Teilbeträgen abgesetzt wurde (1992), sind mindestens sechs weitere Jahre (1993 bis 1999) verstrichen. Daher unterliegen die besonderen Einkünfte von 1.440.000 S auf Antrag der dreijährigen Verteilung.

27.6.2 Verteilung auf fünf Jahre

27.6.2.1 Enteignung

7370

Über Antrag sind stille Reserven, die deswegen aufgedeckt werden, weil Wirtschaftsgüter durch behördlichen Eingriff (Rz 7371) oder zur Vermeidung eines solchen nachweisbar unmittelbar drohenden Eingriffs (Rz 7372) aus dem Betriebsvermögen ausscheiden, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen ist, gleichmäßig verteilt auf fünf Jahre anzusetzen. Dies gilt nicht, soweit stille Reserven nach § 12 EStG 1988 übertragen oder einer Übertragungsrücklage zugeführt werden. Im Fall des Todes des Steuerpflichtigen während des Verteilungszeitraumes ist die Erfassung ausstehender Teilbeträge bei dem (den) Erben vorzunehmen.

Die Verteilung stiller Reserven auf fünf Jahre (§ 37 Abs. 3 EStG 1988) auf Antrag mit Versteuerung zum Normaltarif ist auch dann anwendbar, wenn die Enteignung oder enteignungsvermeidende Veräußerung im Zuge einer Betriebsaufgabe erfolgt oder zu einer Betriebsaufgabe führt, oder wenn ein Betrieb oder Teilbetrieb im Zusammenhang mit einem Enteignungsverfahren veräußert wird (VwGH 21.9.1988, 87/13/0033).

27.6.2.2 Behördlicher Eingriff

7371

Unter einem behördlichen Eingriff ist nicht jede behördliche Einwirkung auf ein Geschehen zu verstehen, sondern nur eine solche, mit der die öffentliche Hand Eigentumsrechte zu ihren Gunsten in einer Weise beeinträchtigt, dass - ohne Übertragung des Eigentums - das Eigentumsrecht an einer Sache mit enteignungsähnlicher Wirkung beschränkt wird. Als behördlicher Eingriff kommt daher nur eine Enteignung oder Beschränkung von Eigentumsrechten mit enteignungsähnlicher Wirkung in Betracht. Kein behördlicher Eingriff ist die bescheidmäßige Aufforderung, Schadholz zu fällen und zu entrinden bzw. in geeigneter Weise bekämpfungstechnisch zu behandeln (VwGH 9.9.1998, 95/14/0017).

27.6.2.3 Drohende Enteignung

7372

Für die Annahme einer nachweisbar unmittelbar drohenden Enteignung ist auch schon die tatsächliche Androhung einer gesetzlich zulässigen Enteignung ausreichend; konkrete Maßnahmen in Richtung Enteignung sind nicht erforderlich (VwGH 19.3.1986, 85/13/0168). Die Verteilung setzt nicht voraus, dass das enteignete Wirtschaftsgut nach Art und Umfang mit jenem ident ist, das der Enteigner für den der Enteignungsmaßnahme zu Grunde liegenden Zweck benötigt. Auch wenn der Enteigner nur Interesse an einer unbebauten Liegenschaft hat, kann der Enteignete die Verteilungsregelung für alle jene Wirtschaftsgüter in Anspruch nehmen, über die ihm mit der Enteignung von Grund und Boden notwendigerweise die Verfügungsmacht entzogen wird, wie zB für stehendes Holz oder auf der Liegenschaft befindliche Baulichkeiten (VwGH 3.6.1987, 86/13/0207).

27.6.2.4 Übertragungsrücklage

7373

Werden stille Reserven an Stelle der Verteilung einer Übertragungsrücklage (§ 12 EStG 1988) zugeführt, unterliegt ein Auflösungsbetrag aus dieser Rücklage nicht der Verteilungsregelung.